【正文】 境恢復(fù)成本治理企業(yè)活動造成的環(huán)境損害，恢復(fù)環(huán)境至原來狀態(tài)而發(fā)生的成本，包括應(yīng)對環(huán)境損害提取的準(zhǔn)備金或保險金，環(huán)境修復(fù)成本等。 日本環(huán)境保護(hù)經(jīng)濟(jì)收益的具體分類和內(nèi)容實際收益收入從已用產(chǎn)品或廢棄物的再循環(huán)中取得的收入成本節(jié)約更低的資源消耗帶來的成本節(jié)約，包括通過資源的再循環(huán)使用、提高能源使用效率減少資源和能源成本等環(huán)境污染物排放的減少帶來的成本節(jié)約回避環(huán)境風(fēng)險和環(huán)境損失帶來的成本節(jié)約估計收益相對于實際收益，估計收益發(fā)生的可能性更小，包含了更多的不確定性和假定，主要適用于內(nèi)部管理，計算時應(yīng)小心剔除總的來說，上述指南的頒布為日本企業(yè)明確了環(huán)境信息披露的基本要求和模式，指明了環(huán)境信息披露的基本方向，大大促進(jìn)了企業(yè)環(huán)境信息披露的發(fā)展。此次調(diào)查共收回有效調(diào)查問卷2819家(回收率43．5%)。而公開環(huán)境報告書(含環(huán)境會計信息)的企業(yè)已從1997年的169家增加到了2007年的1011家，其中上市公司有562家，%，非上市公司449家，%。企業(yè)可以從該網(wǎng)站下載，然后生成環(huán)境會計信息，便于對外公開，極大地降低了企業(yè)環(huán)境信息披露成本。為推動環(huán)境管理與經(jīng)濟(jì)工作的協(xié)調(diào)，日本產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)省也制定了大量的規(guī)則，以指導(dǎo)企業(yè)的環(huán)境管理，其主要內(nèi)容包括：環(huán)境友好投資的決策方法、環(huán)境友好的成本管理(質(zhì)量成本管理、成本規(guī)劃)、物流成本會計、環(huán)境友好的績效評價系統(tǒng)和產(chǎn)品生命周期的成本計算。2. 2. 2 環(huán)境會計發(fā)展本各行業(yè)協(xié)會為推進(jìn)企業(yè)環(huán)境管理與環(huán)境信息披露，落實環(huán)境省與經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)省的各項規(guī)則，根據(jù)本行業(yè)的特點制定了各自的環(huán)境會計實施方案()。由于日本環(huán)境省制定有可供企業(yè)參考的披露格式，且免費提供了相關(guān)信息生成的軟件，因而其披露的標(biāo)準(zhǔn)化程度較高，信息的可比性較強。另外，為解決環(huán)境會計的計量問題，日本企業(yè)在進(jìn)行會計信息披露時主要采用了物量效果和經(jīng)濟(jì)效果兩者相結(jié)合的方式。比如汽車是高耗能產(chǎn)品，所以日本的汽車制造企業(yè)在披露物量效果時都按照生產(chǎn)和使用兩個時段分開進(jìn)行了披露，特別是產(chǎn)品使用時的效果一般以該企業(yè)研制出的環(huán)保型產(chǎn)品使用時降低的油耗和減少的有害物質(zhì)排放量作為計算依據(jù)，并將其作為對循環(huán)型經(jīng)濟(jì)社會所作貢獻(xiàn)度的指標(biāo)給予揭示。其中，推定效果主要指企業(yè)對環(huán)境的投入所取得的收入可能。 物量效果和經(jīng)濟(jì)效果的披露方式企業(yè)名稱物量效果經(jīng)濟(jì)效果現(xiàn)實效果的披露推定效果的披露豐田汽車株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露有披露日產(chǎn)汽車株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露沒有披露本田技研株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露沒有披露馬自達(dá)株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露沒有披露鈴木株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露沒有披露三菱汽車株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露沒有披露大發(fā)工業(yè)株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露沒有披露富士重工業(yè)株式會社有詳細(xì)披露有詳細(xì)披露有披露2. 3 國際環(huán)境會計模式的比較分析通過上面兩部分內(nèi)容對美國和日本的環(huán)境會計信息披露的情況介紹。