【正文】 用自有資金 （ 稅后利潤或盈余公積 ） 解決 ， 不能用 2023年按工資 、 薪金總額的14%計算的數額沖減赤字 。 當然 ， 對當年實際發(fā)生的職工福利費 ， 如果不超過按工資薪金總額的14%計算的數額可以扣除 。 國稅函 [2023]264號文件還規(guī)定： “ 企業(yè)以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額已在稅前扣除 ， 屬于職工權益 ， 如果改變用途的 ， 應調整增加應納稅所得額 。 ” 對結余的職工福利費必須用在職工福利方面 ， 不能用來列支招待費 、 宣傳費等 。 如果企業(yè)在清算時仍有職工福利費結余 ， 應作為 “ 清算所得 ” 計征企業(yè)所得稅 。 26 ? 參考財務與會計的相關規(guī)定 ， 企業(yè)職工福利費的使用范圍主要有以下方面： ； ， 本單位醫(yī)療部門的全體醫(yī)務工作人員工資和醫(yī)務經費 ， 職工因工負傷就醫(yī)路費等； 、 浴室工作人員的工資和食堂炊事用具的購買 、 修理費用等； 27 、 幼兒園工作人員的工資 、 費用 ， 以及托兒所 、 幼兒園設備的購置和修理等費用； ：職工個人福利補貼是指為解決職工某些帶有特殊性的生活困難 ， 由企業(yè)以貨幣形式提供給個人的一種補充收入 。 一般有職工探親路費 、 職工生活困難補助 、 職工上下班交通費補貼 、 職工冬季宿舍取暖補貼以及其他一些補貼 。 、 補充醫(yī)療保險 、 人身意外傷害保險等； ； ； （ 包括集體宿舍和家屬宿舍 ） 及文化娛樂設施 。 28 ? 職工福利費按實際發(fā)生額記賬 ， 不同于原來的提取 ， 原來按規(guī)定比例提取是不需要發(fā)票的 ， 可現在發(fā)生福利費事項時 ， 是否必須憑合法發(fā)票列支是納稅人目前十分關注的 。 根據企業(yè)所得稅法規(guī)定的合理性原則 ， 按 《 企業(yè)所得稅法實施條例 》 對合理性的解釋： “ 合理的支出 ，是指符合生產經營活動常規(guī) ， 應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出 。 ” 職工福利費屬于企業(yè)必要和正常的支出 ， 在實際工作中企業(yè)要對具體事項具體對待 。 如：職工困難補助費 ， 只要是能夠代表職工利益的決定就可以作為合法憑據 ， 合理的福利費列支范圍的人員工資 、 補貼是不需要發(fā)票的 ， 對購買屬于職工福利費列支范圍的實物資產和發(fā)生對外的相關費用應取得合法發(fā)票 。 29 職工教育經費問題探討 ? 一 、 職工教育經費的列支標準 ? 《 中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例 》 明確了職工教育經費的基數和標準 。實施條例第四十二條： “ 除國務院財政 、 稅務主管部門另有規(guī)定外 ， 企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出 ， 不超過工資薪金總額 %的部分 ， 準予扣除；超過部分 ， 準予在以后納稅年度結轉扣除 。 ” 本條將職工教育經費的當期扣除標準提高到 ％ ， 且對于超過標準部分 ， 允許無限制的往以后納稅年度結轉 ， 這就等于實際上允許企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出全額在稅前扣除 ， 只是在扣除時間上作了相應遞延 ， 并將其擴大統(tǒng)一到所有納稅人 ， 包括內資企業(yè)和外資企業(yè) 。 ? 關于工資薪金的口徑 ， 實施條例第三十四條： “ 企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出 ， 準予扣除 。 