【正文】 外幣折算差額；關(guān)聯(lián)方交易差價(jià)；其他資本公積等?！　　　。?）檢查資本公積增減變動(dòng)的內(nèi)容及其依據(jù)?！　?、金額較大的特點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)了企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債之后，往往只花費(fèi)相對(duì)較少的時(shí)間對(duì)所有者權(quán)益進(jìn)行審計(jì)，且一般直接采用實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，主要運(yùn)用詳細(xì)審計(jì)的方法。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠?qū)ζ髽I(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行充分的審計(jì)，證明二者的期初余額、期末余額和本期變動(dòng)都是正確的，這便從側(cè)面為所有者權(quán)益的期末余額和本期變動(dòng)的正確性提供了有力的證據(jù)?！　〈送猓杩罾①M(fèi)用的披露應(yīng)當(dāng)包括以下與借款費(fèi)用有關(guān)的信息：①當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額；②當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率?！　。?）關(guān)于披露?！　“凑铡镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，只有因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，在規(guī)定的資本化條件的情況下，才可以資本化；其他的應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用；　　因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化，以后發(fā)生的確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，如果金額較小，也可以于發(fā)生當(dāng)期全部確認(rèn)為費(fèi)用；因安排其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。（披露） 　　①發(fā)行債券的種類、期限、數(shù)額、利率等情況；　?、谝荒陜?nèi)即將償還的應(yīng)付債券，列入“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債”項(xiàng)目；　?、蹅膿?dān)保、抵押情況；　?、墚?dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額；　　⑤當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。（真實(shí)性、估價(jià)、披露）　?。?）檢查借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理是否正確?！　。?）向債權(quán)人、承銷人、包銷人等函證“應(yīng)付債券”帳戶期末余額?！　?、擔(dān)保、以及是否存在表外融資現(xiàn)象?！　〔煌绦颍骸　?，是否符合借款合同的規(guī)定。）　　應(yīng)將短期借款、長(zhǎng)期借款與銀行存款審計(jì)內(nèi)容結(jié)合掌握。（可以參看“銀行詢證函”內(nèi)容，詢證銀行存款時(shí)同時(shí)也函證銀行借款。 　　?！　z查借款利息：計(jì)算短期借款、長(zhǎng)期借款在各個(gè)月份的平均金額，選取適用的利率匡算利息支出總額，并與財(cái)務(wù)費(fèi)用的相關(guān)記錄核對(duì)，判斷被審計(jì)單位是否高估或低估利息支出，必要時(shí)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。　　了解授信情況和企業(yè)信用等級(jí)；檢查逾期借款：判斷被審計(jì)單位的資信程度和償債能力?！　《⒔杩畹膶?shí)質(zhì)性測(cè)試　　短期借款和長(zhǎng)期借款的實(shí)質(zhì)性測(cè)試有許多相似之處，請(qǐng)比較記憶：　　相似程序:　　，復(fù)核加計(jì)正確，與明細(xì)帳和總帳核對(duì)相符。所以，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行借款業(yè)務(wù)審計(jì)時(shí)，應(yīng)將被審計(jì)單位是否低估借款作為一個(gè)關(guān)注的要點(diǎn)?！　〉谌?jié)　借款審計(jì)　　學(xué)習(xí)要領(lǐng)：掌握借款審計(jì)目標(biāo)以及短期借款，長(zhǎng)期借款和應(yīng)付債券的實(shí)質(zhì)性測(cè)試審計(jì)程序?！　。?004年教材新增，具體內(nèi)容見教材） 　　【注】籌資和投資活動(dòng)的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試在歷年考試中雖很少涉及，但考生不應(yīng)忽視，應(yīng)當(dāng)結(jié)合相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的軌跡，了解籌資和投資活動(dòng)的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試的內(nèi)容。 　　應(yīng)付債券的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試：應(yīng)付債券的內(nèi)部控制應(yīng)付債券的控制測(cè)試（1）應(yīng)付債券的發(fā)行要有正式的授權(quán)程序，每次均要由董事會(huì)授權(quán)；（2）申請(qǐng)發(fā)行債券時(shí)，應(yīng)履行審批手續(xù)，向有關(guān)機(jī)關(guān)遞交相關(guān)文件；（3）應(yīng)付債券的發(fā)行，要有受托管理人來(lái)行使保護(hù)發(fā)行人和持有人合法權(quán)益的權(quán)利；（4）每種債券發(fā)行都必須簽訂債券契約；（5）債券的承銷或包銷必須簽訂有關(guān)協(xié)議；（6）記錄應(yīng)付債券業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員不得參與債券發(fā)行；（7）如果企業(yè)保存?zhèn)钟腥嗣骷?xì)分類賬，應(yīng)同總分類賬核對(duì)相符，若這些記錄由外部機(jī)構(gòu)保存，則需定期同外部機(jī)構(gòu)核對(duì)；（8）未發(fā)行的債券必須有專人負(fù)責(zé)；（9）債券的購(gòu)回要有正式的授權(quán)程序。　　籌資活動(dòng)由借款交易和股東權(quán)益交易組成，企業(yè)的借款交易涉及短期借款、長(zhǎng)期借款和應(yīng)付債券。　　籌資與投資循環(huán)所涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)（可比較記憶）：籌　　資投　　資?！　∷?