【正文】 在企業(yè)經(jīng)營活動中發(fā)生的共同性費用中，有時有些共同性費用一方面由于與受益對象的受益關(guān)系并不十分明顯，另一方面費用的金額也不大，將這種共同性費用按受益原理計入受益對象的成本，一是不易確定客觀的分配方法，二是這種費用計入還是不計入受益對象的成本，對受益對象的成本升降水平影響不大。它首先應(yīng)確定可供分配的共同性費用總額和分配標(biāo)準(zhǔn)，然后按一定的方法將可供分配的共同性費用在受益對象之間合理分配。在企業(yè)的日常經(jīng)營活動中，各種經(jīng)營活動往往是交叉進(jìn)行的，因此，有的費用是為了若干受益計算對象而共同發(fā)生的，應(yīng)由相應(yīng)的若干個受益計算對象來共同承擔(dān)，會計上把這種由若干受益計算對象共同承擔(dān)的費用稱為共同性費用。應(yīng)將直接費用直接計入各該受益對象的成本中，作為相應(yīng)的受益計算對象的成本，由相應(yīng)的受益計算對象承擔(dān)。如為某種產(chǎn)品生產(chǎn)而耗用的原材料費用的受益對象就是該種產(chǎn)品。在某種經(jīng)營活動中支付費用，目的是為了在這種經(jīng)營活動中獲取合理的經(jīng)營成果。成本計算的基本原理可以概括為以下幾點：（一）直接受益直接分配原理。企業(yè)在不同的時期由于經(jīng)營活動的變動，成本計算的內(nèi)容也不盡相同。在不同的企業(yè)，或同一企業(yè)的不同經(jīng)營階段，會產(chǎn)生不同的經(jīng)濟(jì)活動，發(fā)生不同的費用支出，形成不同對象的成本，而不同的成本計算對象在成本計算的方法上又必然存在著一定的差異?？偠灾?，正確地進(jìn)行成本計算，對不斷地改進(jìn)企業(yè)的成本管理工作，爭取以更少的資源耗費，取得更大的經(jīng)濟(jì)效益，為社會增加更多的財富，具有重要的意義。3．進(jìn)行成本計算，可以為企業(yè)進(jìn)行成本預(yù)測提供必要的參考數(shù)據(jù)。2．進(jìn)行成本計算，可以反映和監(jiān)督企業(yè)的費用支出水平。（二）成本計算的意義1．進(jìn)行成本計算，可以考核企業(yè)成本計劃的執(zhí)行和完成情況。由于制造業(yè)企業(yè)整個經(jīng)營過程的中心環(huán)節(jié)是生產(chǎn)過程，材料完成了采購過程之后要進(jìn)入生產(chǎn)過程，可以說材料采購成本的計算是為產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計算所做的必要準(zhǔn)備，而產(chǎn)品銷售成本則是在產(chǎn)品生產(chǎn)成本的基礎(chǔ)上結(jié)合銷售環(huán)節(jié)所發(fā)生的各項費用支出確定的，同樣可以說產(chǎn)品銷售成本的計算是產(chǎn)品生產(chǎn)成本計算的必要補(bǔ)充。這里所說的對象可以是我們熟知的制成品，也可以是一種服務(wù)，還可以是一種作業(yè)。因此，通過對成本形成情況、構(gòu)成內(nèi)容和管理水平的分析，就可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理方面存在的問題和薄弱環(huán)節(jié)，為提高生產(chǎn)技術(shù)水平和管理水平指明方向，進(jìn)而推動企業(yè)整體管理水平的不斷提高。4．成本是衡量企業(yè)管理水平和各方面工作的綜合指標(biāo)成本是反映企業(yè)管理水平的綜合性指標(biāo)。因此，在對各種備選方案進(jìn)行選擇、決策時，必須把成本作為一個重要的因素進(jìn)行考慮，從成本的角度對備選方案進(jìn)行評價選擇。而企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益的核心是產(chǎn)品的成本問題。