相對而言，美國的一般環(huán)境信息公開法《信息自由法案》較強，日本約束性弱一些。這說明環(huán)境成本信息是受普遍重視的的項目，在信息需求中占有重要位置。4．環(huán)境會計信息披露方式主要是環(huán)境報告和財務(wù)報表。3．兩國企業(yè)披露的環(huán)境財務(wù)信息內(nèi)容有限，主要集中在環(huán)境成本和環(huán)境負(fù)債信息上。但是由于國外內(nèi)環(huán)境的差異，在學(xué)習(xí)借鑒這些成果時還應(yīng)具體問題具體分析，有目的、有針對性地吸收和借鑒國外理論研究和實踐經(jīng)驗。3 我國環(huán)境會計的現(xiàn)狀 我國環(huán)境會計的發(fā)展我國的環(huán)境會計從90年代以后才逐步開始，與西方發(fā)達(dá)國家相比，尚處于探索階段，但圍繞企業(yè)環(huán)境信息披露，無論是相關(guān)的法律法規(guī)，還是企業(yè)的披露實踐，都有一定程度的進(jìn)步發(fā)展。根據(jù)這一規(guī)定，從1989年開始，我國已經(jīng)先后制訂了以《環(huán)境保護(hù)法》為核心的，由環(huán)境污染防治法和自然資源保護(hù)法所組成的比較健全的法律體系。具體來說，凡是排放污染物的單位，必須按照規(guī)定向環(huán)保機關(guān)中報登記所擁有的污染物排放設(shè)施、污染物處理設(shè)施和正常作業(yè)條件下所排放的污染物的種類、數(shù)量和濃度。1999年中國證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第六號法律意見書的內(nèi)容與格式(修訂)》在“發(fā)行人的重大債權(quán)、債務(wù)關(guān)系”中規(guī)定，要說明發(fā)行人是否因環(huán)境保護(hù)、知識產(chǎn)權(quán)、產(chǎn)品質(zhì)量、勞動安全、人身權(quán)等原因產(chǎn)生侵權(quán)之債；“發(fā)行人的環(huán)境保護(hù)和產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)”規(guī)定，要說明發(fā)行人的生產(chǎn)經(jīng)營活動是否符合有關(guān)環(huán)境保護(hù)的要求，近三年來是否因違反環(huán)境保護(hù)方面的法律、法規(guī)麗被處罰。然而，對于上市公司的年報卻沒有關(guān)于環(huán)境問題的具體披露要求，所以對公司日常經(jīng)營過程中的環(huán)境信息無法予以及時披露。公告規(guī)定：超標(biāo)準(zhǔn)排放污染物或者超過污染物排放總量規(guī)定限額的污染嚴(yán)重企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公告要求，于2003年10月底以前公布2003年上半年的環(huán)境信息，2004年開始在每年3月31同以前公布上一年的環(huán)境信息，其他環(huán)境影響企業(yè)可自愿遵照執(zhí)行。此外，該公告還鼓勵企業(yè)在網(wǎng)站、報紙或其他形式的媒體等形式進(jìn)行環(huán)境信息公布。涉及環(huán)境保護(hù)相關(guān)的重大事件，且可能對其股票及衍生品種交易價格產(chǎn)生較大影響的，應(yīng)當(dāng)自該事件發(fā)生之日起兩日內(nèi)公開，明確了臨時環(huán)境信息公告的時限。這一系列法規(guī)的出臺，將有助于改善我國環(huán)境信息披露的狀況。3. 1. 2 會計實務(wù)雖然我國企業(yè)從80年代中期開始按國家統(tǒng)計局和國家環(huán)保局的要求編制、報送關(guān)于企業(yè)環(huán)境基本情況的統(tǒng)計報表，但是這些信息僅僅為國家宏觀環(huán)境管理服務(wù)，國家之外的一般的信息使用者是得不到這些資料的。比如對于企業(yè)按照規(guī)定交納的排污費，作為管理費用處理；對于企業(yè)因違反環(huán)境法規(guī)而交納的罰款和責(zé)令停業(yè)的損失、環(huán)境污染對于他人造成損害的賠償?shù)茸鳛闋I業(yè)外支出處理；對于一些企業(yè)設(shè)置的環(huán)境機構(gòu)和工作人員的經(jīng)費支出，作為管理費用處理；對于利用廢氣、廢水和廢渣生產(chǎn)的環(huán)保產(chǎn)品適當(dāng)減免的有關(guān)稅收，作為抵減相應(yīng)的稅款處理；對于降低污染和改進(jìn)環(huán)境所進(jìn)行的新型的設(shè)備投資、污染治理投資都是作為固定資產(chǎn)處理。