【正文】 個納稅年度內，經(jīng)主管稅務機關審核，廣告支出可據(jù)實扣除。廣告費支出超過扣除限額部分，可以在以后年度內無限期的結轉，這就形成了稅款時間性差異，并可為企業(yè)節(jié)約稅收成本，而業(yè)務宣傳費無此特點。納稅人或其稅務代理人開展納稅籌劃，要從現(xiàn)行的稅收法規(guī)入手，以不改變納稅人自身的活動意圖和不違反法律為前提，通過比較分析，對可能造成既定涉稅事項稅負差異的因素進行理性選擇，從而實現(xiàn)自身稅負的最低。納稅人通過適當轉變自身涉稅事項的稅收屬性，調整涉稅事項的應稅稅種或稅目，進而選擇對自身最為有利的稅收政策，達到降低稅收成本的目的。下面通過一個具體案例分析來說明這種轉換籌劃法的大體操作思路。 2003年，山西某煤廠二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設項目的法人由原A公司轉換為B公司。由于二期產(chǎn)煤系統(tǒng)已經(jīng)進行了前期的建設，作為轉讓補償，A公司收取B公司前期工作轉讓收入6000萬元。由于A公司原有輸煤系統(tǒng)的建設規(guī)模已考慮了自身將來擴建二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的需要，為有利雙方生產(chǎn)系統(tǒng)的管理，在轉讓二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的同時，A公司向B公司進行了輸煤系統(tǒng)的轉讓。此項轉讓的交易金額為7000萬元。 這一案例是我們稅務師事務所在咨詢項目中碰到的一個真實情況，在對相關情況進行了解后我們進行了籌劃分析。同樣，由于納稅義務已經(jīng)形成并且已經(jīng)履行，因而對于相應的涉稅事項也就不存在納稅籌劃的空間。　　目前，A公司在此項資產(chǎn)轉讓業(yè)務中還可進行籌劃操作的是其中所涉及的土地增值稅。因此，A公司轉讓輸煤系統(tǒng)獲得的7000萬元應確認為土地增值稅的應稅收入。由于此筆5000萬元的補償收入是由于A公司轉讓輸煤系統(tǒng)而相應獲得的，應算作是轉讓房地產(chǎn)（土地、房屋及上面的附著物）獲取的相關經(jīng)濟利益，因而也應一并計入土地轉讓收入計算繳納土地增值稅。A公司應納土地增值稅為：871560%－328535%=（萬元），稅收負擔率為34%（247?！　】梢?，由于A公司獲取的5000萬元補償收入并入了土地轉讓收益，造成土地增值額急劇加大，從而在超率累進稅率的作用下，稅負增加很多。鑒于以上A公司涉稅義務的履行情況及公司整體對外會計信息披露的要求，對于這筆轉讓補償收入可以通過以下兩種轉換方式進行籌劃： 第一種思路，A公司與對方重新單獨簽訂一筆金額5000萬元的煤廠附屬設施使用贊助合同，以此達到相同的目的。對方在投產(chǎn)經(jīng)營之后，完全可以通過簽訂這筆煤廠附屬設施使用合同來避免重復建設新的生活設施，而可以直接使用已有的這些設施。在合同具體條款上，煤廠可以與對方約定設施的使用年限，并約定違約責任。這樣，%的營業(yè)稅及附加、在所得稅稅負不變的情況下，既可以保證合同雙方原有的經(jīng)濟利益和經(jīng)營意向不受損失，同時達到節(jié)省稅款的目的。由于對方剛開始投產(chǎn)經(jīng)營煤廠，在生產(chǎn)運作、企業(yè)管理制度制定、生產(chǎn)人員培訓等各個方面都可以向具有成熟的煤廠生產(chǎn)管理運作經(jīng)驗的A公司咨詢，由此A公司完全可以通過這種煤廠管理咨詢合同的簽訂來達到將這筆5000萬元收入轉變性質的目的。這樣，亦可以達到相同的籌劃目的?！　⌒枰f明的是，對任何一種納稅籌劃思路的提出，在進行具體操作時都需要綜合考慮籌劃思路所涉及的相關方的利益變化，只有在利益各方經(jīng)過比較分析后予以認可和配合，籌劃操作思路才能轉變?yōu)楝F(xiàn)實可行的操作方案、非專利技術指導與相關培訓的納稅籌劃　　韓國LPDK公司是一家專門生產(chǎn)顯示器回掃線圈的電子企業(yè)。由于韓國LPDK公司的技術在世界屬于領先地位，技術成分較高，因而在北京公司投產(chǎn)經(jīng)營之初，雙方約定每季度由韓國LPDK公司派專門技術人員來華對北京公司的技術骨干進行技術指導，解決生產(chǎn)中發(fā)現(xiàn)的問題，并組織一場全體技術人員的培訓。