【正文】 18 二、鑒證業(yè)務的目標 ? 鑒證業(yè)務的保證程度分為合理保證和有限保證 ? 合理保證 的鑒證業(yè)務的目標是注冊會計師將鑒證業(yè)務風險降至該業(yè)務環(huán)境下可接受的 低 水平，以此作為以 積極方式 提出結論的基礎。 ? 如： “ 我們認為， A公司財務報表已經按照企業(yè)會計準則和會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了 A公司 年度的財務狀況、經營成果和現金流量 ” 。 19 ? 有限保證 的鑒證業(yè)務的目標是注冊會計師將鑒證業(yè)務風險降至該業(yè)務環(huán)境下可接受的水平，以此作為以 消極方式 提出結論的基礎。 ? 如： “ 根據我們的審閱，我們沒有注意到任何事項使我們相信， A公司財務報表沒有按照企業(yè)會計準則和會計制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審閱單位的財務狀況、經營成果和現金流量 ” 。 20 例 ?CPA執(zhí)行的下列業(yè)務中保證程度最高的是（ ） ?A. 驗資 ?B. 財務報表審閱 ?C. 會計咨詢服務 ?D. 對財務信息執(zhí)行的商定程序 ? 答案： A A是合理保證， B是有限保證， CD是相關服務 21 三、鑒證業(yè)務的承接 ?在接受委托前，注冊會計師應當初步了解業(yè)務環(huán)境 ?在初步了解業(yè)務環(huán)境后，只有認為符合獨立性和專業(yè)勝任能力等相關職業(yè)道德規(guī)范的要求，并且擬承接的業(yè)務具備下列所有特征，注冊會計師才能將其作為鑒證業(yè)務予以承接 ? （ 1）鑒證對象適當； ? （ 2）使用的標準適當且預期使用者能夠獲取該標準； 22 ? （ 3）注冊會計師能夠獲取充分、適當的證據以支持其結論； ? （ 4）注冊會計師的結論以書面報告形式表述，且表述形式與所提供的保證程度相適應； ? （ 5）該業(yè)務具有合理的目的 當擬承接的業(yè)務不具備承接條件時，不能將其作為鑒證業(yè)務予以承接時，注冊會計師可以提請委托人將其作為非鑒證業(yè)務，以滿足預期使用者的需要。 對已承接的鑒證業(yè)務，如果沒有合理理由，注冊會計師不應將該項業(yè)務變更為非鑒證業(yè)務，或將合理保證的鑒證業(yè)務變更為有限保證的鑒證業(yè)務。 實務中， CPA一般是應委托人的要求來變更業(yè)務類型 23 四、鑒證業(yè)務的三方關系 ? 注冊會計師 ：取得注冊會計師證書并在會計師事務所執(zhí)業(yè)的人員，有時也指其所在的會計師事務所。 ? 責任方 ? （ 1）在直接報告業(yè)務中，指對鑒證對象負責的組織或人員； ? （ 2）在基于責任方認定的業(yè)務中，指對鑒證對象信息負責并可能同時對鑒證對象負責的組織或人員 24 ? 預期使用者 ? 預期使用者是指預期使用鑒證報告的組織或人員。責任方可能是預期使用者，但不是唯一的預期使用者。 ?三方關系 ? 注冊會計師對 責任方負責的鑒證對象信息或鑒證對象 提出結論，以增強 除責任方之外 的預期適用者對鑒證對象信息的信賴程度。 ? 如果某項業(yè)務不存在除責任方之外的其他預期使用者，那么該業(yè)務不構成一項鑒證業(yè)務。 25 ?鑒證業(yè)務還會涉及到委托人，但委托人不是單獨存在的一方。 ?委托人通常是預期使用者之一，委托人也可能由責任方擔任。 ?在實務中，如果委托人與責任方不是同一方，那么，委托人可以被視為預期使用者或預期使用者的代表。 ?責任方可能是鑒證業(yè)務的委托人，也可能不是委托人。 26 例 ? 以下關于鑒證業(yè)務三方面關系的表達不正確的有A．責任方與預期使用者可能是同一方，也可能不是同一方； B．注冊會計師對由責任方負責的鑒證對象信息提出結論，以增強包括責任方在內的預期使用者對鑒證對象信息的信任程度； C．