前款所稱工資薪金 ， 是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬 ， 包括基本工資 、 獎金 、 津貼 、 補貼、 年終加薪 、 加班工資 ， 以及與員工任職或者受雇有關的其他支出 。 ” ? 分析上述兩條 ， 我們可知 ， 從 2023年 1月 1日起 ， 由于變 “ 計稅工資 ” 為 “ 據實工資 ”， 絕大多數企業(yè)能夠使用的職工教育經費增多了 ， 而且計提標準也統(tǒng)一為 ％ 。 30 ? 二 、 職工教育經費的開支范圍 這個問題是廣大納稅人最為關注的 ， 基本原則是按照九部委聯合印發(fā)的 《 關于企業(yè)職工教育經費提取與使用管理的意見 》 （ 財建 [2023]317號 ） 文件執(zhí)行 ， 該文件明確指出職工教育經費要保證經費專項用于職工特別是一線職工的教育和培訓 ， 嚴禁挪作他用 。 職工教育培訓經費必須專款專用 ， 面向全體職工開展教育培訓 ， 特別是要加強各類高技能人才的培養(yǎng) 。 企業(yè)職工教育培訓經費列支范圍包括： 1． 上崗和轉崗培訓； 2． 各類崗位適應性培訓； 3． 崗位培訓 、 職業(yè)技術等級培訓 、 高技能人才培訓； 4． 專業(yè)技術人員繼續(xù)教育； 5． 特種作業(yè)人員培訓； 6． 企業(yè)組織的職工外送培訓的經費支出； 7． 職工參加的職業(yè)技能鑒定 、 職業(yè)資格認證等經費支出； 8． 購置教學設備與設施； 9． 職工崗位自學成才獎勵費用； 10． 職工教育培訓管理費用； 11． 有關職工教育的其他開支 。 31 ? 另外 ， 該文件還對一些特殊事項作了規(guī)定： “ （ 六 ） 經單位批準或按國家和省 、 市規(guī)定必須到本單位之外接受培訓的職工 ， 與培訓有關的費用由職工所在單位按規(guī)定承擔 。 （ 七 ） 經單位批準參加繼續(xù)教育以及政府有關部門集中舉辦的專業(yè)技術 、 崗位培訓 、 職業(yè)技術等級培訓 、 高技能人才培訓所需經費 ， 可從職工所在企業(yè)職工教育培訓經費中列支 。 （ 八 ） 為保障企業(yè)職工的學習權利和提高他們的基本技能 ， 職工教育培訓經費的 60%以上應用于企業(yè)一線職工的教育和培訓 。 當前和今后一個時期 ， 要將職工教育培訓經費的重點投向技能型人才特別是高技能人才的培養(yǎng)以及在崗人員的技術培訓和繼續(xù)學習 。 （ 九 ） 企業(yè)職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育 ， 所需費用應由個人承擔 ， 不能擠占企業(yè)的職工教育培訓經費 。 （ 十 ） 對于企業(yè)高層管理人員的境外培訓和考察， 其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出 ， 避免擠占日常的職工教育培訓經費開支 。 （ 十一 ） 礦山和建筑企業(yè)等聘用外來農民工較多的企業(yè) ， 以及在城市化進程中接受農村轉移勞動力較多的企業(yè) ， 對農民工和農村轉移勞動力培訓所需的費用 ， 可從職工教育培訓經費中支出 。 32 ? 三 、 對幾個問題的探討 ? （ 一 ） 高管人員培訓支出的涉稅風險 有些技術要求高或經濟效益較好的企業(yè) ， 在對職工進行的職業(yè)技能培訓之外 ， 有時會安排企業(yè)的高層管理人員 （ 如部門經理 、 總監(jiān)甚至企業(yè)的總經理 ） 參加費用相對較高的培訓和學習 ， 學習時間不固定 ， 為期半年 、 一年或二年 、 三年 ， 學費動輒幾萬或十幾萬 、 幾十萬不等 ， 或者參加 MBA、 EMBA學習 ， 這種學習的類型有這么幾種：取得學位證 （ 有畢業(yè)證或無畢業(yè)證 ） ；沒有學位證只有結業(yè)證；或進修等形式 。 