【正文】 考文獻(xiàn) （38） 論流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃稅收作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的支出項(xiàng)目，無(wú)論怎樣公正合理，都是納稅人直接經(jīng)濟(jì)利益的一種損失，當(dāng)納稅人面臨沉重的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，而現(xiàn)行的稅收政策在短時(shí)間內(nèi)又未做調(diào)整的情況下，納稅人既不能選擇逃稅的違法行為，也不能消極對(duì)待，壓縮經(jīng)濟(jì)規(guī)模，這樣會(huì)被市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境所淘汰，正確的態(tài)度是進(jìn)行稅收籌劃，降低企業(yè)稅務(wù)成本，使企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地。因此流轉(zhuǎn)稅籌劃是稅收籌劃的重點(diǎn)內(nèi)容。（二）納稅籌劃的特點(diǎn)納稅籌劃具有合法性、籌劃性、目的性、風(fēng)險(xiǎn)性和專(zhuān)業(yè)性的特點(diǎn)。納稅是所有納稅人的法定義務(wù)，違反法律規(guī)定，逃避稅收負(fù)擔(dān)即屬于偷逃稅，是必須嚴(yán)格加以制止的。用道德的名義勸說(shuō)納稅義務(wù)人選擇高稅負(fù)不是稅法的要求，不值得提倡。在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，納稅義務(wù)通常是具有滯后性的，這在客觀上給納稅人提供了對(duì)納稅進(jìn)行事先籌劃的可能性。因而，企業(yè)可以針對(duì)稅法及稅收制度的有關(guān)規(guī)定，在進(jìn)行融資、投資、利潤(rùn)分配等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之前就把稅款繳納作為影響財(cái)務(wù)成果的一個(gè)重要因素來(lái)考慮，如果經(jīng)營(yíng)活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)納稅額已經(jīng)確定，再去“籌劃”就屬于偷逃稅或欠稅，而不能認(rèn)定為納稅籌劃了。但納稅籌劃應(yīng)著眼于納稅人資本總收益的長(zhǎng)期穩(wěn)定的增長(zhǎng)，而不應(yīng)著眼于個(gè)別稅種稅負(fù)的高低，甚至也不能僅僅著眼于納稅人總體稅負(fù)的輕重。在進(jìn)行投資、經(jīng)營(yíng)決策時(shí)，除稅收因素外，還應(yīng)考慮其他多種因素，納稅人應(yīng)權(quán)衡輕重，趨利避害，以達(dá)到總體長(zhǎng)期的收益最大化。納稅籌劃的成本，是指由于采用納稅籌劃方案而增加的成本，包括顯性成本和隱含成本，比如聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)人員支出的費(fèi)用，采用一種納稅籌劃方案而放棄另一種納稅籌劃方案所導(dǎo)致的機(jī)會(huì)成本。5）專(zhuān)業(yè)性：納稅籌劃作為一項(xiàng)決策科學(xué)，涉及財(cái)會(huì)、稅務(wù)、法律、統(tǒng)計(jì)、運(yùn)籌等學(xué)科的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，需要籌劃者具備一定的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)，既要熟悉國(guó)內(nèi)外的稅法，又要對(duì)本國(guó)及他國(guó)的產(chǎn)業(yè)政策、投資政策、法律體系、定量分析方法等方面有所掌握。第二，納稅籌劃有利于提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平，是完善現(xiàn)代企業(yè)制度的重要手段。第四，納稅籌劃有利于促進(jìn)企業(yè)決策的科學(xué)化。第五，納稅籌劃有利于降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本，提高企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。第六，中國(guó)加入WTO以后，中外企業(yè)將在一個(gè)更加開(kāi)放公平的環(huán)境下競(jìng)爭(zhēng)，取勝的關(guān)鍵就在于能否降低企業(yè)的成本支出，增加盈利。（四）納稅籌劃的主要內(nèi)容1）節(jié)稅籌劃：是指納稅人在不違背稅法立法精神的前提下，充分利用稅法中固有的起征點(diǎn)、減免稅等一系列優(yōu)惠政策，通過(guò)對(duì)融資活動(dòng)、投資活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的巧妙安排，達(dá)到少繳或不繳稅的目的。3）轉(zhuǎn)嫁籌劃：是指納稅人為了達(dá)到減輕稅負(fù)的目的，通過(guò)價(jià)格的調(diào)整和變動(dòng)，將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給他人承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)行為。