【正文】 標(biāo) 準(zhǔn)分配率變動 制造 費(fèi) 用 = 直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)變動制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù) 確定數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)之后 ， 兩者相乘即可得出變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本： 標(biāo)準(zhǔn)成本變動制造費(fèi)用 =人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí) 單位產(chǎn)品直接 費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率 每小時(shí)變動制造 各車間變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本確定之后，可匯總出單位產(chǎn)品的變動制造費(fèi) 用標(biāo)準(zhǔn)成本。在這種情況下，不需要制定固定制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)成本，固定制造費(fèi)用的控制則通過預(yù)算管理來進(jìn)行。 固定制造費(fèi)用的用量標(biāo)準(zhǔn)與變動制造費(fèi)用的用量標(biāo)準(zhǔn)相同，包括直接人工 工時(shí)、機(jī)器工時(shí)、其他用量標(biāo)準(zhǔn)等，并且兩者要保持一致，以便進(jìn)行差異分析。 固定制造費(fèi)用的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)是其每小時(shí)的標(biāo)準(zhǔn)分配 率 ， 它根據(jù)固定制造費(fèi)用 預(yù)算和直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)來計(jì)算求得 （見表 14— 4）。 將以上確定的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)成 本按產(chǎn)品加以匯總，就可確定有關(guān)產(chǎn)品完整的標(biāo)準(zhǔn)成本。在每種產(chǎn)品生產(chǎn)之前，它的標(biāo) 準(zhǔn) 成本卡要送達(dá)有關(guān)人員，包括各級生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)人、會計(jì)部門、倉庫等，作為領(lǐng)料、派工和支出其他費(fèi)用的依據(jù)。實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額，稱為標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，或稱為成本差異。為了消除這種偏差，要對產(chǎn)生的成本差異進(jìn)行分析，找出原因和對策，以便采取措施加以糾正。由于它們的實(shí)際成本高低取決于實(shí)際用量和實(shí)際價(jià)格，標(biāo)準(zhǔn)成本的高低取決于標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格，所以其成本差異可以歸結(jié)為價(jià)格脫離標(biāo)準(zhǔn)造成的價(jià)格差異與用量脫離標(biāo)準(zhǔn)造成的數(shù)量差異兩類。 （一）直接材料成本差異分析 直接材料實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額，是直接材料成本差異。前者按實(shí)際用量計(jì)算，稱為價(jià)格差異；后者按標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格計(jì)算，稱為 數(shù)量差異 。根據(jù)上述公式計(jì)算： 直接材料價(jià)格差異 =2 500 （ ） =125（元） 直接材料數(shù)量差異 =（ 2 500400 6） =50（元） 直接材料價(jià)格差異與數(shù)量差異之和，應(yīng)當(dāng)?shù)扔谥苯硬牧铣杀镜目偛町悺２少彶块T未能按標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格進(jìn)貨的原因有許多，如供應(yīng)廠家價(jià)格變動、未按經(jīng)濟(jì)采購批量進(jìn)貨、未能及時(shí)訂貨造成的緊急訂貨、采購時(shí)舍近求遠(yuǎn)使運(yùn)費(fèi)和途耗增加、不必要的快速運(yùn)輸方式、違反合同被罰款、承接緊急訂貨造成額外采購等，需要進(jìn)行具體分析和調(diào)查，才能明確最終原因和責(zé)任歸屬。材料數(shù)量差異形成的具體原因有許多，如操作 疏忽造成廢品和廢料增加、工人用料不精心、操作技術(shù)改進(jìn)而節(jié)省材料、新工人上崗造成多用料、機(jī)器或 工具不適用造成用料增加等。因此，要進(jìn)行具體的調(diào)查研究才能明確責(zé)任歸屬。它也 被區(qū)分為“價(jià)差”和“量差”兩部分。量差是指實(shí)際工時(shí) 脫 離標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，其差額按標(biāo)準(zhǔn)工資率計(jì)算確定的金額，又稱人工效率差異。按上述公式計(jì)算： 工資率差異 =890 ?????? ?5890539 4=890 （ ） =89（元） 人工效率差異 =（ 8904002 ） 5= （ 890800） 5=45 0（元） 工資率差異與人工效率差異之和，應(yīng)當(dāng)?shù)扔谌斯こ杀究偛町悾⒖蓳?jù)此驗(yàn) 算差異分析計(jì)算的正確性。一般說來，應(yīng)歸屬于人事勞動部門管理，差異的具體原因會涉及生產(chǎn)部門或其他部門。它主要是生產(chǎn)部門的責(zé)任，但這也不是絕對的。 （三）變動制造費(fèi)用的差異分析 變動制造費(fèi)用的差異，是指實(shí)際變動制造費(fèi)用與標(biāo)準(zhǔn)變動制造費(fèi)用之間的差 額。