【正文】 本管理措施不僅要考慮其對(duì)降低成本的作用，還必須考慮由此形成的其他方面的影響。將成本管理的重心過(guò)分聚集于成本本身，有可能引發(fā)成本管理措施的實(shí)施和企業(yè)戰(zhàn)略選擇之間的沖突，因而必須從戰(zhàn)略高度來(lái)認(rèn)識(shí)成本問(wèn)題。確定成本管理目標(biāo)，尤其是確定成本管理戰(zhàn)略目標(biāo)，需要將成本管理放在與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、管理措施及戰(zhàn)略選擇的相互關(guān)系中考察。將降低成本作為成本管理的目標(biāo)本身并沒(méi)有錯(cuò)誤，但成本管理目標(biāo)不只是降低成本。為選擇達(dá)成目標(biāo)成本的技術(shù)與投入的最優(yōu)組合，應(yīng)根據(jù)需要伴隨著成本降低的技術(shù)。日本學(xué)者清水的論述較為清楚地反映出了這種觀點(diǎn)的思路，他認(rèn)為，企業(yè)存在兩種成本結(jié)構(gòu)的成本降低：（1）尚未使成本最低化的成本結(jié)構(gòu)；（2）已經(jīng)使成本最低化的成本結(jié)構(gòu)。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，將實(shí)現(xiàn)預(yù)定的成本目標(biāo)作為成本控制的目標(biāo)是以既定條件為前提的，除此之外，還應(yīng)該通過(guò)各種創(chuàng)新措施，改變成本發(fā)生的條件，使成本不斷降低。將降低成本作為成本管理的目標(biāo)并沒(méi)有引起不同的看法，只是在具體的表述上存在兩種不同的觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為，成本控制的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)預(yù)定的成本目標(biāo)，通過(guò)實(shí)現(xiàn)預(yù)定的成本目標(biāo)來(lái)降低成本。人們對(duì)成本管理目標(biāo)的理解和表述主要集中在成本降低方面。二、戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)規(guī)范著其思想體系，制約著其方法與措施體系的建立。這個(gè)層面是成本管理的戰(zhàn)略旨在構(gòu)造一個(gè)基礎(chǔ)寬廣的、具有長(zhǎng)期性持續(xù)效應(yīng)的降低成本的措施體系，以期在此基礎(chǔ)上，通過(guò)一系列成本管理方法的應(yīng)用，為企業(yè)創(chuàng)造成本優(yōu)勢(shì)提供保障。成本控制戰(zhàn)略以成本管理過(guò)程為軸心展開(kāi)，強(qiáng)調(diào)的是成本控制措施的構(gòu)造與選擇。如何利用成本戰(zhàn)略為企業(yè)贏得成本優(yōu)勢(shì)和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要內(nèi)容，也是成本管理的重要內(nèi)容，構(gòu)成了戰(zhàn)略成本管理的重要內(nèi)容。這一原理可以同樣適用于實(shí)施差異聚集戰(zhàn)略的企業(yè)。判斷差異化戰(zhàn)略成敗的標(biāo)志之一是實(shí)現(xiàn)差異化所增加的收入是否超過(guò)為此而追加的成本。實(shí)施差異化戰(zhàn)略需要支付額外的成本，這種成本有時(shí)很昂貴。實(shí)施差異化戰(zhàn)略和差異聚集戰(zhàn)略的企業(yè)也不排斥成本戰(zhàn)略的重要性。目標(biāo)聚集戰(zhàn)略中的成本聚集戰(zhàn)略實(shí)質(zhì)上是一種低成本戰(zhàn)略，針對(duì)廣設(shè)目標(biāo)的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手在細(xì)分市場(chǎng)上滿足某一特定需求方面所支付的成本高于所必需的成本而采取的競(jìng)爭(zhēng)措施。目標(biāo)聚集戰(zhàn)略分為成本聚集戰(zhàn)略和差異聚集戰(zhàn)略兩種形式。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的核心是企業(yè)通過(guò)一切可能的方式和手段，降低企業(yè)的成本，成為市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)參與者中成本最低者，并以低成本為競(jìng)爭(zhēng)手段獲取競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。按照波特的理論，企業(yè)獲取競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的基本戰(zhàn)略有成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略、目標(biāo)聚集戰(zhàn)略三種。