4）涉稅零風(fēng)險(xiǎn)：是指納稅人賬目清楚，納稅申報(bào)正確，繳納稅款及時(shí)、足額，不會(huì)出現(xiàn)任何關(guān)于稅收方面的處罰，即在稅收方面沒(méi)有任何風(fēng)險(xiǎn)，或風(fēng)險(xiǎn)極小可以忽略不計(jì)的一種狀態(tài)。2）優(yōu)惠基礎(chǔ)：是指納稅人進(jìn)行納稅籌劃時(shí)所憑借的國(guó)家稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策所形成的一種操作空間。國(guó)家為了扶持某些特定地區(qū)、行業(yè)、企業(yè)和產(chǎn)品的發(fā)展，或者對(duì)某些有實(shí)際困難的納稅人給予照顧，在稅法中做出某些特殊規(guī)定，從而減輕其稅收負(fù)擔(dān)。3）漏洞基礎(chǔ)：稅收上的漏洞是征納雙方的一個(gè)矛盾聚焦點(diǎn)。所謂漏洞基礎(chǔ)正是建立在稅收實(shí)務(wù)中征管方的大大小小漏洞上的操作空間。4）空白基礎(chǔ)：空白基礎(chǔ)是一個(gè)動(dòng)態(tài)化的籌劃基礎(chǔ)，因?yàn)橐徊慷惙?、一?guó)稅制是在治稅實(shí)踐中不斷得到補(bǔ)充和完善的。因而，空白基礎(chǔ)具體建立的基礎(chǔ)只能是不斷縮小的稅法空白范疇。彈性基礎(chǔ)籌劃是指利用稅法中稅率的幅度來(lái)達(dá)到減輕稅負(fù)效果的籌劃行為。當(dāng)突破某些零界點(diǎn)（或低于高于時(shí)），由于所適用的稅率減小或優(yōu)惠增多，這便是規(guī)避基礎(chǔ)籌劃的工作原理。在我國(guó)現(xiàn)行稅制中，稅率分級(jí)有零界點(diǎn)，優(yōu)惠分等有零界點(diǎn)。（六）納稅籌劃的技術(shù)手段1）免稅技術(shù)手段免稅技術(shù)是指合法、合理的情況下，使納稅人成為免稅人，或使納稅人從事免稅活動(dòng)，或使征稅對(duì)象成為免征對(duì)象的納稅籌劃技術(shù)。與繳納全額稅收相比，減征的稅收越多，節(jié)稅的效果也就越好。與按高稅率繳納稅收相比，按低稅率少繳納的稅收就是節(jié)減的稅收。5）扣除技術(shù)手段 扣除技術(shù)是指在合法和合理的情況下，使扣除額增加而節(jié)稅，或調(diào)整各個(gè)計(jì)稅期的扣除額而相對(duì)節(jié)稅的納稅籌劃技術(shù)。7）延期納稅技術(shù)手段 延期納稅技術(shù)是指在合法和合理的情況下，使納稅人延期納稅而相對(duì)節(jié)稅的納稅籌劃技術(shù)，體現(xiàn)了貨幣時(shí)間價(jià)值這一理念。（七）納稅籌劃的發(fā)展趨勢(shì)由于納稅人做出的任何籌劃都是需要經(jīng)過(guò)征管方稅務(wù)部門(mén)來(lái)確認(rèn)，雙方之間存在的差異和彈性空間就需要納稅人作出積極的統(tǒng)籌。主要原因是觀念陳舊，稅法建設(shè)和宣傳滯后，一些納稅籌劃執(zhí)行人員及稅收征管人員職業(yè)素質(zhì)不高，對(duì)其概念和操作顯得很陌生，人們對(duì)納稅籌劃的認(rèn)識(shí)還存有一些誤解，企業(yè)甚至稅務(wù)機(jī)關(guān)常常把納稅籌劃同避稅、逃稅混為一談。宏觀發(fā)展趨勢(shì)1）納稅籌劃開(kāi)創(chuàng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)體系政策性發(fā)展方向。3）納稅籌劃促進(jìn)產(chǎn)生和諧的稅收環(huán)境。2）納稅籌劃要和稅收管理做到統(tǒng)一。4）納稅籌劃將需要專(zhuān)業(yè)化的團(tuán)隊(duì)。二、流轉(zhuǎn)稅概述（一）流轉(zhuǎn)稅定義流轉(zhuǎn)稅，又稱(chēng)流轉(zhuǎn)課稅、流通稅，指以納稅人商品生產(chǎn)、流通環(huán)節(jié)的流轉(zhuǎn)額或者數(shù)量以及非商品交易的營(yíng)業(yè)額為征稅對(duì)象的一類(lèi)稅收。（二）流轉(zhuǎn)稅的特點(diǎn)1）以商品生產(chǎn)、交換和提供商業(yè)性勞務(wù)為征稅前提，征稅范圍較為廣泛，既包括第一產(chǎn)業(yè)和第二產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)品銷(xiāo)售收入，也包括第三產(chǎn)業(yè)的營(yíng)業(yè)收入；既對(duì)國(guó)內(nèi)商品征稅，也對(duì)進(jìn)出口的商品征稅，稅源比較充足。3）一般具有間接稅的性質(zhì)，特別是在從價(jià)征稅的情況下，稅收與價(jià)格的密切相關(guān)，便于國(guó)家通過(guò)征稅體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)政策和消費(fèi)政策。2）能夠保證國(guó)家及時(shí)穩(wěn)定地取得財(cái)政收入。三、增值稅納稅籌劃增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。增值稅有著保持稅收中性、普遍征收、稅負(fù)由商品最終消費(fèi)者承擔(dān)、實(shí)行稅款抵扣制度，比例稅率以及實(shí)施價(jià)外稅制度等特點(diǎn)。增值稅由國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，稅收收入中75%為中央財(cái)政收入，25%為地方收入。做好增值稅納稅籌劃，對(duì)于納稅人減少稅負(fù)意義重大。（一）納稅人類(lèi)別的納稅籌劃納稅人類(lèi)別的納稅籌劃實(shí)質(zhì)是利用一般納稅人和小規(guī)模納稅人的區(qū)別來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。