【正文】 ?物理的因素 ?人的因素 17 成本動(dòng)因分析 ? 成本動(dòng)因是依據(jù)企業(yè)的各個(gè)單獨(dú)的部分確定的 ? 成本動(dòng)因影響著整個(gè)企業(yè)，包括存貨規(guī)模、物理設(shè)計(jì)和不同產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量 ? 成本動(dòng)因被分為 數(shù)量相關(guān)的 （比如機(jī)器工時(shí)）和 數(shù)量無關(guān)的 （如生產(chǎn)準(zhǔn)備、工作定單或旅行距離） ? 能夠確定為成本動(dòng)因的因素的個(gè)數(shù)大于可被應(yīng)用于成本積累或作業(yè)精簡(jiǎn)的成本動(dòng)因的個(gè)數(shù) ? 一個(gè)成本動(dòng)因應(yīng)該是易于理解的、直接與所發(fā)生的作業(yè)相關(guān)的，并且適用于業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià) ? 在復(fù)雜生產(chǎn)（或服務(wù)）環(huán)境中，如果只使用 單一成本庫(kù)和單一成本動(dòng)因 可能會(huì)產(chǎn)生對(duì)內(nèi)部管理需要來說不合邏輯的產(chǎn)品或勞務(wù)成本 18 成本層面 ? 單位層面成本 –指成本是由生產(chǎn)或獲取單件產(chǎn)品、提供單項(xiàng)勞務(wù)引起的 –傳統(tǒng)會(huì)計(jì)采用單位層面的成本劃分方案，會(huì)計(jì)師們假定如果從單位層面上來看成本不隨生產(chǎn)中的改變而變化，那么就是固定成本。 –實(shí)際上，大多數(shù)成本都是變動(dòng)的，只不過它們不隨生產(chǎn)量的變化而變化。 ? 批次層面成本 –指一次生產(chǎn)、處理或加工大批產(chǎn)品所發(fā)生的成本 19 以生產(chǎn)準(zhǔn)備成本為例說明 ? 假定機(jī)器的生產(chǎn)準(zhǔn)備成本一次為 900美元。那段時(shí)間需要生產(chǎn)兩種產(chǎn)品；因此需要進(jìn)行兩次生產(chǎn)準(zhǔn)備，共花費(fèi)1,800美元。第一次生產(chǎn)了 3,000件 A 產(chǎn)品，第二次生產(chǎn)600件 B產(chǎn)品。 ? 如果采用單位基礎(chǔ)的成本動(dòng)因（產(chǎn)量），那么生產(chǎn)準(zhǔn)備成本就會(huì)被分為 3,600份，單位成本為 。這種方法會(huì)將大部分的成本分配至 A（ 3,000* =1,500美元）。但因?yàn)檫@項(xiàng)成本的實(shí)際動(dòng)因?yàn)榕?，第一次?900美元應(yīng)當(dāng)在 3,000件 A產(chǎn)品上分配，第二次的應(yīng)在 600件 B產(chǎn)品上分配，單位成本分別為 。采用批次觀點(diǎn)反映了同一批次的產(chǎn)品的共同特性，且更直白地反映了作業(yè)（生產(chǎn)準(zhǔn)備）與動(dòng)因（不同生產(chǎn)批次）之間的關(guān)系。 20 短期和長(zhǎng)期變動(dòng)成本 ? 一般地（然而），由于業(yè)務(wù)的擴(kuò)張，成本的變動(dòng)性增強(qiáng)，當(dāng)業(yè)務(wù)縮小時(shí)，成本的固定性增強(qiáng)。 ? 引起長(zhǎng)期變動(dòng)成本變化、但傳統(tǒng)上被忽視的兩個(gè)重大的成本動(dòng)因就是產(chǎn)品種類和產(chǎn)品的復(fù)雜性 –產(chǎn)品種類 指的是所生產(chǎn)的產(chǎn)品的種類數(shù)； –產(chǎn)品復(fù)雜性 指的是一件產(chǎn)品內(nèi)部的組成部分的數(shù)量； –工序復(fù)雜性 指的是產(chǎn)品所流經(jīng)的工序的個(gè)數(shù)。 –這些項(xiàng)目產(chǎn)生了額外的制造費(fèi)用（比如倉(cāng)儲(chǔ)、購(gòu)買、生產(chǎn)準(zhǔn)備和檢查） –長(zhǎng)期變動(dòng)成本隨著產(chǎn)品種類和數(shù)量的增加而增加。因此，經(jīng)理們?cè)诓捎米鳂I(yè)成本法時(shí)應(yīng)使用這些成本動(dòng)因。 21 作業(yè)成本法 （ ABC）三個(gè)基本點(diǎn) ?存在 不同層面的成本 ?成本進(jìn)入相關(guān)的 成本庫(kù) ?使用多種 成本動(dòng)因 將成本分配給產(chǎn)品或勞務(wù) 22 作業(yè)成本法應(yīng)用范圍 ? 傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)所提供的產(chǎn)品成本信息對(duì)編制財(cái)務(wù)報(bào)表來說是十分有用的，但對(duì)管理決策常常的作用有限。 ? 作業(yè)成本法對(duì)有以下特點(diǎn)的企業(yè)是有用的： ? 生產(chǎn)多種產(chǎn)品或提供多種勞務(wù)； ? 高額的、與單位產(chǎn)品產(chǎn)量無比例關(guān)系的制造費(fèi)用； ? 高度的自動(dòng)化，使得將制造費(fèi)用按傳統(tǒng)的直接人工或機(jī)器工時(shí)基礎(chǔ)分配至產(chǎn)品更加困難； ? 