前者是企業(yè)戰(zhàn)略中的成本側(cè)面，后者是在前者的基礎(chǔ)上為了提高成本管理的有效性而對(duì)成本管理制度、方法和措施等所進(jìn)行的謀劃。正因如此，在管理領(lǐng)域，一般將戰(zhàn)略理解為實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期目標(biāo)的方法，一個(gè)單位所應(yīng)用的戰(zhàn)略是為使該單位的技能和資源與在外部環(huán)境中發(fā)現(xiàn)的機(jī)會(huì)相適應(yīng)所作的謀劃。確定和實(shí)施企業(yè)的長(zhǎng)期目的和目標(biāo)離不開(kāi)對(duì)競(jìng)爭(zhēng)發(fā)展態(tài)勢(shì)的判斷和對(duì)企業(yè)資源配置的考慮，目標(biāo)戰(zhàn)略理論只是抽象掉競(jìng)爭(zhēng)重點(diǎn)或資源利用重點(diǎn)等具體情形而對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略所作的抽象。當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)的強(qiáng)度不足以影響到企業(yè)的生存發(fā)展，或者競(jìng)爭(zhēng)均勢(shì)已經(jīng)形成，競(jìng)爭(zhēng)者相互都無(wú)法擊敗競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手時(shí)，勵(lì)精圖治，積蓄力量，發(fā)展壯大自己便成為企業(yè)發(fā)展的重點(diǎn)。按照戰(zhàn)略的本義來(lái)判斷，關(guān)于企業(yè)戰(zhàn)略的上述三類觀點(diǎn)只是這些觀點(diǎn)分別強(qiáng)調(diào)了企業(yè)在不同環(huán)境、不同條件下企業(yè)戰(zhàn)略的不同側(cè)重點(diǎn)，相互之間并無(wú)本質(zhì)的差別。資源配置戰(zhàn)略學(xué)派的基本觀點(diǎn)是，企業(yè)戰(zhàn)略是現(xiàn)有資源和計(jì)劃資源的配置，以及外部環(huán)境相互作用的基本模式，這一觀點(diǎn)的核心是資源配置。波特（Michael ），其所著《競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略》（1980年）和《競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)》（1985年）兩書(shū)已成為戰(zhàn)略研究的經(jīng)典著作。在管理理論中，由于對(duì)戰(zhàn)略解釋的側(cè)重點(diǎn)不同，企業(yè)戰(zhàn)略理論可以歸納為競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略學(xué)派、資源配置戰(zhàn)略學(xué)派和目標(biāo)戰(zhàn)略學(xué)派。一、戰(zhàn)略成本管理的涵義戰(zhàn)略是對(duì)全局的發(fā)展目標(biāo)和發(fā)展趨向所作的謀劃，是指導(dǎo)全局的計(jì)劃和策略。 論戰(zhàn)略成本管理 戰(zhàn)略成本管理的理論和方法正在發(fā)展探討過(guò)程之中，其基本理論問(wèn)題還有待進(jìn)一步研究。本文試圖從企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略角度對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的基本涵義、基本目標(biāo)、基本思想和方法措施體系作些探討。戰(zhàn)略一經(jīng)確定，將在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)對(duì)未來(lái)整體格局的發(fā)展演變起指導(dǎo)作用。競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略學(xué)派的基本觀點(diǎn)是，企業(yè)戰(zhàn)略的重點(diǎn)是確定企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，代表人物是哈佛大學(xué)的邁克爾。書(shū)中所提出的通用競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略——成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略和目標(biāo)聚集戰(zhàn)略已經(jīng)成為競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的經(jīng)典理論。