那么對于這種培訓支出企業(yè)是否可以在企業(yè)所得稅前進行列支 ？ 個人是否需要繳納個人所得稅 ？ 我們來進行具體分析： 33 ? 是否可以在職工教育經費中列支 ？ ? 對這些高管人員的大額培訓支出 ， 很多企業(yè)也在職工教育經費支出中列支， 原因是他們認為企業(yè)的高管人員也是屬于企業(yè)職工 ， 雖然其地位特殊 ， 但對他們的培訓仍然屬于提高職工技能 ， 培養(yǎng)高技能人才的范疇 ， 其目的也是促進企業(yè)經濟效益的增長 。 ? 我們認為這類培訓費用不應作為職工教育經費 ， 原因有兩個方面： ? 一是這類高管人員不屬于企業(yè)的高技能人才的范疇 。 由于 《 關于企業(yè)職工教育經費提取與使用管理的意見 》 （ 財建 [2023]317號 ） 是為認真落實 《 中華人民共和國勞動法 》 、 《 中華人民共和國職業(yè)教育法 》 、 《 國務院關于大力發(fā)展職業(yè)教育的決定 》 （ 國發(fā) [2023]35號 ） 、 中共中央辦公廳 、 國務院辦公廳 《 印發(fā) 關于進一步加強高技能人才工作的意見 的通知 》 （ 中辦發(fā)[2023]5號 ） 等幾個文件而制定的 ， 我們看 《 中共中央辦公廳國務院辦公廳印發(fā) 〈 關于進一步加強高技能人才工作的意見 〉 的通知 》 （ 中辦發(fā) 〔 2023〕15號 ） 文件對高技能人才是這樣定義的： “ 高技能人才是我國人才隊伍的重要組成部分 ， 是各行各業(yè)產業(yè)大軍的優(yōu)秀代表 ， 是技術工人隊伍的核心骨干， 在加快產業(yè)優(yōu)化升級 、 提高企業(yè)競爭力 、 推動技術創(chuàng)新和科技成果轉化等方面具有不可替代的重要作用 。 ” 從定義來看 ， 企業(yè)的高級管理人員并非企業(yè)的高技能人才 。 34 ? 二是這種培訓不屬于職工教育經費列支范疇 。 我們再從財建 [2023]317號規(guī)定的使用范圍來看 ， “ 經單位批準或按國家和省 、 市規(guī)定必須到本單位之外接受培訓的職工 ， 與培訓有關的費用由職工所在單位按規(guī)定承擔 。 企業(yè)職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育 ， 所需費用應由個人承擔 ， 不能擠占企業(yè)的職工教育培訓經費 。 ” ? 從上述兩個文件規(guī)定來看 ， 上述培訓費用不應在職工教育經費中列支 ， 而應計入企業(yè)的管理費用 ， 按規(guī)定列支 。 ? 參加培訓的高管人員是否需要繳納個人所得稅 ？ ? 對享受這些培訓的高管人員 ， 是否應按企業(yè)支付的培訓費用計入工資薪金總額 ， 繳納個人所得稅 ？ 由于目前并沒有文件規(guī)定 ， 我們認為 ， 如果是單位委派個人參加學習培訓 ， 培訓的內容與個人從事的崗位有關 ， 并且個人與單位就該項培訓簽訂了培訓協(xié)議 ， 則不需繳納個人所得稅 ， 如果個人以發(fā)票報銷的方式取得培訓費用 ， 則需繳納個人所得稅 。 35 ? （ 二 ） 職工崗位自學成才獎勵費用涉稅風險 ? 職工崗位自學成才獎勵費用可以在職工教育經費中列支 ， 假設職工通過自學取得了本科文憑 ， 如果企業(yè)對該職工的獎勵費用大于職工自學的學費 ， 那么這項獎勵支出應該如何處理呢 ？ 我們認為該項支出可以在職工教育經費中列支 ， 但對個人取得的獎勵 ， 應繳納個人所得稅 。 ? （ 三 ） 企業(yè)與院校簽訂協(xié)議委托培訓涉稅風險 ? 