根據(jù)郭陽生對于2008年A股上市公司環(huán)境會計信息披露狀況的實證研究顯示：上市公司披露環(huán)境信息的共有453家，披露比例為33%；目前我國上市公司主要采用補充報告模式，即以存在于董事會報告(94家)和報表附注(414家)中的形式對外披露；同時對于企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的重大的與環(huán)境相關(guān)的事項，企業(yè)會在重要事項(12家)中加以反映；只有寶鋼股份編制了獨立的環(huán)境報告；另外，中國石化在年報中設(shè)置了獨立部分(健康、安全、環(huán)境)披露其環(huán)境信息情況。特別是，目前我國的環(huán)境會計立法還是一片空白。但是，我們也應(yīng)該看到，我國現(xiàn)行用于指導(dǎo)企業(yè)會計和報告實務(wù)的法規(guī)主要是由財政部和中國證監(jiān)會制定的，這些法規(guī)、制度和相應(yīng)的企業(yè)會計與報告實務(wù)對于環(huán)境問題基本上沒有涉及。3. 2. 2 環(huán)境會計信息披露比例較低我國政府對環(huán)境會計信息的披露還未形成健全的管理體系，像證監(jiān)會、環(huán)保局等都沒有提出企業(yè)在年度報告中必須披露環(huán)境會計信息的要求。根據(jù)2003年的一項研究結(jié)果來看，我國進(jìn)行環(huán)境會計信息披露的企業(yè)比例偏低，根據(jù)其對我國上市公司的調(diào)查，總體上我國上市公司進(jìn)行環(huán)境會計信息披露的企業(yè)比例為36．99%，重污染行業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露比例為61．60%，非重污染行業(yè)披露比例為18．48%，第三產(chǎn)業(yè)幾乎不進(jìn)行披露。可見，與發(fā)達(dá)國家相比，我國披露環(huán)境會計信息的企業(yè)還比較少，大部分企業(yè)在公布環(huán)境資料方面積極性較差。比如2007年中國石化的健康、安全、環(huán)境報告具體內(nèi)容包括：安全生產(chǎn)總體平穩(wěn)，環(huán)境治理水平持續(xù)提高；深化HSE管理體系運行；開展安全、環(huán)保風(fēng)險評價等[25]。許多企業(yè)披露的項目也不完整，一般是圍繞環(huán)保投資、排污費、資源利用、綠化、稅收優(yōu)惠、環(huán)境認(rèn)證等內(nèi)容進(jìn)行披露，很少表明企業(yè)支出的費用、取得的成果以及與設(shè)定目標(biāo)之間的聯(lián)系，且沒有反映企業(yè)整體的環(huán)境政策及環(huán)境績效，這就使得環(huán)境會計信息不具有連續(xù)性和系統(tǒng)性，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足利益相關(guān)者和信息使用者的需求。同時，傳統(tǒng)會計報表比較重視表內(nèi)披露，而忽視表外披露。目前，會計準(zhǔn)則或制度并未對環(huán)境會計信息披露的形式作出明確的規(guī)定，在不存在規(guī)范格式的情況下，企業(yè)完全可以按照自身信息的特點和個人的偏好自行選擇。4 國際環(huán)境會計對我國的啟示縱觀發(fā)達(dá)國家的發(fā)展史，我們會發(fā)現(xiàn)很多為了眼前的利益不惜以犧牲環(huán)境資源為代價，最終造成嚴(yán)重后果的例子。借鑒國際經(jīng)驗，我國應(yīng)從以下幾個方面入手。 政府的角度4. 1. 1 進(jìn)一步健全環(huán)境立法工作我國和日本人呢對環(huán)境會計研究的起步差不多都是在上世紀(jì)90年代，但日本政府目前已頒布各種環(huán)境法律法規(guī)達(dá)700余種，僅《環(huán)境會計指南》就在頒布后的4年內(nèi)反復(fù)修改補充了3次，可見其對環(huán)境會計之重視，也正是因此，日本的環(huán)境會計理論和實務(wù)迅速發(fā)展，成為目前各個國家學(xué)習(xí)的榜樣，同樣美國在環(huán)境會計方面也有大量的立法。4. 1. 2 制定環(huán)境會計準(zhǔn)則雖然我國在財政部2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——生物資產(chǎn)》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則——石油天然氣開采》中增加了有關(guān)環(huán)境的內(nèi)容，但尚未將環(huán)境會計等相關(guān)準(zhǔn)則、指南制度的建設(shè)納入其管理范圍。即使有的企業(yè)披露了部分內(nèi)容，也是零散的、不系統(tǒng)的，沒有相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)去衡量其信息質(zhì)量，缺乏可靠性，不能取信于社會公眾。4. 1. 3 加快環(huán)