目標(biāo)戰(zhàn)略學(xué)派的基本觀點(diǎn)是，企業(yè)戰(zhàn)略的主題是確定和實(shí)施企業(yè)的長(zhǎng)期目的和目標(biāo)，認(rèn)為戰(zhàn)略是由目標(biāo)、意志或目的以及為達(dá)到這些目的而制定的方針、計(jì)劃所構(gòu)成的一種模式。在激烈競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境條件下，能否取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)關(guān)系到企業(yè)的生死存亡，取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)是影響企業(yè)全局發(fā)展的最核心的問(wèn)題，企業(yè)戰(zhàn)略的重點(diǎn)自然是確定企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。在此之時(shí)，企業(yè)戰(zhàn)略的重點(diǎn)理所當(dāng)然地轉(zhuǎn)向根據(jù)外部環(huán)境的變化合理配置企業(yè)資源，謀求企業(yè)資源的有效利用方面。它們的共同特質(zhì)是都沒(méi)有脫離戰(zhàn)略的一般涵義。戰(zhàn)略成本管理包括兩個(gè)層面的內(nèi)容：一是從成本角度分析、選擇和優(yōu)化企業(yè)戰(zhàn)略；二是對(duì)成本實(shí)施控制的戰(zhàn)略。競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略理論對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略中的成本問(wèn)題作了有效的說(shuō)明。在波特的三個(gè)基本戰(zhàn)略中，有一個(gè)半戰(zhàn)略是以成本領(lǐng)先為基礎(chǔ)的。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略實(shí)質(zhì)上是以成本戰(zhàn)略作為企業(yè)的基本競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略。成本聚集戰(zhàn)略是在細(xì)分市場(chǎng)的成本行為中挖掘差異，尋求其目標(biāo)市場(chǎng)上的成本優(yōu)勢(shì)，而差異聚集戰(zhàn)略則是開(kāi)發(fā)細(xì)分市場(chǎng)上客戶的特殊需要，追求其目標(biāo)市場(chǎng)上的差異優(yōu)勢(shì)。如果一個(gè)企業(yè)能夠在其目標(biāo)市場(chǎng)上獲得持久的成本領(lǐng)先（成本聚集）或者處于差異聚集地位，它便有可能獲取高于平均收益水平的利潤(rùn)。差異化戰(zhàn)略的基本特點(diǎn)是突出產(chǎn)品為客戶所看重的某一方面的特定功能，力求在為客戶所重視的產(chǎn)品性能的某一方面獨(dú)樹(shù)一幟，以便增強(qiáng)企業(yè)產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力。要想獲取有別于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的差異，便必須增加成本，以追加成本為代價(jià)。實(shí)施差異化戰(zhàn)略的企業(yè)必須通過(guò)降低不影響產(chǎn)品性能的成本，力圖保持與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相近的成本，使企業(yè)能夠以較低的成本維持產(chǎn)品的差異性。從競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略理論分析可以得出的基本結(jié)論是，不論企業(yè)采取何種戰(zhàn)略，成本問(wèn)題始終是企業(yè)戰(zhàn)略制定、選擇和實(shí)施過(guò)程中需要考慮的重點(diǎn)問(wèn)題。與戰(zhàn)略成本管理相關(guān)的另一問(wèn)題是實(shí)施成本控制的戰(zhàn)略。價(jià)值鏈分析、作業(yè)成本管理、成本規(guī)劃與設(shè)計(jì)等具有長(zhǎng)期成本降低措施成份，帶有對(duì)成本管理的具體戰(zhàn)略進(jìn)行選擇的傾向?，F(xiàn)代成本管理不僅要有取得成本優(yōu)勢(shì)的明確的戰(zhàn)略思想，還需要有實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的戰(zhàn)略措施。到目前為止，成本管理目標(biāo)，特別是成本管理戰(zhàn)略目標(biāo)，還不是一個(gè)明確的主題，在這方面存在著太多的誤解與歧義。成本管理的直接功能表現(xiàn)為降低成本。這種觀點(diǎn)將成本管理過(guò)程理解為實(shí)現(xiàn)既定成本目標(biāo)的過(guò)程。筆者曾經(jīng)提