要做出正確的決策，必須從各方面進(jìn)行考慮，分析相關(guān)經(jīng)營活動涉及的各種因素對經(jīng)營活動的影響。因此，商品成本是決定商品價格的基礎(chǔ)，也是影響產(chǎn)品競爭能力的基本條件。在商品質(zhì)量一定的條件下，商品價格的高低，關(guān)系到商品是否能順利銷售出去，而商品是否能順利銷售出去，關(guān)系到企業(yè)是否能收回所墊付的資金以持續(xù)經(jīng)營的問題。2．成本是決定商品價格的基礎(chǔ)和產(chǎn)品競爭能力的條件商品價格是影響商品銷售和企業(yè)盈利的重要因素之一。為保證企業(yè)能夠持續(xù)經(jīng)營，在成本計算對象上發(fā)生的耗費，必須要用通過銷售過程收回的貨幣資金進(jìn)行補(bǔ)償，而成本計算對象上的耗費量是確定補(bǔ)償量的依據(jù)。對會計信息的使用者而言，成本具有多方面的作用： 1．成本是計量經(jīng)營耗費和確定補(bǔ)償尺度的重要工具我們已經(jīng)知道，成本的實質(zhì)是企業(yè)進(jìn)行日常經(jīng)營活動所發(fā)生的耗費，而企業(yè)經(jīng)營的主要目標(biāo)，就是以自己的收入補(bǔ)償耗費后獲得盡可能多的利潤，并盡量不發(fā)生虧損。支出、成本、費用之間的關(guān)系可通過（圖5—1）得到直觀的反映。也就是說，產(chǎn)品在庫存期間是企業(yè)的資產(chǎn)，只有在銷售時才能轉(zhuǎn)化為當(dāng)期的費用。一般來說，支出是指企業(yè)由于耗用或償付等原因而流出企業(yè)的資源，支出的發(fā)生必然導(dǎo)致企業(yè)可用資源總量的減少，可以看出，支出有償付性支出和耗用性支出。當(dāng)上述前兩種支出按一定的計算對象歸集，計入相應(yīng)資產(chǎn)的價值，就成為新增資產(chǎn)的成本。第一種支出一般形成長期資產(chǎn)的成本，第二種支出一般形成存貨的成本，第三種支出即期間費用，由于沒有明確的受益對象，按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，全部計入相應(yīng)的會計期間，直接作為當(dāng)期損益。構(gòu)成成本的物化勞動和活勞動的消耗，按受益對象不同，又可以具體分為三個部分：一是用于工程建造，形成固定資產(chǎn)；二是用于存貨的制造，形成各種存貨；三是用于包括上述兩者在內(nèi)的日常經(jīng)營活動，形成期間費用。可見成本屬于價值的范疇，是新增（或已耗）資產(chǎn)價值的重要組成部分。所以我們這里將成本做如下的定義：成本是會計主體為了某個特定的目的（對象）而發(fā)生的耗費。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會在第1號概念結(jié)構(gòu)中將其表達(dá)為“成本是經(jīng)濟(jì)活動中發(fā)生的犧牲，即為了消費、儲蓄、交換、生產(chǎn)等所放棄的”。本章將以制造業(yè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動為例，闡述材料采購成本、產(chǎn)品制造成本和產(chǎn)品銷售成本（即主營業(yè)務(wù)成本）的基本計算原理和一般程序。綜觀企業(yè)的供、產(chǎn)、銷經(jīng)營過程，可以發(fā)現(xiàn)，材料采購過程需要計算材料采購成本，產(chǎn)品生產(chǎn)過程需要計算產(chǎn)品生產(chǎn)成本，產(chǎn)品銷售過程需要計算產(chǎn)品銷售成本。成本計算在會計核算方法體系中，成本計算無疑是非常重要的一個環(huán)節(jié)。通過會計等式“收入費用=利潤”，結(jié)合前一章的內(nèi)容，我們應(yīng)該看出，幾乎所有費用的確定，都離不開成本計算。成本計算的正確與否，直接關(guān)系到企業(yè)經(jīng)營成果即利潤的確定是否正確的問題。