價(jià)差是指變動制造費(fèi)用的實(shí)際小時(shí)分配率脫離標(biāo)準(zhǔn)，按實(shí)際工時(shí)計(jì)算的金額，反映耗費(fèi)水平的高低，故稱為耗費(fèi)差異。 耗費(fèi)差異變動制造費(fèi)用 =工時(shí)實(shí)際 ??????? 標(biāo)準(zhǔn)分配率變動制造費(fèi)用實(shí)際分配率變動制造費(fèi)用 變動制造費(fèi)用效率差異 =（實(shí)際工時(shí) 標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)） 變動費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率 【例 14— 3】本月實(shí)際產(chǎn)量 400件，使用工時(shí) 890小時(shí)，實(shí)際發(fā)生變動制造 費(fèi)用 1 958元；變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本為 4元 /件，即每件產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)為 2小時(shí)，標(biāo)準(zhǔn)的變動制造費(fèi)用分配率為 2元 /小時(shí) 。由于后者承認(rèn)實(shí)際工時(shí)是在必要的前提下計(jì)算出來的彈性預(yù)算數(shù)，因此該項(xiàng)差異反映耗費(fèi)水平即每小時(shí)業(yè)務(wù)量支出的變動制造費(fèi)用脫離了標(biāo)準(zhǔn)。 變動制造費(fèi)用效率差異，是由于實(shí)際工時(shí)脫離了標(biāo)準(zhǔn)，多用工時(shí)導(dǎo)致的費(fèi) 用增加，因此其形成原因與人工效率差異相同。 （一 ）二因素分析法 二因素分析法 ，是將固定制造費(fèi)用差異分為耗費(fèi)差異和能量差異。固定費(fèi)用與變動費(fèi)用不同，不因業(yè)務(wù)量而變，故差異分析有別于變動費(fèi)用。其計(jì)算公式為： 固定定制造費(fèi)用耗費(fèi)差異 =固定制造費(fèi)用實(shí)際數(shù) 固定制造費(fèi)用預(yù)算數(shù) 能量差異是指固定制造費(fèi)用預(yù)算與固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，或者說是實(shí)際業(yè)務(wù)量的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)與生產(chǎn)能量的差額用標(biāo)準(zhǔn)分配率計(jì)算的金額。其計(jì)算公式如下： 用能量差異固定制造費(fèi) =費(fèi)用預(yù)算數(shù) 固定制造 費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本 固定制造 = 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 能量生產(chǎn) 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)實(shí)際產(chǎn)量 = ??????? 標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)實(shí)際產(chǎn)量能量生產(chǎn) 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 【例 14— 4】本月實(shí)際產(chǎn)量 400 件， 發(fā)生固定制造成本 1 424 元，實(shí)際 工時(shí) 為 890小時(shí) ；企業(yè)生產(chǎn)能力為 500 件即 1 000 小時(shí)；每件產(chǎn)品固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本為 3元／件，即每件產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)為 2小時(shí)，標(biāo)準(zhǔn)分配率為 元 /小時(shí)。耗費(fèi)差異的計(jì)算與二因素分析法相同。其計(jì)算公式如下： 閑置能量差異固定制造費(fèi)用 =費(fèi)用預(yù)算固定制造 工時(shí)實(shí)際 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 = ??????? 工時(shí)實(shí)際能量生產(chǎn) 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 效率差異固定制造費(fèi)用 =工時(shí)實(shí)際 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)實(shí)際產(chǎn)量 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 = ??????? 標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)實(shí)際產(chǎn)量工時(shí)實(shí)際 標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費(fèi)用 依 【 例 14— 4】 資料計(jì)算： 固定制造費(fèi)用閑置能量差異 =（ 1000890） 1 .5=1101 .5=165（元） 固定制造費(fèi)用效率差異 =（ 8904002 ） 1 .5=901 .5=135（元） White 2021CPA_《 財(cái)務(wù)成本管理 》 _全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材 14 / 18 第 十 四 章 標(biāo)準(zhǔn) 成本 管理 三因素分析法的閑置能量差異（ 165 元）與效率差異（ 135 元）之和為 300 元 ， 與二因素分析法中的 “ 能量差異 ” 數(shù)額相同 。