企業(yè)合并會計(jì)處理方法研究-文庫吧
2025-06-13 13:32 本頁面
【正文】 （財(cái)會字[1995]11號)。毫無疑問，這些舊規(guī)定已嚴(yán)重落后于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，不能有效地規(guī)范和指導(dǎo)實(shí)務(wù)處理。如果不及時(shí)解決這些問題，不僅會使國內(nèi)企業(yè)間的兼并收購受到影響，而且會給外資并購帶來極大的不利，對我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來阻力。2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》的出臺給我國合并會計(jì)實(shí)務(wù)處理提供了有力的理論指導(dǎo)。在國外和國內(nèi)環(huán)境的推動下，企業(yè)合并便成為大家關(guān)注的焦點(diǎn)，而在企業(yè)合并中，關(guān)于企業(yè)合并會計(jì)處理方法選擇是會計(jì)理論與實(shí)務(wù)中最重要且受爭議最多的話題之一。同時(shí)，也是會計(jì)領(lǐng)域最復(fù)雜、爭議最多的領(lǐng)域。購買法和權(quán)益結(jié)合法作為合并業(yè)務(wù)的兩種會計(jì)處理方法，雖然這兩種方法會導(dǎo)致盈利報(bào)告的差異，但它們通常不會導(dǎo)致現(xiàn)金流量的差異。有效市場假設(shè)告訴我們，會計(jì)政策的選擇只要不影響企業(yè)的現(xiàn)金流量，或企業(yè)只要對會計(jì)政策的變更給予了充分披露，那么，會計(jì)政策的選擇就不會對企業(yè)的市場價(jià)值產(chǎn)生影響。根據(jù)該假設(shè)，購買法與權(quán)益結(jié)合法的選擇將不會影響企業(yè)的價(jià)值，理性的投資者會根據(jù)企業(yè)會計(jì)信息的充分披露有能力區(qū)分不同會計(jì)政策所帶來的差異，因此不會對投資者的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)。根據(jù)上述推論，企業(yè)的管理層似乎沒有理由對會計(jì)處理方法產(chǎn)生偏好。但事實(shí)并非如此，企業(yè)之所以對會計(jì)處理方法有所偏好，是因?yàn)椴煌臅?jì)處理方法會產(chǎn)生不同的經(jīng)濟(jì)后果。由于企業(yè)合并會計(jì)處理方法選擇是會計(jì)領(lǐng)域備受關(guān)注的焦點(diǎn)，所以本文從企業(yè)合并概述出發(fā)，根據(jù)會計(jì)制度及規(guī)定企業(yè)合并包括控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。不同的合并引申出不同的企業(yè)合并會計(jì)處理方法，其中主要的企業(yè)合并會計(jì)處理方法是購買法和權(quán)益結(jié)合法。再從兩種會計(jì)處理方法本身的差異、處理會計(jì)結(jié)果不同以及對合并報(bào)表的影響的比較，總結(jié)出購買法和權(quán)益結(jié)合法的優(yōu)缺點(diǎn)。并由此對我國頒布的企業(yè)合并準(zhǔn)則允許權(quán)益結(jié)合法存在的合理性進(jìn)行分析，最后提出建議和對策，以期有利于準(zhǔn)則的發(fā)展和完善。本文采用的是規(guī)范研究為主，規(guī)范研究和實(shí)證研究相結(jié)合的研究方法。具體采用的研究方法主要有：歸納法、演繹法、類比法等。本文綜合運(yùn)用了會計(jì)學(xué)的基礎(chǔ)理論，在理論研究的基礎(chǔ)上采用歸納、對比等方法系統(tǒng)地分析了不同合并會計(jì)報(bào)表編制方法之間產(chǎn)生的不同的財(cái)務(wù)影響，并提出了改進(jìn)我國合并會計(jì)方法的意見。第二章 企業(yè)合并概述及企業(yè)合并會計(jì)處理方法企業(yè)合并就是指兩個(gè)或兩個(gè)以上彼此獨(dú)立的企業(yè)的聯(lián)合，或一家企業(yè)通過購買權(quán)益性證券、資產(chǎn)、簽訂協(xié)議或以其他方式取得對另一家或幾家企業(yè)的控制權(quán)的行為。在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 20 號——企業(yè)合并》頒布之前，根據(jù)《企業(yè)兼并有關(guān)會計(jì)處理問題暫行規(guī)定》、《合并會計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》和《關(guān)于執(zhí)行具體會計(jì)準(zhǔn)則和股份有限公司會計(jì)制度有關(guān)會計(jì)問題的解答》的有關(guān)規(guī)定，并購的主要形式有控股并購、吸收并購和新設(shè)并購?？毓墒召?，是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，有一個(gè)企業(yè)獲得對另一個(gè)企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動控制權(quán)的企業(yè)聯(lián)合活動?？毓墒召徸钍⑿械姆绞骄褪且患移髽I(yè)通過長期投資區(qū)的另一家或幾家企業(yè)的控制權(quán)，是被投資企業(yè)成為它的附屬企業(yè)，常稱為子公司。新設(shè)合并，是指參與合并的企業(yè)各方以自己的所有者權(quán)益或凈資產(chǎn)按一定的比率換取新成立企業(yè)的所有者權(quán)益，原來的企業(yè)均宣告解散，即 A+B=C。A 和 B 兩家企業(yè)進(jìn)行新設(shè)并購，其新設(shè)并購企業(yè) C 接受 A、B 兩家企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債，并劃分股份給 A、B 兩家企業(yè)的原股東，A、B 兩家企業(yè)宣告解散，其各自的法律主體和經(jīng)濟(jì)主體隨之消失。吸收合并，是指并購方企業(yè)取得被并購方企業(yè)所有者權(quán)益或凈資產(chǎn)后，被并購方企業(yè)即宣告解散，即 A+B=A。