利潤(rùn)率很難說明； ? 難生產(chǎn)的產(chǎn)品利潤(rùn)多，易生產(chǎn)的產(chǎn)品表現(xiàn)出虧損。 23 成本計(jì)算方法轉(zhuǎn)換帶來的差異 ? 研究表明，在采用作業(yè)成本法后，過去成本很高的高產(chǎn)量、標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品的成本普遍下降了 10%至30%。低產(chǎn)量、復(fù)雜專業(yè)的產(chǎn)品的成本增加了100%至 500%，在有些個(gè)案中，這些成本上升了 1,000%到 5,000%！ ? 因而，作業(yè)成本法通常將大量的制造費(fèi)用從標(biāo)準(zhǔn)的、高產(chǎn)量的產(chǎn)品轉(zhuǎn)移至額外特殊訂制、低產(chǎn)量的產(chǎn)品 24 救濟(jì)院中的作業(yè)成本法 ? 資料來源： Victoria Dornbusch, “ Activitybased Costing for a Hospice,” Strategic Finance(2023年 3月 ),. ? Kentucky中心救濟(jì)院（ HCK）之所以采用作業(yè)成本法有個(gè)特殊的原因：它需要向保險(xiǎn)公司證明其成本是正當(dāng)合理的。 ? 救濟(jì)院在有監(jiān)管的救護(hù)模式下運(yùn)做，由保險(xiǎn)公司按日常診療和瀕危診療來償付的。那些貧窮的將死的病人這一模式陷入僵局。隨著成本上升而保險(xiǎn)償付保持不變， HCK感覺到了壓力。為能夠談判決定一個(gè)更為公正的償付計(jì)劃，HCK需要更好的了解其成本，所以它采用了 作業(yè)成本法 。很重要的一點(diǎn)是在病人生病的初期所耗費(fèi)的救濟(jì)院的資源比當(dāng)他 /她瀕死的時(shí)候要少。 25 救濟(jì)院中的作業(yè)成本法 (續(xù) ) ? 作業(yè)成本計(jì)算法的信息證實(shí)了管理人員的直覺 ——隨著作業(yè)的增加，護(hù)理的成本在顯著上升。每個(gè)人都對(duì)隨病況的加劇而日益增加的成本驚訝不已。 ? 過去，保險(xiǎn)人在療程初期是以日常診療方案償付的，只有當(dāng)病情急速惡化時(shí)才以瀕危診療償付。這對(duì)救濟(jì)院來說是個(gè)災(zāi)難性的償付計(jì)劃，因?yàn)殡S著病人病情的惡化，成本與日俱增。 ? 救濟(jì)院依作業(yè)成本法的信息與保險(xiǎn)公司談判，并說服保險(xiǎn)公司允許病人選擇償付模式。當(dāng)然保險(xiǎn)人不可以在各償付模式之間來回轉(zhuǎn)換。現(xiàn)在，幾乎所有的保險(xiǎn)人都選擇按瀕危診療來進(jìn)行償付 ……這一方法大部分情況下總是對(duì)救濟(jì)院有利的。 26 對(duì)作業(yè)成本法的批判 ? 首先，作業(yè)成本法需要花費(fèi)很多的時(shí)間、成本來實(shí)行。如果實(shí)行的是成功的，就需要全公司的大量支持。還必須創(chuàng)造一個(gè)變革的環(huán)境，戰(zhàn)勝各種來自個(gè)人的、組織的和環(huán)境的障礙。個(gè)人障礙常常與下面三點(diǎn)相關(guān)： –（ 1）對(duì)未知因素或現(xiàn)狀改變的恐懼， –（ 2）地位的可能損失， –（ 3）學(xué)習(xí)新技能的必需。 27 ABC與 GAAP矛盾 ?作業(yè)成本法提出有些非生產(chǎn)成本（如在研發(fā)方面的成本）應(yīng)分配至產(chǎn)品，而有些特定的傳統(tǒng)上指定為產(chǎn)品的成本（如廠房折舊）的，不分配到產(chǎn)品中去。 ?大多數(shù)公司只采用作業(yè)成本法進(jìn)行內(nèi)部報(bào)告，同時(shí)繼續(xù)保留原來的總賬和分賬賬戶，并按更為“傳統(tǒng)”的方法編制對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告 ——會(huì)引發(fā)更多的成本。 28 ? 針對(duì)作業(yè)成本法的一個(gè)決定性的批評(píng)就是它不能促進(jìn)全面質(zhì)量管理（ TQM）和連續(xù)改進(jìn)。 H. Thomas Johnson博士提出警告： –作業(yè)成本法不是解決產(chǎn)品失敗、產(chǎn)量降低或財(cái)務(wù)損失等問題包治白病的萬靈藥，公司可以實(shí)行作業(yè)成本法及相應(yīng)的管理技術(shù)支持并與 TQM（全面質(zhì)量管理）和JIT（適時(shí)制生產(chǎn)）或與其他的方法相互協(xié)作。這樣做的企業(yè)會(huì)給顧客提供它們所能做到的最好的品種、價(jià)格、質(zhì)量、服務(wù)和從訂貨至交貨的時(shí)間。并非偶然，這些企業(yè)應(yīng)當(dāng)會(huì)發(fā)現(xiàn)它們發(fā)展的很快。 ? 資料來源： H. Thomas Johnson, “ It’ s Time to Stop Selling Activitybased Concepts,” Management Accounting(1992年 9月 ), 29 作業(yè)成本理論研究 ? ABC起源與發(fā)展 ? ABC研究流派 30 ABC起源與發(fā)展