【正文】 而粉飾報表 現(xiàn)象：貪污、收受回扣、挪用公款、轉(zhuǎn)移國有資產(chǎn)、非法拆借資金 為了政治目的而粉飾報表 目標：榮譽稱號、升遷、仕途，企業(yè)經(jīng)營目標與政府的目標掛鉤,第七節(jié) 風險評估程序,中國上市公司財務(wù)舞弊的動機 為了發(fā)行股票—符合證監(jiān)會的相關(guān)規(guī)定 為了配股—前三年凈資產(chǎn)收益率6%的生命線 為了炒作股票—與證券機構(gòu)配合，公司出具虛假信息，券商托市 為了避免處罰—實現(xiàn)盈利預測、防止停牌或退市,第七節(jié) 風險評估程序,中國外商投資企業(yè)財務(wù)舞弊的動機 為了減少納稅—關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移利潤 為了分配利潤,第七節(jié) 風險評估程序,美國上市公司財務(wù)舞弊的動機 為了華爾街盈利預測的需求 為了炒作股票 為了股票期權(quán) 為了并購與重組,美國施樂公司報告的EPS,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,動機或壓力（按經(jīng)營活動、財務(wù)狀況分） 財務(wù)穩(wěn)定性或盈利能力受到不利經(jīng)濟環(huán)境、行業(yè)狀況或企業(yè)運營狀況的威脅 市場需求大幅下降，所處行業(yè)的經(jīng)營失敗增多 難以應(yīng)對技術(shù)變革、產(chǎn)品過時、利率或匯率調(diào)整等市場環(huán)境變化 競爭激烈或市場飽和，主營業(yè)務(wù)利潤率不斷下降,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,新頒布的行業(yè)相關(guān)法律法規(guī)、會計準則、監(jiān)管規(guī)則對企業(yè)的經(jīng)營活動、投資活動或籌資活動可能產(chǎn)生重大影響 與同行業(yè)的其他企業(yè)相比，增長過快或盈利能力過高 經(jīng)營活動難以產(chǎn)生足夠的現(xiàn)金凈流入，或經(jīng)營活動現(xiàn)金流量連續(xù)為負 嚴重或持續(xù)虧損使企業(yè)可能破產(chǎn)、喪失抵押品贖回權(quán)或遭惡意收購,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,管理層為滿足外部預期或要求而承受過度的壓力 政府部門、股東、重要債權(quán)人、投資分析師或其他利益相關(guān)方對盈利能力或增長趨勢存在預期（特別是不切實際或激進的預期） 管理層在媒體等公開場合提供的信息過于樂觀 需要大量舉債或吸收股權(quán)融資才能滿足研究開發(fā)或其他資本性支出的需求，以保持競爭力 盈利能力或財務(wù)狀況必須滿足上市交易、償債要求或債務(wù)協(xié)議規(guī)定的其他要求，否則可能導致退市、特別處理、清償債務(wù)等后果 如報告不良的盈利能力或財務(wù)狀況可能會對正在進行的重大交易（如企業(yè)合并或重組）產(chǎn)生不利影響,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,管理層或治理層的個人經(jīng)濟利益受到被審計單位財務(wù)業(yè)績或狀況的影響 管理層或治理層擁有相當數(shù)量的公司股票或債權(quán) 管理層或治理層的工作報酬中有相當一部分（如獎金、股票期權(quán)）取決于企業(yè)能否實現(xiàn)特定的（往往是激進的）指標要求（如股價、經(jīng)營成果、財務(wù)狀況或現(xiàn)金流量）,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,管理層或業(yè)務(wù)人員受到更高職級管理層或治理層對財務(wù)或經(jīng)營指標過高要求的壓力 治理層為管理層設(shè)定了過高的銷售業(yè)績或利潤指標,案例1,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,機會 企業(yè)所從事業(yè)務(wù)或所處行業(yè)的性質(zhì)提供了對財務(wù)信息作出虛假報告的機會 大量從事超出正常經(jīng)營過程的交易（可能體現(xiàn)為關(guān)聯(lián)方交易或更隱蔽關(guān)系方的交易），或大量從事交易的對方未經(jīng)審計或由其他會計師事務(wù)所審計 從事重大、異?；蚋叨葟碗s的交易（特別是臨近期末） 從事大量跨國、跨境交易 利用中介從事交易（往往難以判斷此類交易是否具有正當?shù)纳虡I(yè)理由）,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,在免稅區(qū)或稅收優(yōu)惠地區(qū)設(shè)置重要的銀行賬戶或企業(yè)組成部分（往往難以判斷此類業(yè)務(wù)或交易是否具有正當?shù)纳虡I(yè)理由） 資產(chǎn)、負債、收入或費用需要作出重大估計，涉及主觀判斷或不確定性，且難以印證 從事科技含量高、研發(fā)周期長或市場風險大的經(jīng)營業(yè)務(wù) 在所處行業(yè)中具有重要地位，從而有能力脅迫供應(yīng)商或客戶與己從事不公允或不適當?shù)慕灰?