截止2003年年底。在稅務專家對該公司進行涉稅風險診斷時，對于該公司的這筆涉稅業(yè)務操作，專家們認為，通過合理籌劃，可以達到減少稅款支出的目的。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》和《營業(yè)稅問題解答（之一）》（國稅函？眼1995？演156號）的規(guī)定，技術指導應依照“服務業(yè)”稅目適用5％的稅率，而《營業(yè)稅稅目注釋》中所稱的文化體育業(yè)中的培訓包括各種培訓活動（見《營業(yè)稅問題解答（之一）》第十五條），因此韓國技術人員向中方提供的培訓活動應依照“文化體育業(yè)”適用3％的稅率?！　≡诰唧w操作上，根據(jù)專家的建議，企業(yè)財務可通過重新簽訂技術服務合同，約定韓國技術人員每次來華進行現(xiàn)場技術指導和主講一次培訓會議。按照此方法操作，合計節(jié)稅＝－＝。針對此，北京公司應按照專家提出的籌劃思路，盡早與韓國公司重新簽訂技術服務合同，在以后的應稅勞務的提供中，盡可能合法地少繳稅款：在分合之間覓奶酪根據(jù)《營業(yè)稅稅目注釋》的規(guī)定，建筑是指建筑工程作業(yè)，包括：建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè)，其營業(yè)稅稅率為3％。下面介紹三個稅收籌劃要點：　　合作建房兩實惠　　永成工貿有限責任公司有塊土地，已征用兩年了，但是由于近期資金短缺，一直沒有建房。2004年初，為了提升企業(yè)形象，進一步拓展市場，公司決定建500平方米的辦公用房?！　?004年5月，永成公司與昌達公司在一家中介機構的促合下達成了一個合作建房協(xié)議。同時永成工貿有限責任公司、昌達實業(yè)有限責任公司兩企業(yè)約定，2000平方米的寫字樓建成以后，雙方均分。　　對于這個合作項目，永成工貿有限責任公司以轉讓部分土地使用權為代價，換取部分房屋的所有權，這樣就發(fā)生了轉讓土地使用權的行為；昌達實業(yè)有限責任公司則以轉讓部分房屋的所有權為代價，換取部分土地使用權，發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為。對于永成工貿有限責任公司的應稅行為，應按“轉讓無形資產(chǎn)”稅目中“轉讓土地使用權”子目征稅；對于昌達實業(yè)有限責任公司，應按“銷售不動產(chǎn)”稅目征稅。合計共繳納100萬元營業(yè)稅?！　∫陨虾嫌嫅U納稅費為110萬元?！　《悇諏＜议_始從政策的角度為他們尋找節(jié)約流轉稅的方法和途徑。若永成工貿有限責任公司和昌達實業(yè)有限責任公司雙方采取第二種合作方式，即永成工貿有限責任公司以土地使用權、昌達實業(yè)有限責任公司以貨幣資金合股成立合營企業(yè)，合作建房，房屋建成后雙方采取風險共擔、利潤共享的分配方式。　　此外，對于工程設計項目也可以進行稅收籌劃，工程設計合同中包括境內和境外服務時，由于境外服務收入可免營業(yè)稅，因此，應盡可能在合同中劃分清楚境內外收入，否則稅務機關有權劃分境內外比例或全部視同境內勞務征稅?！　』I劃結果：　　永成工貿有限責任公司和昌達實業(yè)有限責任公司雙方應采用投資入股的方式合作建房。　　分包工程合同巧運籌　　甲單位發(fā)包一建筑工程。乙公司未與甲單位簽訂承包建筑安裝合同，而只是負責工程的組織協(xié)調業(yè)務，丙支付乙公司服務費用100萬元?！　∫夜緫{營業(yè)稅＝100萬元5％＝5萬元。然后，乙公司再把該工程轉包給丙公司，分包款為2000萬元。通過以上策劃，乙公司可少繳2萬元的稅款?！稜I業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉包給他人的，以承包額減去付給分包人或者轉包人的價款后的余額為營業(yè)額?！　〔邉澮c：　　簽訂與工程相關的合同應避免單獨簽訂服務合同?！　∈欠裼嬋氘a(chǎn)值有講究　　某安裝企業(yè)承包某單位傳動設備的安裝工程，原計劃由安裝企業(yè)提供設備并負責安裝，工程總價款為200萬元，其中設備價款為180萬元。　　在簽署安裝合同時，該安裝企業(yè)接受了一個稅務專家的建議，對有關業(yè)務進行適當?shù)姆蛛x。在這樣的操作程序下，該安裝企業(yè)應繳納營業(yè)稅＝203％＝（萬元）?！　