鑒證業(yè)務還涉及到委托人，但委托人不是單獨存在的一方，委托人通常是預期使用者之一，委托人也可能由責任方擔任； D．責任方是對鑒證對象或鑒證對象信息負責的組織和人員，可能是預期使用者，但不是唯一的預期使用者 ? 答案： B 27 五、標準 ? 標準是指用于評價或計量鑒證對象的基準，當涉及列報時，還包括列報的基準。 ? 標準可以是正式的規(guī)定，如編制財務報表所使用的會計準則和相關會計制度；也可以是某些非正式的規(guī)定，如單位內部制定的行為準則或確定的績效水平。 ? 在具體鑒證業(yè)務中，注冊會計師應采用 適當的標準， 需 運用職業(yè)判斷 ，來評價標準各項特征（相關性、完整性、可靠性、中立性、可理解性）的相對重要程度。 28 六、證據 ? 注冊會計師應當以 職業(yè)懷疑態(tài)度 計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務，獲取有關鑒證對象信息是否不存在重大錯報的充分、適當證據。 ? 在計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務，確定證據收集程序的性質、時間和范圍時，應當考慮 重要性 、 鑒證業(yè)務風險 以及可獲取 證據的數量和質量。 ? 重要性 ：鑒證對象信息中存在錯報的嚴重程度。金額和性質 ? 鑒證業(yè)務風險： 指在鑒證對象信息存在 重大錯報 的情況下，注冊會計師提出不恰當結論的可能性。重大錯報風險和檢查風險 29 ? 合理保證鑒證業(yè)務的證據收集程序 ? 在合理保證的鑒證業(yè)務中，為了能夠以積極方式提出結論，注冊會計師應當通過下列不斷修正的、系統(tǒng)化的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、適當的證據： 了解鑒證對象環(huán)境、內控 評估鑒證對象信息的重大錯報風險 風險應對 實施實質性程序、控制測試 評價證據的充分性和適當性 30 CPA可獲取證據的數量和質量受到限制 ?CPA視受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結論或無法提出結論的報告。適當情況下，可以考慮解除業(yè)務約定。 工作記錄 注冊會計師應當記錄 重大事項 ，以提供證據支持鑒證報告，并證明其已按照鑒證業(yè)務準則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務； 注冊會計師應當將鑒證過程中考慮的 所有重大事項記錄于工作底稿 。 31 七、鑒證報告 ? 是 CPA針對向鑒證對象信息（鑒證對象）提出一定保證程度的結論。 ? 提出鑒證結論的兩種形式 （ 1） 在合理保證的鑒證業(yè)務中 ，注冊會計師應當以 積極方式 提出結論，如 “ 我們認為，根據 標準，內部控制在所有重大方面是有效的 ” 或 “ 我們認為，責任方作出的‘ 根據 標準，內部控制在所有重大方面是有效的 ’ 這一認定是公允的 ” 明確提及責任方認定 直接提及鑒征對象和標準 32 ? （ 2）在 有限保證的鑒證業(yè)務 中，注冊會計師應當以 消極方式 提出結論，如 “ 基于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，根據 標準， 系統(tǒng)在任何重大方面是無效的 ” 或 “ 基于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，責任方作出的 ‘ 根據 標準， 系統(tǒng)在所有重大方面是有效的 ’ 這一認定是不公允的 ” 。 33 ? 當審計工作范圍等受到重大限制，責任方認定未在所有重大方面作出公允表達，鑒證對象信息存在重大錯報，或標準或鑒證對象不適當時， CPA應當對其影響程度作出判斷，不應出具無保留結論的報告。 34 審計質量控制：美國巨人零售公司審計案 1972年巨人零售公司向美國證券交易委員會提交了 1971年度財務報表和塔奇 羅斯會計師事