第一節(jié) 成本計算概述一、成本的概念與作用（一）成本的概念成本是會計理論中一個非常重要的概念，其內(nèi)涵相當(dāng)寬泛，出于不同的目的、從不同的角度可以概括出不同的成本概念。實際上，企業(yè)在任何環(huán)節(jié)獲得任何資產(chǎn)所付出的代價都構(gòu)成成本概念，例如，企業(yè)購入一臺設(shè)備發(fā)生的買價、運(yùn)雜費、調(diào)試安裝費等，就構(gòu)成該設(shè)備的取得成本等等。按照馬克思的觀點，成本等于產(chǎn)品價值中的C+V，是產(chǎn)品耗費的補(bǔ)償價值。一般而言，資產(chǎn)的價值包括已耗生產(chǎn)資料（勞動手段和勞動資料）的轉(zhuǎn)移價值、支付給勞動者的勞動報酬、勞動者為社會做出的貢獻(xiàn)額三部分，前兩部分是物化勞動和活勞動消耗的貨幣表現(xiàn)，是構(gòu)成成本的基礎(chǔ)。第三種支出與前兩種支出的區(qū)別是：前兩種支出有明確的受益對象，可以直接或間接計入受益對象，第三種支出則沒有明確的受益對象，不能或不易計入相關(guān)受益對象。相關(guān)存貨的成本，在存貨消耗或銷售后，或作為相關(guān)費用，或作為主營業(yè)務(wù)成本，由當(dāng)期收益抵減。為了更好地理解成本概念，我們在這里從狹義的角度簡要地說明一下成本、費用和支出的關(guān)系。償付性支出與費用核算沒有直接關(guān)系，而耗用性支出或遲或早都將轉(zhuǎn)化為費用，這部分支出我們一般將其分為資本性支出和收益性支出，對于某一個確定的會計期間而言，費用既包括本期間發(fā)生的收益性支出，也包括在本會計期間受益的資本性支出；關(guān)于費用和成本，我們在上一章生產(chǎn)過程核算的開篇已作過探討，雖然成本和費用都是支付或耗費的資產(chǎn)，但成本不等于費用，當(dāng)期的成本不一定是當(dāng)期的費用，如產(chǎn)品的生產(chǎn)成本在產(chǎn)品處于庫存期間就不能確認(rèn)為費用，只有在銷售這些產(chǎn)品的期間才能作為產(chǎn)品銷售成本確認(rèn)為費用，這一點通過公式“期初產(chǎn)成品成本+本期完工產(chǎn)成品成本期末產(chǎn)成品成本=本期銷售產(chǎn)成品成本（本期費用）”就可以得到進(jìn)一步的理解。同樣道理，費用并不一定都能形成成本，只有那些能夠確定受益對象的費用，才能作為該對象的成本，而不能或不易確定受益對象的費用，我們一般將其作為期間費用，直接計入當(dāng)期損益。全 部 支 出償債性支出資本性支出收 益 性 支 出某 一 期 間 的 費 用應(yīng)由產(chǎn)品（受益對象）負(fù)擔(dān)的費用期間費用完工產(chǎn)品成本未完工產(chǎn)品成本 圖5—1 支出費用成本關(guān)系圖（二）成本的作用成本是以價值形式衡量企業(yè)工作質(zhì)量、說明企業(yè)管理當(dāng)局經(jīng)營責(zé)任完成情況的綜合性指標(biāo)之一。企業(yè)盈利的大小，是企業(yè)經(jīng)營狀況好壞的主要標(biāo)志，也是企業(yè)能否正常持續(xù)經(jīng)營的必要條件。所以，成本是反映企業(yè)經(jīng)營耗費的主要指標(biāo)之一，是計量經(jīng)營耗費并確定補(bǔ)償勞動耗費尺度的重要工具。企業(yè)在銷售其產(chǎn)品之前，首先需要確定產(chǎn)品的銷售價格，而這個價格的確定主要是在產(chǎn)品成本的基礎(chǔ)上結(jié)合諸如稅金、利潤等因素計算出來的，很大程度上說，產(chǎn)品價格的高低取決于成本的高低。如果商品成本高于同類商品的社會平均成本，為了獲取適當(dāng)?shù)睦麧?，制定的商品價格相應(yīng)也會高于同類商品的社會平均價格，這可能使商品銷售失去競爭力，反之，如果商品成本低于同類商品的社會平均成本，制定的商品價格就可以低于同類商品的社會平均價格，從而使商品銷售具有競爭力，也可以獲取相應(yīng)的利潤。