【正文】 些領(lǐng)域中公允價(jià)值的應(yīng)用；④公允價(jià)值應(yīng)用的可靠性及其實(shí)證研究。 美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì) (FASB)在 2021 年頒布了美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 157 號(hào) —— 公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則，進(jìn)一步規(guī)范了公允價(jià)值計(jì)量模式及其披露方法，豐富了公允價(jià)值的內(nèi)涵，并將公允價(jià)值分為不同等級(jí)，建立了公允價(jià)值等級(jí)披露制度，擴(kuò)大了公允價(jià)值的披露范圍。 國(guó)內(nèi)研究現(xiàn)狀 2021 年以前，我國(guó)對(duì)公允價(jià)值的研究尚處于基礎(chǔ) 理論研究的階段，國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行了細(xì)致廣泛的探索。 2021 年 2月 15日，我國(guó)財(cái)政部頒布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，重新引入公允價(jià)值計(jì)量模式，掀起了公允價(jià)值計(jì)量的研究高潮，很多學(xué)者對(duì)我國(guó)采用公允價(jià)值計(jì)量方法做了分析和研究。主要成果有： 李慧，劉廣生 (2021)從歷史成本比較的角度，歸結(jié)了公允價(jià)值計(jì)量的優(yōu)點(diǎn)：①符合會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的要求；②符合會(huì)計(jì)配比原則的要求；③有利于企業(yè)的資本保全；④是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)的要求。 ① 黃冰梅 (2021)認(rèn)為目前我國(guó)在運(yùn)用公允價(jià)值時(shí)存在兩個(gè)問(wèn)題：①我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)雖然有了較大發(fā)展，但在很多 情況下，資產(chǎn)的公允價(jià)值難以取得，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，就會(huì)影響會(huì)計(jì)核算的可能性和準(zhǔn)確性；②關(guān)聯(lián)交易影響了價(jià)格的公允性，尤其是在上市公司與其母公司進(jìn)行資產(chǎn)交換時(shí)。 ② 于永生 (2021)通過(guò)歷史成本計(jì)量與公允價(jià)值計(jì)量的比較指出，盡管實(shí)證研究者對(duì)“公允價(jià)值計(jì)量的信息相關(guān)”的說(shuō)法褒貶不一，但在理論界，認(rèn)為公允價(jià)值具有相關(guān)性優(yōu)勢(shì)的觀點(diǎn)始終是主流。 ③ 路曉燕 (2021)全面回顧了公允價(jià)值會(huì)計(jì)在國(guó)際上的應(yīng)用，她在評(píng)價(jià)公允價(jià)值運(yùn)用于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀以及未來(lái)發(fā)展進(jìn)行了討論。她認(rèn)為，公允價(jià) 值由于其高度的相關(guān)性，已受到各界的高度關(guān)注，公允價(jià)值會(huì)計(jì)極 ① 百度文庫(kù) .關(guān)于公允價(jià)值在我國(guó)運(yùn)用存在的問(wèn)題及對(duì)策探討 [DB/OL]. ② 遼寧經(jīng)濟(jì)信息網(wǎng) .羅冰 .公允價(jià)值應(yīng)用研究文件綜述 [DB/OL]. ③ 萬(wàn)力 .公允價(jià)值在我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用分析 [D].江西 :華東交通大學(xué) .. 3 可能成為 21世紀(jì)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量基礎(chǔ)。 ① (三 )研究方法 本文主要采用規(guī)范研究，以及實(shí)例和比較研究的方法。首先從公允價(jià)值的基本理論入手，著重利用實(shí)例來(lái)分析公允價(jià)值計(jì)量模式在企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的具體應(yīng)用，并通過(guò)比較分析公允價(jià)值計(jì)量模式的優(yōu)缺點(diǎn)，同時(shí)提出相應(yīng)的建議。 二、公允價(jià)值的理論基礎(chǔ) (一 )公允價(jià)值的定義 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) (IASC)在其于 1982 年 3月發(fā)布的《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 16號(hào) 不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備會(huì)計(jì)》中給公允價(jià)值 下的定義是 :“公允價(jià)值指一項(xiàng)資產(chǎn)在正常交易中能夠熟悉情況的買賣雙方資源進(jìn)行交換的金額”。 1993 年 12 月， IASC 對(duì)公允價(jià)值的定義修訂為：“公允價(jià)值在公平交易中熟悉情況的當(dāng)事人自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換的金額”。 美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義 美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì) (FASB)2021 年發(fā)布的第 7 號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《在會(huì)計(jì)計(jì)量中運(yùn)用現(xiàn)金流量和現(xiàn)值》中指出：“公允價(jià)值是當(dāng)前的非強(qiáng)迫交易或非清算交易中，自愿雙方之間進(jìn)行資產(chǎn)或負(fù)債的買賣、發(fā)生與清算的價(jià)格。” 2021 年FASB 正式發(fā)布了美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 157 號(hào) 公允價(jià)值計(jì)量 ，其中將公允價(jià)值明確定義為“在計(jì)量日市場(chǎng)交易者在有序交易中，銷售資產(chǎn)收到的或轉(zhuǎn)移負(fù)債支付的價(jià)格”。準(zhǔn)則中公允價(jià)值的定義體現(xiàn)了美國(guó)對(duì)公允價(jià)值研究的最新成果。 