按納稅人經(jīng)營(yíng)規(guī)模大小及會(huì)計(jì)核算及健全與否劃分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人。計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額因此，增值稅納稅人要降低應(yīng)納稅額，納稅籌劃必須分別銷(xiāo)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額兩個(gè)方面進(jìn)行。利用銷(xiāo)項(xiàng)稅額進(jìn)行納稅籌劃的關(guān)鍵在于降低銷(xiāo)項(xiàng)稅額，其應(yīng)從降低銷(xiāo)售額和稅率兩個(gè)方面進(jìn)行。對(duì)價(jià)外費(fèi)用和逾期包裝物的納稅籌劃價(jià)外費(fèi)用是指價(jià)外向購(gòu)買(mǎi)方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼，基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、帶墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)等其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。所以，納稅人在對(duì)外收費(fèi)計(jì)稅時(shí)，不要簡(jiǎn)單將其并入銷(xiāo)售額中計(jì)算，因?yàn)殇N(xiāo)售額一般是不含稅的，需要將價(jià)外費(fèi)用進(jìn)行價(jià)稅分離后再并入銷(xiāo)售額中計(jì)稅，避免企業(yè)多納稅?！景咐坑幸患译娮幽K制造企業(yè)，為增值稅一般納稅人。為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，這里只從納稅籌劃的角度討論賒銷(xiāo)方式造成納稅人提前繳納增值稅和預(yù)繳所得稅，給納稅人帶來(lái)的資金占用損失。為避免上述損失發(fā)生，企業(yè)可以改變即期賒銷(xiāo)的銷(xiāo)售方式為分期付款銷(xiāo)售方式，或代銷(xiāo)方式，兩種銷(xiāo)售方式在條件允許時(shí)，不失為一種既降低稅負(fù)、又不影響企業(yè)收入的最佳策略。如購(gòu)買(mǎi)100件該產(chǎn)品，給予價(jià)格10%的折扣等。因此，稅法規(guī)定：“如果銷(xiāo)售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后余額作為銷(xiāo)售額計(jì)算增值稅。這一規(guī)定，無(wú)形中為納稅人提供了節(jié)稅空間。銷(xiāo)售折扣是指銷(xiāo)貨方在銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后，為了鼓勵(lì)購(gòu)貨方及早償付貨款，而協(xié)議許諾給予購(gòu)貨方的一種折扣優(yōu)待。第二，折扣銷(xiāo)售僅限于貨物價(jià)格的折扣不包括實(shí)物折扣。從稅收考慮納稅人應(yīng)將銷(xiāo)售過(guò)程中的實(shí)物回扣換算為價(jià)格轉(zhuǎn)讓。該商場(chǎng)銷(xiāo)售利潤(rùn)率為40%。其平均購(gòu)進(jìn)含稅價(jià)格為120元。銷(xiāo)售商品增值稅：200*70%／（1+17%）*17%120／（1+17%）*17%=贈(zèng)送60元的商品，應(yīng)納增值稅：60／（1+17%）*17%36／（1+17%）*17%=合計(jì)應(yīng)納增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加為：（+）*（1+7%+3%）=，所以該選擇方案一，降低稅負(fù)。此外，納稅人也應(yīng)注意下面兩種銷(xiāo)售方式及其稅務(wù)處理1）以物易物方式以物易物是一種較為特殊的購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，是指購(gòu)銷(xiāo)雙方不是以貨幣結(jié)算，而是以同等價(jià)款的貨物相互結(jié)算，實(shí)現(xiàn)貨物購(gòu)銷(xiāo)的一種方式。2）以舊換新方式以舊換新是指納稅人在銷(xiāo)售自己的貨物時(shí)，有償收回舊貨物的行為，根據(jù)稅法規(guī)定，采取以舊換新方式銷(xiāo)售貨物的，應(yīng)按新貨物的同期銷(xiāo)售價(jià)格確定銷(xiāo)售額，不得扣減舊貨物的收購(gòu)價(jià)格。1）糧食、食用植物油、鮮奶2）自來(lái)水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品等3）圖書(shū)、報(bào)紙、雜志4）飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜5）國(guó)務(wù)院及其有關(guān)部門(mén)規(guī)定的其他貨物另外，對(duì)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、音像制品、電子出版物等也適用增值稅低稅率。兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的納稅籌劃兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，是指納稅人生產(chǎn)或銷(xiāo)售不同稅率的貨物，或者既銷(xiāo)售貨物又提供應(yīng)稅勞務(wù)。