但是，把標(biāo)準(zhǔn)成本納入賬簿體系不僅能夠提高成本計(jì)算的質(zhì)量和效率，使標(biāo)準(zhǔn)成本發(fā)揮更大功效，而且可以簡化記賬手續(xù)。在標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)中，這些賬戶改用標(biāo)準(zhǔn)成本，無論是借方和貸方均登記實(shí)際數(shù)量的標(biāo)準(zhǔn)成本，其余額亦反映這些資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)成本。差異賬戶的設(shè)置，要同采用的成本差異分析方法相適應(yīng)，為每 — 種成本差異設(shè)置一個(gè)賬戶。 為了便于考核，各成本差異賬戶還可以按責(zé)任部門設(shè)置明細(xì)賬 ， 分別記錄 各部門的各項(xiàng)成本差異。在月末 （或年末）對成本差異的處理方法有兩種： 1．結(jié)轉(zhuǎn)本期損益法 按照這種方法，在會計(jì)期末將所有差異轉(zhuǎn)入 “ 本年利潤 ” 賬戶，或者先 將差異轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶，再隨同已銷產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本一起轉(zhuǎn)至“本年利潤”賬戶。此外，這種方法的賬務(wù)處理比較簡便。 2．調(diào)整銷貨成本與存貨法 按照這種方法，在會計(jì)期末將成本差異按比例分配至已銷產(chǎn)品成本和存貨成本。本期發(fā)生的成本差異，應(yīng)由存貨和銷貨成本共同負(fù)擔(dān)。此外，有些費(fèi)用計(jì)入存貨成本不一定合理，例如閑置能量差異是一種損失，并不能在未來換取收益，作為資產(chǎn)計(jì)入存貨成本明顯不合理，不如作為期間費(fèi)用在當(dāng)期參加損益匯總。因此，可以對各種成本差異采用不同的處理方法，如材料價(jià)格差異多采用銷貨成本與存貨法，閑置能量差異多采用結(jié)轉(zhuǎn)本期損益法，其他差異則可因企業(yè)具體情況而定。 二、標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)賬務(wù)處理程序 下面通過舉例說明標(biāo)準(zhǔn)成本賬務(wù)處理的程序。由于原材料一次投入， 在產(chǎn)品存貨中含原材料成本 1 500 元（ 50件 30 元 /件）。本月投產(chǎn) 450 件，完工入庫 430 件，月末在產(chǎn)品70件。本月 完工入庫 430 件，本月銷售 440 件，月末 產(chǎn)成品存貨 20件。 2．原材料的購入與領(lǐng)用 本月購入第一批原材料 30 000 千克，實(shí)際成本每千克 元，共 計(jì) 8 100 元。 White 2021CPA_《 財(cái)務(wù)成本管理 》 _全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材 16 / 18 第 十 四 章 標(biāo)準(zhǔn) 成本 管理 標(biāo)準(zhǔn)成本： 20 000 =6 000（元） 實(shí)際成本： 20 000 =6 400（元） 價(jià)格差異 ： 20 000 （ ） =400（元） （ 2）借：原材料 6 000 材料價(jià)格差 異 400 貸：應(yīng)付賬款 6 400 本月投產(chǎn) 450 件，領(lǐng)用材料 45 500 千克。 （ 4）借：應(yīng)付工資 14 350 貸：銀行存款 14 350 為了確定應(yīng)記入 “ 生產(chǎn)成本 ” 賬戶的標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)額，需計(jì)算本月實(shí)際完 成的約當(dāng)產(chǎn)量。月末在產(chǎn)品 70 件。 （ 6）借：變動制造費(fèi)用 5 600 貸：各有關(guān)賬戶 5 600 將其計(jì)入產(chǎn)品成本： 標(biāo)準(zhǔn)成本： 44081 .5=5 280（元） 實(shí)際成本： 3 5001 .6=5 600（元） 變動制造費(fèi)用效率差異：（ 3 5004408 ） 1 .5=30（元） 變動制造費(fèi)用耗費(fèi)差異： 3 500 （ ） =350（元） （ 7） 借 ： 生產(chǎn)成本 5 280 變動制造費(fèi)用耗費(fèi)差異 350 貸：變動制造費(fèi)用效率差異 30 變動制造費(fèi)用 5 600 5．固定制造費(fèi)用 本月實(shí)際發(fā)生固定制造費(fèi)用 3 675 元， 實(shí)際費(fèi)用分配率為 元 /小時(shí)（ 3 675/3 White 2021CPA_《 財(cái)務(wù)成本管理 》 _全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材 17 / 18 第 十 四 章 標(biāo)準(zhǔn) 成本 管理 500）。 完工產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本： 430 82=35 260（元） （ 10）借 ： 產(chǎn)成品 35 260 貸：生產(chǎn)成本 35 260 上述分錄過賬后 ， “ 生產(chǎn)成本 ” 賬戶余 額為 3 920 元（見圖 14— 2 所示），其 中材料標(biāo)準(zhǔn)成本 2 100 元（ 70 30），直接人工 1 120 元 （ 70 32 ），變動制 造費(fèi)用 420元（ 70 12 ），固定制造費(fèi)用 280 元（ 70 8 ）。 （ 11）借：應(yīng)收賬款 55 000 貸：營業(yè)收入 55 000 結(jié)轉(zhuǎn)已銷產(chǎn)品成本： 440 82=36 080（元） （ 12）借：產(chǎn)品銷售成本 36 080 貸：產(chǎn)成品 36 080 上述分錄過賬后， “ 產(chǎn)成品 ” 賬戶期末余額為 1 640 元（見圖 14— 2 所 示 ）。 8．發(fā)生銷售費(fèi)用與管理費(fèi)用： 本月實(shí)際發(fā)生變動銷售費(fèi)用 968 元， 固定銷售費(fèi)用 2 200元，管理費(fèi)用 3 2