我國(guó)對(duì)公允價(jià)值的定義 我國(guó)財(cái)政部在 1998 年 6月頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 債務(wù)重組》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 投資》和 1999 年 6 月頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 非貨幣性交易》中給公允價(jià)值所下的定義是：“公允價(jià)值指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換和債務(wù)重組的金額”。 財(cái)政部在 2021 年 2 月 15日發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 基本準(zhǔn)則》中將公允價(jià)值定義為：“在公 平交易中，熟悉情況的交易雙方資源進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~”。 (二 )公允價(jià)值的計(jì)量方法 ① 任偉蓮 .公允價(jià)值在我國(guó)的應(yīng)用研究 [D].天津 :天津財(cái)經(jīng)大學(xué) .. 4 市價(jià)法 市價(jià)法是指在具有可觀察的市場(chǎng)價(jià)格的情況下，根據(jù)該市場(chǎng)價(jià)格來(lái)確定所及兩項(xiàng)目公允價(jià)值的方法。運(yùn)用市價(jià)法需要對(duì)市場(chǎng)條件做出假設(shè)，選擇具有替代性的價(jià)格參照物，并對(duì)其中的不可比因素作相應(yīng)的調(diào)整。 類似項(xiàng)目法 類似項(xiàng)目法是在找不到所及兩項(xiàng)目的市場(chǎng)價(jià)格的情況下的一種代替方法。它是 通過(guò)參考類似項(xiàng)目的市場(chǎng)價(jià)格來(lái)確定所計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值的一種方法。所謂類似項(xiàng)目是那些與計(jì)量的項(xiàng)目具有相同的現(xiàn)金流量形成的項(xiàng)目。 預(yù)期現(xiàn) 金流量法 預(yù)期現(xiàn)金流量法是建立在完全市場(chǎng)基礎(chǔ)之上的，它應(yīng)用的前提條件是：企業(yè)的經(jīng)營(yíng)是具有規(guī)律的，并且是可以預(yù)測(cè)的。在運(yùn)用預(yù)期流量法確認(rèn)公允價(jià)值時(shí)，就是將未來(lái)一定期間內(nèi)的現(xiàn)金流量按照一定的折現(xiàn)率折算為現(xiàn)值。 (三 )引入公允價(jià)值的必要性 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)變化的要求：新企業(yè)準(zhǔn)則中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)由單一的受托責(zé)任觀轉(zhuǎn)向決策有用觀與受托責(zé)任觀并存。 貫穿會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核算理念變化的要求：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核算理念由收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀。 我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展趨勢(shì)的要求：我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐漸與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。 三、 結(jié)合例題公允價(jià)值在會(huì)計(jì)核算中的具體應(yīng)用及影響 2021 年頒布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系總共包括 38 個(gè)具體準(zhǔn)則，其中至少有 17個(gè)采用了公允價(jià)值計(jì)量模式，主要表現(xiàn)在金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、資產(chǎn)減值、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、融資租賃以及企業(yè)合并等會(huì)計(jì)核算中。 (一 )金融資產(chǎn)與公允價(jià)值 金融資產(chǎn)屬于企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，主要包括：庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項(xiàng)、股權(quán)投資和金融衍生工具形成的資產(chǎn)等。 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 22號(hào) 金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第二章“金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類”中， 將金融資產(chǎn)分為四類，其中一類只公允價(jià)值計(jì)量及其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；同時(shí)將金融負(fù)債分為兩類，其中一類是公允價(jià)值計(jì)量及其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。該準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)或 5 金融負(fù)債進(jìn)行初始確認(rèn)，并按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，需要注意的是不能扣除將來(lái)處置該金融資產(chǎn)時(shí)可能產(chǎn)生的交易費(fèi)用。 ① 金融資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量 (1)持有至到期投資 持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。 初始計(jì)量時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量和相關(guān) 費(fèi)用之和作為初始入賬金額，實(shí)際支付的價(jià)款中包括的已到付息期，但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目；企業(yè)在持有至但其投資持有期間，采用實(shí)際利率法，按照攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算，確認(rèn)利息收入，并計(jì)入投資收益；處置持有至到期投資時(shí)，應(yīng)將所取得價(jià)款與持有至到期投資賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。 案例分析： 2021 年 1 月 1 日，甲公司支付價(jià)款 1000 元（含交易費(fèi)用）從某公司購(gòu)入 5年期債券，面值 為 1250 元 ， 票面利率 為 %， 到期一次還本付息 ， 實(shí)際利率%。 ② ① 2021 年 1月 1日，購(gòu)入債券， 借：持 有至到期投資 —— 成本 1250 貸：銀行存款 1000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 250 ② 2021 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息收入， 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 ③ 2021 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息收入， 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 ④ 2021 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息收入， 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 ① 王培菊 ,劉慶相 .公允價(jià)值計(jì)量模式在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的具體運(yùn)用與對(duì)策 [J].Commercial Accounting,2021. ② 持有至到期投 資 會(huì)計(jì)處理 [DB/OL]. 6 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 ⑤ 2021 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息收入， 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 ⑥ 2021 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息，收到本金和名義利息 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 借：銀行存款 1545 貸：持有至到期投資 —— 成本 1250 —— 應(yīng)計(jì)利息 295 (2)交易性金融資產(chǎn) 金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)劃分 為交易性金融資產(chǎn)：①取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)；②屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理；③屬于金融衍生工具。 初始計(jì)量時(shí)，應(yīng)按“獲取成本”作為公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益；資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益；處置時(shí)，其公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。 案例分析： 2021 年 5 月，甲公司以 480 萬(wàn)元購(gòu)入乙公司股票 60 萬(wàn)股作為交易性金融資產(chǎn)，另支付 手續(xù)費(fèi) 10 萬(wàn)元， 2021 年 6 月 30 日該股票每股市價(jià)為 元， 2021年 8 月 10 日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，每股 元， 8月 20日，甲公司收到分派的現(xiàn)金股利。至 12 月 31 日，甲公司仍持有該交易性金融資產(chǎn)，期末每股市價(jià)為 元， 2021 年 1 月 3 日以 515 萬(wàn)元出售該交易性金融資產(chǎn)。假定甲公司每年 6月 30日和 12月 31日對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告。 ① ① 2021 年 5月購(gòu)入時(shí)： ① 交易性金的核算 [DB/OL]. 7 借：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 480 投資收益 10 貸：銀行存款 490 ② 2021 年 6月 30 日： 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 30 貸：交易性金融資產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 30 ③ 2021 年 8月 10 日宣告分派股利時(shí)： 借：應(yīng)收股利 12 貸：投資收益 12 ④ 2021 年 8月 20 日收到股利時(shí)： 借：銀行存款 12 貸：應(yīng)收股利 12 ⑤ 2021 年 12 月 31 日 借：交易性金融資產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 60 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 60 ⑥ 2021 年 1月 3日處置時(shí)： 借：銀行存款 515 公允價(jià)值變動(dòng)損益 30 貸：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 480 交易性金融資產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 30 投資收益 35 該交易性金融資產(chǎn)的累計(jì)損益 =1030+12+6030+35=37 萬(wàn)元。 (3)可供出售金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售金融資產(chǎn)，以及出了貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資、及以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)之外的金融資產(chǎn)。 初 始計(jì)量時(shí)，應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)計(jì)入初始入賬金額，取得所支付價(jià)款中所包含的已到付息期，但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目；持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益，此外，資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)計(jì)入資本公積或其他資本公積，減值損失計(jì)入當(dāng)期損益；期末處置時(shí)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該金融資產(chǎn)賬 8 面價(jià)值之間的差額，計(jì)入投資損益。 案例分析： 長(zhǎng)江公司 2021年 4月 10日通過(guò)拍賣方式取得甲上市公司的法人股 100萬(wàn)股作為可供出售金融資產(chǎn)，每股 3 元，另支付相關(guān)費(fèi)用 2 萬(wàn) 元。 6 月 30 日每股公允價(jià)值為