』I劃點評：　　《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設備的價值作為安裝工程產(chǎn)值的，營業(yè)額包括設備價款。由于個人獨資企業(yè)的投資人是一個自然人，對企業(yè)的出資多少、是否追加資金或減少資金、采取什么樣的經(jīng)營方式等事項均由投資人一人作主。投資人對企業(yè)的債務承擔無限責任，即當企業(yè)的資產(chǎn)不足以清償?shù)狡趥鶆諘r，投資人應以自己個人的全部財產(chǎn)用于清償，這實際上將企業(yè)的合作與投資人的責任連為一體?！　τ趥€人獨資企業(yè)來說，企業(yè)的財產(chǎn)即是投資人的財產(chǎn)，雖然個人獨資企業(yè)投資人對企業(yè)的債務要承擔無限責任，但是，投資人的財產(chǎn)和企業(yè)財產(chǎn)仍是有區(qū)別的：一是《個人獨資企業(yè)法》明確規(guī)定，投資人申辦個人獨資企業(yè)，要申報出資，這一出資的財產(chǎn)與投資人的其他財產(chǎn)不同；二是企業(yè)應有一定穩(wěn)定獨立的資金，這是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的需要；三是將兩者的財產(chǎn)加以區(qū)別，有利于計算企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果?！　∝敹愖郑?000）91號《通知》規(guī)定，從2000年1月1日起，對個人獨資企業(yè)按“生產(chǎn)、經(jīng)營”所得征收個人所得稅，不再征收企業(yè)所得稅。其中，納稅人的收入總額，是指企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關的活動所取的各項收入，包括商品（產(chǎn)品）銷售收入、營運收入、勞動服務收入、工程價款收入、財產(chǎn)出租或轉讓收入、利息收入、其他業(yè)務收入和營業(yè)外收入。但如果投資者將個人擁有的與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關的固定資產(chǎn)用于對外出租或轉讓，則對其取得的收益，應按“財產(chǎn)租賃所得”或“財產(chǎn)轉讓所得”項目單獨征收個人所得稅?，F(xiàn)分別舉例說明財產(chǎn)租賃、轉讓收益的籌劃方案。　　方案一：該財產(chǎn)作為企業(yè)財產(chǎn)，租賃收益并入生產(chǎn)經(jīng)營所得統(tǒng)一納稅。　　“財產(chǎn)租賃所得”應納稅額=[20000（120%）1100]20%=3024（元）　　“生產(chǎn)、經(jīng)營所得”應納稅額=6000035%6750=14250（元）　　投資者合計應納稅額=14250+3024=17274（元）　　方案二比方案一減輕稅負：2086517274=3591（元）　　在實際操作中，如果該財產(chǎn)已作為企業(yè)財產(chǎn)，則投資者可通過減資的形式將企業(yè)財產(chǎn)變成投資者個人的其他財產(chǎn)（下同）。　　方案一：該財產(chǎn)作為企業(yè)財產(chǎn)，轉讓收益并入生產(chǎn)、經(jīng)營所得統(tǒng)一納稅?！　　柏敭a(chǎn)轉讓所得”應納稅額=4170020%=8340（元）　　“生產(chǎn)、經(jīng)營”所得應納稅額=10000035%6750=28250（元）　　投資者合計應納稅額=28250+8340=36590（元）　　方案二比方案一減輕稅負：4284536590=6255（元）　　上例中，如果財產(chǎn)轉讓收入為60000元，轉讓稅費應為3300元，則轉讓收益=60000（300000200000）3300=43300（元）?！　斨赋?，由于生產(chǎn)、經(jīng)營所得適用5%35%的五級超額累進稅率，如果上例中企業(yè)實現(xiàn)的內部生產(chǎn)、經(jīng)營所得金額不同，則會產(chǎn)生不同的結果?！　⌒枰⒁獾氖?，國稅函[2001]84號《通知》明確，個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。減少營業(yè)稅額金彩房屋開發(fā)公司是一家隸屬于某市建設局的國有控股企業(yè)。