3．成本是企業(yè)進(jìn)行決策，核算經(jīng)濟(jì)效益的重要因素企業(yè)管理者在履行受托責(zé)任，完成管理任務(wù)時，必須對經(jīng)營活動中涉及的重大問題進(jìn)行決策。在對各種方案進(jìn)行決策時，經(jīng)濟(jì)效益是選擇某種方案必須予以考慮的主要因素之一。如上所述，在市場銷售有保證的前提下，產(chǎn)品成本的高低決定著企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的好壞。只有這樣，才能使所選擇的方案在經(jīng)濟(jì)上可行，才能最終提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)的經(jīng)營管理工作涉及到很多環(huán)節(jié)，如產(chǎn)品設(shè)計的好壞，生產(chǎn)工藝的合理程度，原材料、燃料、動力等資產(chǎn)的消耗水平，機(jī)器設(shè)備、廠房建筑物的利用情況，勞動生產(chǎn)率的高低，人、財、物組織的是否合理，供、產(chǎn)、銷是否銜接等等，最終都會反映到產(chǎn)品成本上來。二、成本計算的意義（一）成本計算的概念所謂成本計算是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，按照成本計算對象歸集和分配發(fā)生的各項費用支出，以確定各該對象的總成本和單位成本的過程。以最為典型的制造業(yè)企業(yè)為例，供應(yīng)過程需要計算材料的采購成本，生產(chǎn)過程需要計算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，銷售過程需要計算產(chǎn)品的銷售成本。所以，生產(chǎn)過程中的產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計算就成為成本計算的中心內(nèi)容。通過成本計算，可以取得企業(yè)的實際成本資料，并據(jù)以確定實際成本同計劃成本的差異，考核成本計劃的執(zhí)行和完成情況，分析成本升降的原因，可以進(jìn)一步挖掘降低成本的潛力，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。通過成本計算，確定本期費用支出水平，并將其與其他會計期間的費用支出水平進(jìn)行對比，揭露企業(yè)經(jīng)營管理中存在的問題，獎優(yōu)罰劣，以便及時采取有效措施，改善經(jīng)營管理，最大限度地降低費用支出。通過成本計算，獲得實際成本資料，作為預(yù)測后續(xù)會計期間成本升降趨勢的參考數(shù)據(jù)。三、成本計算的基本原理成本計算原理就是對不同時期、不同性質(zhì)和不同計算對象的成本進(jìn)行計算所應(yīng)遵循的共同規(guī)律。如材料采購成本的計算與產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計算方法就有很多的不同之處。不同時期、不同計算對象的成本在內(nèi)容、構(gòu)成和計算方法等方面雖說不盡相同，但它們都是企業(yè)在經(jīng)營過程中發(fā)生的資源消耗，都應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則和劃分收益性支出與資本性支出原則等的要求，將發(fā)生的各項支出按照一定的方法歸集、分配到受益對象上去，它們的計算原理是相同的。經(jīng)營活動的目的與達(dá)到該目的所要發(fā)生的費用有著直接的聯(lián)系，經(jīng)營過程中支付的各種費用，都是為相應(yīng)的經(jīng)營目的而發(fā)生的。也就是說，某種經(jīng)營活動的經(jīng)營成果是該種經(jīng)營活動中所支付費用的受益對