有些企業(yè)與某些院校簽訂了長期委托培養(yǎng)合同 ， 委托某院校每年培養(yǎng)若干符合條件的職工 ， 取得學歷或者某種資格 ， 對這種情況的培訓費用如何處理 ？ ? 我們認為這種費用可以在職工教育經費中列支 ， 并且個人不用繳納個人所得稅 。 相反 ， 如果個人以發(fā)票的形式向單位報銷學習費用 ， 則這項支出雖然在職工教育經費中列支 ， 但應繳納個人所得稅 。 36 稅前扣除項目的變化 補充養(yǎng)老保險和補充醫(yī)療保險 補充養(yǎng)老保險和補充醫(yī)療保險 在國務院財政 、 稅務主管 部 門 規(guī) 定 的 范 圍 和 標 準 內 ， 準 予 扣 除 。 財政部認為：原來補充養(yǎng)老和補充醫(yī)療的比例為 4%， 僅限于試點地區(qū) ， 后來有些省擴大比例 ， 使地區(qū)之間 、 行業(yè)之間的差距拉大 商業(yè)保險僅限于特殊工種可以扣除 。 如建筑工人的高空作業(yè) 、 煤礦工人的井下作業(yè)等等 。 37 年金的爭議？ ? 企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費 、 補充醫(yī)療保險費 ， 在國務院財政 、 稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內 ， 準予扣除 。 ? 關 于 合 格 的 企 業(yè) 年 金 計 劃 （ 1） 同時符合下列條件的企業(yè)年金計劃 ， 為合格的企業(yè)年金計劃： －－該計劃是符合國家規(guī)定條件的企業(yè) ， 在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎上 ， 自愿為全體職工建立的補充養(yǎng)老保險計劃； 38 年金的爭議？ ? －－該計劃必須是企業(yè)與工會或職工代表通過集體協(xié)商確定的書面的 、 正 式 的 年 金 計 劃 ； －－企業(yè)年金所需費用由企業(yè)和職工個人共同繳納 ， 年金繳費應存入企業(yè)年金基金專戶； －－企業(yè)繳費每年不超過本企業(yè)上年度職工工資薪金總額的 4% ； －－該計劃應使全體職工應享受同等待遇 ， 不能區(qū)別性地優(yōu)待高級管理人員； ? －－企業(yè)年金基金作為一種信托資產 ， 必須與受托人 、 托管人 、 賬戶管理人和投資管理人的自有資產或其他資產分開管理 ， 不得挪作其他用途； 39 年金的爭議？ ? －－職工在達到國家規(guī)定的退休年齡時 ， 可以從本人企業(yè)年金個人賬戶中一次或定期領取企業(yè)年金；除職工出現殘疾 、 死亡 、 雇傭關系終止等特殊狀況以外 ， 其未達到國家規(guī)定的退休年齡的 ，不得從個人賬戶中提前提取資金 。 （ 2） 合格的企業(yè)年金計劃中 ， 企業(yè)實際向企業(yè)年金基金專戶的繳費 ， 準予扣除 。 （ 3） 除合格的企業(yè)年金計劃中規(guī)定的情形之外， 職工提前從企業(yè)年金個人賬戶中提取資金 ， 提前支取的部分 ， 應計入企業(yè)當年的應納稅所得額， 計算繳納企業(yè)所得稅 。 40 稅前扣除項目的變化 資產的稅務處理 關于資產的稅務處理 ， 條例共有 20條 （ 5675） 內容比較豐富 ， 我們關注一些主要變化： 固定資產：范圍 、 計價 、 折舊 、 改建 、 大修理 無形資產：范圍 、 攤銷 投資資產：分類 、 稅前扣除 存貨：界定 、 計算方法 重組資產：確認所得 （ 損失 ） 41 固定資產 變化 ： 范圍變化 。 新增了生物資產 （ 條例 56） 經濟林 、 薪炭林 、 產畜 、 役畜等 。 計稅