未分別核算的，從高適用稅率。混合銷(xiāo)售行為的納稅籌劃一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，這就是混合銷(xiāo)售行為。上述所稱(chēng)“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)“是指納稅人年貨物銷(xiāo)售額與營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷(xiāo)售額超過(guò)50%，營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額達(dá)不到50%。比如，飲食行業(yè)，在提供飲食的同時(shí)，附帶也提供香煙等貨物；照相館在照結(jié)婚紀(jì)念照的同時(shí)，附帶也提供境框、相冊(cè)等貨物。稅法對(duì)混合銷(xiāo)售行為，是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”來(lái)確定征稅的，只選擇一個(gè)稅種，增值稅或營(yíng)業(yè)稅。也就是企業(yè)完全可以通過(guò)控制某種稅的應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)所占的比例，來(lái)達(dá)到選擇作為低稅負(fù)稅種的納稅人的目的。當(dāng)增值率低于增值稅適用稅率時(shí)，應(yīng)選擇繳納增值稅；反之，應(yīng)選擇繳納營(yíng)業(yè)稅。 納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額，對(duì)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額按各自適用的稅率征收增值稅，對(duì)非應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額即營(yíng)業(yè)額按適用的稅率征收營(yíng)業(yè)稅。（三）進(jìn)項(xiàng)稅額的納稅籌劃進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)所支付或負(fù)擔(dān)的增值稅額。從準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額方面進(jìn)行籌劃的空間并不大，更多的是傾重于如何能在稅法允許范圍內(nèi)能進(jìn)入進(jìn)項(xiàng)稅額的都進(jìn)入進(jìn)項(xiàng)稅額，使進(jìn)項(xiàng)稅額盡可能的大，這是增值稅納稅籌劃的重要方面。1）從銷(xiāo)售方取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅額。3）購(gòu)進(jìn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，除取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷(xiāo)售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。5）生產(chǎn)企業(yè)一般納稅人購(gòu)入廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷(xiāo)售的免稅廢舊物資，可按照廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開(kāi)具的由稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票上注明的金額，按10%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。具體工作中應(yīng)注意如下問(wèn)題：1）納稅人在價(jià)格同等的情況下，購(gòu)買(mǎi)具有增值稅發(fā)票的貨物。3）納稅人進(jìn)口貨物時(shí)，向海關(guān)收取增值稅完稅憑證，并注明增值稅額。5）納稅人銷(xiāo)售或外購(gòu)貨物時(shí)，要取得運(yùn)輸結(jié)算單據(jù)。7）將非應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的貨物和勞務(wù)與應(yīng)稅項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的貨物與勞務(wù)分開(kāi)購(gòu)進(jìn)，并獲得增值稅發(fā)票。利用稅法特殊規(guī)定的納稅籌劃稅法對(duì)收購(gòu)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、購(gòu)入廢舊物資，支付運(yùn)費(fèi)這三項(xiàng)特殊規(guī)定，是考慮到這些特殊業(yè)務(wù)在企業(yè)的營(yíng)業(yè)支出中占較大份額，且都不能取得作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣憑據(jù)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，如果對(duì)這些業(yè)務(wù)支出不能計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，將加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。這些特殊照顧處理規(guī)定納稅人在納