【正文】 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”、“未擔(dān)保余值”等科目。（3）對資產(chǎn)余值全部未擔(dān)保的 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。同時，將收回的租賃資產(chǎn)按上述規(guī)定進行處理。出租人應(yīng)按收到的承租人支付的購買資產(chǎn)的價款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”科目。會計分錄為：借：銀行存款 100貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款 100 二、出租人對經(jīng)營租賃的處理（一）租金的處理 在一般情況下，出租人應(yīng)采用直線法將收到的租金在租賃期內(nèi)確認為收益，但在某些特殊情況下，則應(yīng)采用比直線法更系統(tǒng)合理的方法。（二）初始直接費用的處理 經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。（三）租賃資產(chǎn)折舊的計提 對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用出租人對類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計提折舊。（五）出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的處理出租人提供免租期的，出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)出租人應(yīng)當(dāng)確認租金收入。（六）經(jīng)營租賃資產(chǎn)在會計報表中的處理 在經(jīng)營租賃下，與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險和報酬仍然留在出租人一方，因此出租人應(yīng)當(dāng)將出租資產(chǎn)作為自身擁有的資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表中列示，如果出租資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)，則列在資產(chǎn)負債表固定資產(chǎn)項下，如果出租資產(chǎn)屬于流動資產(chǎn)，則列在資產(chǎn)負債表有關(guān)流動資產(chǎn)項下。第四節(jié) 售后租回的會計處理 售后租回交易，是指資產(chǎn)賣主（承租人）將資產(chǎn)出售后再從買主（出租人）租回的交易。 一、售后租回交易形成融資租賃在形成融資租賃的售后租回交易方式下，對賣主(承租人)而言，與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報酬和風(fēng)險并未轉(zhuǎn)移，并且售后租回交易的租金和資產(chǎn)的售價往往是以一攬子方式進行談判的，應(yīng)視為一項交易，出售資產(chǎn)的損益應(yīng)與資產(chǎn)的金額相聯(lián)系。承租人對售后租回交易中售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)通過“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益(融資租賃)”科目進行核算，分攤時，按既定比例減少未實現(xiàn)售后租回損益，同時相應(yīng)增加或減少折舊費用。該機器的公允價值為700000元，賬面原價為1000000元，已提折舊400000元。甲公司對售后租回交易中售價與資產(chǎn)賬面價值的差額會計處理如下(計算過程參見表22—4)：表22—4 未實現(xiàn)售后租回收益分攤表(年限平均法) 206年1月1日 單位：元日期售價固定資產(chǎn)賬面價值攤銷期分攤率攤銷額未實現(xiàn)售后租回損益206年1月1日7000006000005年100000206年12月31日20%2000080000207年12月31日20%2000060000208年12月31日20%2000040000209年12月31日20%2000020000200年12月31日20%20000合 計700000600000100%100000(1)206年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。 借：銀行存款 700000貸：固定資產(chǎn)清理 600000 遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益 100000(3)206年12月31日，確認本年度應(yīng)分攤的未實現(xiàn)售后租回損益。二、售后租回交易形成經(jīng)營租賃 企業(yè)售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當(dāng)分別情況處理：在確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。(例22—13)假設(shè)206年1月1日，甲公司將公允價值為29000000元全新辦公用房一套，按照30000000元的價格售給乙公司，并立即簽訂了一份租賃合同，從乙公司租回該辦公用房，租期為4年。租賃合同規(guī)定，在租期的每年年末支付租金600000元。甲公司的會計處理如下： 第一步，判斷租賃類型。 第二步，計算未實現(xiàn)售后租回損益。表22—5 未實現(xiàn)售后租回收益分攤表 206年1月1日 單位：元日期售價固定資產(chǎn)賬面價值支付的租金租金支付比率攤銷額未實現(xiàn)售后租回損益（1）2030000000290000001000000（2）2060000025%250000750000（3）2060000025%250000500000（4）2060000025%250000250000（5）2060000025%2500000合 計30000000290000002400000100%1000000第四步，會計分錄。 借：銀行存款 30000000貸：固定資產(chǎn)清理 29000000 遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益(經(jīng)營租賃) 1000000(2)206年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。借：管理費用——租賃費 600000 貸：銀行存款 600000 (4)206年12月31日，分攤未實現(xiàn)售后租回損益。 在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成或售價低于公允價值且未來租賃付款不低于市價的情況下，實質(zhì)上相當(dāng)于一項正常的銷售，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。甲公司的會計處理如下：借：銀行存款 30000000 貸：固定資產(chǎn)清理 29000000營業(yè)外收入 1000000(例22－15)沿用(例22－13)，假定該辦公房產(chǎn)目前公允價值為31000000元，賬面價值為30000000元,售價為29000000元,如果在市場上租用同等的辦公房產(chǎn)需每年年末支付租金850000元。甲公司的會計處理如下：第一步，判斷租賃類型。 第二步，計算未實現(xiàn)售后租回損益。表22—6 未實現(xiàn)售后租回收益分攤表 206年1月1日 單位：元日期售價固定資產(chǎn)賬面價值支付的租金租金支付比率攤銷額未實現(xiàn)售后租回損益（1）2029000000310000001000000（2）2060000025%250000750000（3）2060000025%250000500000（4）2060000025%250000250000（5）2060000025%2500000合 計29000000310000002400000100%1000000第四步，會計分錄。 借：銀行存款 29000000 貸：固定資產(chǎn)清理 29000000 (2)206年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本，確認未實現(xiàn)售后租回損益。 借：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益(經(jīng)營租賃)1000000貸：固定資產(chǎn)清理 1000000(4)206年12月31日，支付租金。 借：管理費用——租賃費 250000貸：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益(經(jīng)營租賃) 250000 其他會計分錄略。則甲公司應(yīng)當(dāng)將有關(guān)損益立即予以確認。根據(jù)資料分析，該項租賃屬于經(jīng)營租賃。 未實現(xiàn)售后租回損益＝售價資產(chǎn)的賬面價值＝30000000—29000000＝1000000(元) 第三步，會計分錄。 借：銀行存款 30000000 貸：固定資產(chǎn)清理 30000000 (2)206年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。借：管理費用——租賃費 600000 貸：銀行存款 600000 其他會計分錄略。新準則與原準則比較，主要變化如下：（一）承租人融資租入資產(chǎn)入賬價值的確定引入了公允價值 原準則規(guī)定，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值與最低租賃付款額值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值。（二）修改了融資租賃下初始直接費用的處理 原準則規(guī)定，在融資租賃下，承租人和出租人發(fā)生的初始直接費用都直接確認為當(dāng)期費用。（三）完善了租賃內(nèi)含利率的定義 原準則規(guī)定，租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)原賬面價值的折現(xiàn)率。（四）未確認融資費用的分攤與未實現(xiàn)融資收益的分配均采用實際利率法 原準則規(guī)定，承租人分攤未確認融資費用時，可以采用實際利率法，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等；出租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認的融資收入，在與實際利率法計算結(jié)果無重大差異的情況下，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等。（五）改變了售后租回形成經(jīng)營租賃的會計處理 原準則規(guī)定，售后租回認定為經(jīng)營租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)予遞延。售后租回資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額確認為當(dāng)期損益。首次執(zhí)行日后，應(yīng)當(dāng)按照租賃準則進