A 和 B 兩家企業(yè)進(jìn)行吸收并購，A 企業(yè)接受 B 企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債而繼續(xù)經(jīng)營，B 企業(yè)宣告解散，其法律主體和經(jīng)濟(jì)主體隨之消失。企業(yè)合并必然要涉及到如何進(jìn)行會計(jì)處理的問題。目前企業(yè)合并的會計(jì)處理方法主要有三種，即購買法、權(quán)益結(jié)合法和新主體法。新主體法是將企業(yè)合并視為完全新建一個(gè)企業(yè)，因而要求將參加合并各企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債均調(diào)整為現(xiàn)行市場價(jià)值，然后，再合并相應(yīng)的賬戶和編制合并會計(jì)報(bào)表。這種方法只在會計(jì)理論界偶有提及，實(shí)務(wù)中很少應(yīng)用，因此本文主要討論購買法和權(quán)益結(jié)合法。購買法購買法，也稱購受法，指將企業(yè)合并視為一個(gè)企業(yè)購買其他參與合并企業(yè)凈資產(chǎn)的一項(xiàng)交易，認(rèn)為這一交易與企業(yè)直接從外界購入機(jī)器設(shè)備、存貨等資產(chǎn)并無區(qū)別，因此，并購應(yīng)采用傳統(tǒng)的會計(jì)處理方法，即對所收到的資產(chǎn)與所承擔(dān)的負(fù)債用與之交換的資產(chǎn)或權(quán)益的價(jià)值量來衡量。購買法認(rèn)為企業(yè)合并是一項(xiàng)購買行為,其主要特點(diǎn)如下(從購買方來看) :一、所購被并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按公允價(jià)值入賬購買法下，購買企業(yè)在確定目標(biāo)企業(yè)的購買成本以后通常按以下原則將其分?jǐn)傊聊繕?biāo)企業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債（見表 11）。（表11）項(xiàng)目公允價(jià)值應(yīng)收項(xiàng)目和負(fù)債折現(xiàn)現(xiàn)值可轉(zhuǎn)讓證券、完工產(chǎn)品、在產(chǎn)品、將要出售的商品和短期使用的固定資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值無形資產(chǎn)、土地、自然資源、不可轉(zhuǎn)讓證券評估價(jià)值原材料、長期使用的固定資產(chǎn)重置成本二、按公允價(jià)值核算購買成本購買成本即為所支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者是交易發(fā)生日，購買方為了取得對其他企業(yè)凈資產(chǎn)的控制權(quán)而支付的其它購買價(jià)款的公允價(jià)值。三、確認(rèn)合并商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)購買企業(yè)將購買成本分?jǐn)偨o目標(biāo)企業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債后，購買成本和所購目標(biāo)企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值間如存在差額，計(jì)為合并商譽(yù)（差額為正）或負(fù)商譽(yù)（差額為負(fù)）。四、并入利潤從購買日開始，被購買企業(yè)的經(jīng)營成果應(yīng)合并到購買企業(yè)的利潤表（吸收合并和創(chuàng)立合并）或合并利潤表（控股合并）中。五、留存利潤被購買企業(yè)的留存利潤不能轉(zhuǎn)入購買企業(yè)的報(bào)表（吸收合并和創(chuàng)立合并）或合并報(bào)表（控股合并）中。權(quán)益結(jié)合法，也稱聯(lián)營法或權(quán)益合并法，是處理企業(yè)合并的另一種會計(jì)方法。權(quán)益結(jié)合法認(rèn)為當(dāng)一家企業(yè)完全以其普通股去交換另一家企業(yè)幾乎全部的普通股時(shí)，其實(shí)質(zhì)不是購買交易，而是參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制了他們?nèi)康幕驅(qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營，以達(dá)到繼續(xù)共同分擔(dān)合并后主體的風(fēng)險(xiǎn)和利益。因此，任何一方都不能認(rèn)定為購買方。基于企業(yè)合并是權(quán)益結(jié)合而不是購買這一認(rèn)識，權(quán)益結(jié)合法具有以下特點(diǎn)：一、按賬面價(jià)值計(jì)算購買成本權(quán)益結(jié)合法視企業(yè)合并為股東權(quán)益的聯(lián)合，而不是購買，因此并不按照公允價(jià)值來確定購買成本，而是直接以已被并入的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值來確定購買成本。同時(shí)，股本按發(fā)行股票面值計(jì)價(jià)，如果換出股票面值小于并入方的實(shí)收資本，其差額部分增加資本公積；如若換出股票的面值大于并入方的實(shí)收資本，則這一差額先沖減合并雙方的資本公積（先沖減被并方，再沖減并購方），如資本公積還不夠沖減，則再沖減合并雙方的留存利潤（次序同前）。并且，所發(fā)生的與股權(quán)聯(lián)合有關(guān)的支出應(yīng)在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，而不計(jì)入購買成本。二、不確認(rèn)合并商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)由于在權(quán)益結(jié)合法下購買成本是按照并入凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值確
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