公司的管理層聘請稅務專家對往年的稅收核算情況進行風險評估?！　《悇諏＜抑赋觯憾惙ㄒ?guī)定對房屋開發(fā)企業(yè)代收項目應該并入營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅，但是作為服務性企業(yè)則沒有這樣的規(guī)定?！　、谧鳛槲飿I(yè)公司對代收代繳的各種費用分開核算并按規(guī)定繳納，僅就代收代繳所獲手續(xù)費用繳納營業(yè)稅和教育費附加?！　∮捎谖飿I(yè)公司員工工資等支出原本就是房產(chǎn)開發(fā)公司的成本費用，因此，將代收項目改由物業(yè)公司代收后，只要將有關人員作適當調整，作為公司的整體而言，并沒有增加支出，房產(chǎn)開發(fā)公司則因此降低納稅成本220萬元。對于房產(chǎn)開發(fā)公司來說，這些配套設施費屬于代收應付款項，不作為房屋的銷售收入，而應作“其他應付款”處理，但在計算繳納營業(yè)稅時，仍需將其包括在營業(yè)稅的計稅營業(yè)額之內。價外費用，包括向對方收取的手續(xù)費、基金、集資費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費?！　∪绾尾拍芙档瓦@部分稅收負擔呢？辦法是有的。據(jù)此，房產(chǎn)開發(fā)公司可以專門成立物業(yè)公司，將這部分價外費用的收取轉由物業(yè)公司收取。如何進行這種納稅籌劃的操作，納稅人應根據(jù)自身具體的涉稅情況予以考慮?！　』景咐　?003年，山西某煤廠二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設項目的法人由原A公司轉換為B公司。由于二期產(chǎn)煤系統(tǒng)已經(jīng)進行了前期的建設，作為轉讓補償，A公司收取B公司前期工作的轉讓收入6000萬元，2003年中旬此項交易完成，款項業(yè)已收到。轉讓的輸煤系統(tǒng)資產(chǎn)包括為二期產(chǎn)煤系統(tǒng)準備的輸煤綜合樓、碎煤機室、翻車機室、輸煤棧橋、轉運站、犁煤機、斗輪堆取料機、翻車機、葉輪給煤機、輸煤皮帶機以及占用的土地使用權等。由于輸煤系統(tǒng)的轉讓將直接影響到A公司現(xiàn)有產(chǎn)煤系統(tǒng)的生產(chǎn)能力，為了彌補由此造成的損失，B公司給予A公司5000萬元的輸煤系統(tǒng)轉讓補償款，作為A公司重新建造滿足現(xiàn)有產(chǎn)煤系統(tǒng)生產(chǎn)需要的輸煤系統(tǒng)資金。A公司取得首筆6000萬的轉讓收入后，在其2003年的年報中已經(jīng)披露確認了這一資產(chǎn)轉讓事項及其收入，會計處理上也已進行了相關收入成本項目的配比，并相應正確履行了流轉稅和所得稅的納稅義務，因此并不存在涉稅風險。如果再試圖通過賬務上的更改來改變已經(jīng)形成的納稅義務，則不再屬于納稅籌劃的范疇，而是一種偷逃稅的違法行為。由于A公司此次輸煤系統(tǒng)的轉讓是將輸煤系統(tǒng)所占用的土地、房屋以及上面的各類機械整體轉讓給B公司，按照《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物所取得的收入應在計算扣除項目金額后對增值額繳納土地增值稅。但是，由于A公司在轉讓的同時相應獲得了5000萬的補償款收入，根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第五條的規(guī)定，土地增值稅的轉讓收入是指轉讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟利益。經(jīng)過測算，A公司此項輸煤系統(tǒng)轉讓按照規(guī)定可以扣除的項目金額總計為3285萬元，這樣，A公司此項轉讓收益增值額8715萬元（7000＋5000－2285），將超過扣除項目金額的265％，適用60％的稅率計征土地增值稅，應納土地增值稅＝871560％－328535％＝（萬元），稅收負擔率為34％（247?！　】梢姡捎贏公司獲取的5000萬補償收入并入了土地轉讓收益，造成土地增值額急劇加大，從而在超率累進稅率的作用下，稅負變動很大?！　』I劃思路　　鑒于以上A公司涉稅義務的履行情況及公司整體對外會計信息披露的要求