大量采用分銷渠道、銷售折扣及退貨等交易方式,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,組織結(jié)構(gòu)復雜或不穩(wěn)定 難以確定企業(yè)的最終控制人 組織結(jié)構(gòu)復雜，存在異常的法人組織形式或管理職級關(guān)系 高層管理人員、法律顧問或治理層頻繁變更,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,對管理層的監(jiān)督失效 管理層由一人或少數(shù)人掌控（如控股股東代表，也可能是股東以外的經(jīng)理人），缺乏共同決策或制衡措施 治理層未對財務(wù)報告過程和內(nèi)部控制實施有效監(jiān)督,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,內(nèi)部控制存在缺陷 對控制的監(jiān)督不充分 會計人員、內(nèi)部審計人員或信息技術(shù)人員變動頻繁，或勝任能力不足 會計信息系統(tǒng)存在重大缺陷,案例2,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,合理化解釋 管理層態(tài)度不端或缺乏誠信 管理層對企業(yè)價值或道德標準的溝通、執(zhí)行與維護不足，或傳遞了不適當?shù)膬r值觀或道德標準 管理層過分強調(diào)保持或提高公司股票價格或盈利水平 管理層傾向于利用重要性水平的概念對模棱兩可的或不適當?shù)臅嬏幚碜鞒龊侠砘忉?管理層存在通過不恰當方法降低盈利水平的逃稅傾向,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,非財務(wù)主管的管理層過度干涉會計政策的選擇或重大會計估計的作出 公司、管理層或治理層存在違反證券或其他法律法規(guī)的不良記錄，或因涉嫌舞弊或違反法律法規(guī)而遭起訴 管理層慣于向外界承諾實現(xiàn)不合理的預期 管理層沒有及時糾正已發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷 高級管理人員缺乏銳意進取的士氣 混淆個人業(yè)務(wù)與公司業(yè)務(wù),與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風險因素,管理層與注冊會計師的關(guān)系異?；蚓o張 在會計、審計或信息披露問題上經(jīng)常與注冊會計師發(fā)生意見分歧 對注冊會計師提出不合理的需求，如對外勤審計工作的完成或?qū)徲媹蟾娴某鼍咛岢霾缓侠淼臅r間限制 對注冊會計師施加限制，使其難以接觸某些人員（包括治理層）或信息 試圖影響會計師事務(wù)所對參與審計業(yè)務(wù)的專業(yè)人員的選派,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風險因素,動機或壓力 個人的生活方式或財務(wù)狀況問題 管理層個人或員工可能因為個人追求奢侈生活條件而侵吞資產(chǎn) 對公司存在敵對情緒 已被裁員或預期被裁員的員工 晉升或經(jīng)濟報酬嚴重偏離個人預期的員工,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風險因素,機會 某些資產(chǎn)容易出現(xiàn)被侵占的特性或特定情形 存在大額現(xiàn)金被經(jīng)手或處理的情形 單位價值高、體積小、易于變現(xiàn)、且不易識別所有權(quán)歸屬的存貨、固定資產(chǎn)或其他資產(chǎn)項目（如鉆石、無記名債券、計算機芯片）,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風險因素,內(nèi)部控制存在缺陷 不相容職務(wù)的分離不充分，或獨立審核不力 對高層管理人員財務(wù)支出（如差旅費、業(yè)務(wù)招待費）的審查薄弱 對負責保管實物資產(chǎn)的員工的監(jiān)督不力（如資產(chǎn)存放位置偏遠） 對資產(chǎn)保管崗位的員工選聘不嚴格 對資產(chǎn)的會計記錄不健全 交易（如采購）的授權(quán)審批制度不健全,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風險因素,對現(xiàn)金、有價證券、存貨或固定資產(chǎn)等的實物安全措施不充分 未對賬實不符的資產(chǎn)項目（如盤盈資產(chǎn)）作出及時、完整的會計調(diào)整 未對交易（如銷貨退回）作出及時、適當?shù)臅嬘涗?缺少強制休假制度（特別是對處于重要資產(chǎn)管理或控制崗位的員工） 管理層或處于控制監(jiān)督崗位的人員缺乏對信息技術(shù)的了解（從而可能使信息技術(shù)人員有機會侵占資產(chǎn)） 對接觸自動記錄（包括計算機系統(tǒng)日志）的控制不充分,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風險因素,合理化解釋 管理層或員工不重視相關(guān)控制 忽視對潛在侵占資產(chǎn)行為進行監(jiān)控或預防的必要性 漠視已有的相關(guān)控制措施（如不執(zhí)行控制或不及時糾正控制缺陷） 對企業(yè)存在不滿甚至敵對情緒 員工認為自己沒有得到應(yīng)得的待遇或報酬 個人追求不正常的生活方式或物質(zhì)需求 為了滿足個人對奢侈生活的追求,第七節(jié) 風險評估程序,對舞弊風險因素的考慮（提示） 列舉的舞弊風險因素并非存在或適用于每一項具體的審計業(yè)務(wù)中 并沒有窮盡所有的舞弊風險因素 通常會更難以觀察到對舞弊行為予以合理化的舞弊風險因素 有的舞弊風險因素雖然存在或適用于被審計單位，卻并不一定表明發(fā)生了舞弊或?qū)е仑攧?wù)報表發(fā)生重大錯報 不同的舞弊風險因素的重要性因企業(yè)的規(guī)模、復雜程度、所有權(quán)特征、所處行業(yè)等諸多因素的不同而存在很大差異,第七節(jié) 風險評估程序 財務(wù)舞弊的類型,（一）粉飾經(jīng)營業(yè)績 利潤最大化—典型手法：提前確認收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本、虧損掛賬、資產(chǎn)重組、關(guān)聯(lián)交易 利潤最小化—典型手法：推遲確認收入、提前結(jié)轉(zhuǎn)成本、轉(zhuǎn)移價格 利潤均衡化—典型手法：利用其他應(yīng)收應(yīng)付款、待攤費用、遞延資產(chǎn)、預提費用等科目調(diào)節(jié)利潤 利潤清洗，巨額利潤沖銷—典型手法：將壞賬、存貨積壓、長期投資損失、閑置固定資產(chǎn)、待處理流動資產(chǎn)或固定資產(chǎn)等虛擬資產(chǎn)一次性處理為損失,第七節(jié) 風險評估程序 財務(wù)舞弊的類型,（二）粉飾財務(wù)狀況 高估資產(chǎn)—典型手法：編造理由進行資產(chǎn)評估、虛構(gòu)業(yè)務(wù)交易或利潤 低估債務(wù)—典型手法：設(shè)立賬外賬或?qū)⒇搨[藏在關(guān)聯(lián)企業(yè),第七節(jié) 風險評估程序 財務(wù)舞弊的類型,（三）舞弊的動機決定舞弊的類型 業(yè)績考核、獲取信貸資金、發(fā)行股票和政治目的，一般以利潤最大化、均衡化形式出現(xiàn)； 納稅和推卸責任以利潤最小化形式出現(xiàn) 危害性最大的財務(wù)舞弊是利潤最大化，即虛盈實虧、隱瞞負債,第七節(jié) 風險評估程序 財務(wù)舞弊的手段,（一）國內(nèi)企業(yè)財務(wù)舞弊手段 虛構(gòu)會計主體（粉飾主體） 上市前的過度剝離——（1）通過對資產(chǎn)負債表剝離減少凈資產(chǎn)、提高每股收益；（2）通過對利潤表的過度剝離增加利潤 利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤——虛構(gòu)關(guān)聯(lián)購銷；不等價轉(zhuǎn)讓、置換和出售資產(chǎn)，轉(zhuǎn)移利潤；受托經(jīng)營，旱澇保收；以低息或高息發(fā)生資金往來，調(diào)節(jié)財務(wù)費用；以收取或支付管理費用或分攤共同費用調(diào)節(jié)利潤；采取合作投資方式，夸大利潤。 通過地方政府援助操縱利潤—稅收優(yōu)惠；財政補貼；利息減免；資產(chǎn)優(yōu)惠。 通過巨額沖銷調(diào)節(jié)利潤（見案例分析部分） 利用虛擬資產(chǎn)調(diào)節(jié)利潤 利用資產(chǎn)評估消除潛虧,第七節(jié) 風險評估程序,1通過虛構(gòu)交易或事實調(diào)節(jié)利潤 1利用其他應(yīng)收款項和其他應(yīng)付款項調(diào)節(jié)利潤 2—12主要是粉飾經(jīng)營成果 粉飾財務(wù)狀況主要是在虛增收入同時虛增資產(chǎn)，減少或隱藏負債。,第七節(jié) 風險評估程序,考慮異常關(guān)系或偏離預期的關(guān)系,分析程序的具體運用,定量分析法—對會計報表數(shù)據(jù)進行分析，關(guān)注具有以下特征的公司。（后經(jīng)證管辦查實被分類為短期投資，為了掩蓋挪用資金抄股票的事實）,簡要分析—3,壞賬準備與應(yīng)收賬款對比分析 壞賬準備增長速度：1712/17401=2% 應(yīng)收賬款增長：49740/629421=21% 計算結(jié)果表明，壞賬準備增長速度快于應(yīng)收賬款增長速度，說明是為了多計費用。故多計費用）,簡要分析—4,庫存商品增長與銷售增長、銷售成本增長、應(yīng)付賬款增長對比分析 庫存商品增長速度：60677/445491=36% 主營業(yè)務(wù)收入增長：169401/1354231=25% 主營業(yè)務(wù)成本增長：138942/1142211=22% 應(yīng)