，在對(duì)籌資或投資業(yè)務(wù)審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般不進(jìn)行控制測(cè)試，而是在了解其內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。19 / 20籌資與投資循環(huán)審計(jì)第一節(jié)　籌資與投資循環(huán)的特性　　一、籌資與投資循環(huán)的特性　　籌資與投資循環(huán)審計(jì)的總目標(biāo)，是評(píng)價(jià)該循環(huán)的各個(gè)賬戶余額是否公允表達(dá)。其特征主要表現(xiàn)在：　?。?）交易少，且金額大；　?。?）如出現(xiàn)不當(dāng)處理，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表影響較大；　　（3）籌資與投資循環(huán)交易受法律、法規(guī)的約束。但對(duì)籌資或投資業(yè)務(wù)繁多的企業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則必須對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行控制測(cè)試。——。　　第二節(jié)　內(nèi)部控制測(cè)試與交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試　　一、內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試概述　　在仔細(xì)研讀教材中“投資活動(dòng)的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制和測(cè)試一覽表”和“籌資活動(dòng)的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制和測(cè)試表”的前提下，考生著重理解有關(guān)應(yīng)付債券，投資的重要內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試。這些交易業(yè)務(wù)較少，金額較大，一般對(duì)其直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。程序：了解→測(cè)試→評(píng)價(jià)（1）了解應(yīng)付債券內(nèi)部控制制度（2）測(cè)試應(yīng)付債券內(nèi)部控制制度（3）分析評(píng)價(jià)應(yīng)付債券內(nèi)部控制制度（具體內(nèi)容見教材）　　投資活動(dòng)的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試：投資活動(dòng)的內(nèi)部控制投資活動(dòng)的控制測(cè)試（1）合理的職責(zé)分工　　不相容職務(wù)應(yīng)分離（2）健全的資產(chǎn)保管制度　　獨(dú)立的專門機(jī)構(gòu)保管──可降低舞弊的可能性　　企業(yè)自行保管──需建立嚴(yán)格的聯(lián)合控制制度（3）詳盡的會(huì)計(jì)核算制度（4）嚴(yán)格的記名登記制度（5）完善的定期盤點(diǎn)制度程序：了解→測(cè)試→評(píng)價(jià)（1）了解投資內(nèi)部控制制度（2）進(jìn)行簡(jiǎn)易抽查（3）審閱內(nèi)部盤核報(bào)告（4）分析企業(yè)投資業(yè)務(wù)管理報(bào)告（5）評(píng)價(jià)投資內(nèi)部控制制度（說(shuō)明：4屬符合性測(cè)試的步驟）　　根據(jù)《內(nèi)部會(huì)計(jì)規(guī)范——對(duì)外投資（征求意見稿）》的規(guī)定，投資的內(nèi)部控制包括：　?。?）崗位分工；　?。?）授權(quán)批準(zhǔn)；　?。?）決策控制； 　　（4）資產(chǎn)投出控制； 　?。?）持有控制；　　（6）對(duì)外投資處置控制；　?。?）監(jiān)督檢查。尤其要注意掌握籌資與投資循環(huán)審計(jì)的總目標(biāo)、其特征主要表現(xiàn)、交易實(shí)質(zhì)性測(cè)試的目的、在確定交易實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序時(shí)，應(yīng)充分考慮的因素?！　∫?、借款審計(jì)的目標(biāo)　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于負(fù)債項(xiàng)目的審計(jì)，主要是防止企業(yè)低估債務(wù)。 　　借款審計(jì)的目標(biāo)包括：借款的完整性、存在性、權(quán)利與義務(wù)、會(huì)計(jì)處理正確性、合法合規(guī)性及表達(dá)與披露等審計(jì)目標(biāo)。　　?！　?。如果有高估利息的情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要判斷被審計(jì)單位是否低估了借款，這是查找未入賬借款的一種行之有效的方法?！　?。即向銀行函證不僅僅是函證存款，還有借款。因?yàn)閷徲?jì)銀行存款運(yùn)用函證審計(jì)程序時(shí)可獲得部分關(guān)于銀行借款或資產(chǎn)抵押等審計(jì)證據(jù)；另外作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)企業(yè)借款時(shí)應(yīng)關(guān)注企業(yè)是否面臨短期償債壓力，是否資不抵債等情況的存在，若存在以上情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)注意審計(jì)借款的完整性，查看被審計(jì)單位有無(wú)不入賬的借款等內(nèi)容。　　?！　。ㄈ?yīng)付債券的實(shí)質(zhì)性測(cè)試　?。?）取得或編制應(yīng)付債券明細(xì)表（機(jī)械準(zhǔn)確性）　?。?）審查債券交易的有關(guān)原始憑證（真實(shí)性）　?。?）審查應(yīng)付利息、溢價(jià)或折價(jià)推銷及其會(huì)計(jì)處理是否正確（估價(jià)）　　利息支出：列入財(cái)務(wù)費(fèi)用或予以資本化；　　溢價(jià)攤銷：與利息相抵列入財(cái)務(wù)費(fèi)用或予以資本化；　　折價(jià)攤銷：與利息相加列入財(cái)務(wù)費(fèi)用或予以資本化。（真實(shí)性、估價(jià)）　?。?）檢查到期債券償還，及其會(huì)計(jì)處理是否正確。（估價(jià)）　?。?）檢查報(bào)表披露是否充分恰當(dāng)?！　。ㄋ模┙杩钯M(fèi)用　　（1）對(duì)于借款費(fèi)用的處理，尤其要注意費(fèi)用資本化的處理是否正確?！　≈挥型瑫r(shí)具備以下三個(gè)條件，專門借款發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額應(yīng)當(dāng)開始資本化：　?、儋Y產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；　　②借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；　?、蹫槭官Y產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開始。　　主要有：①借款種類、期限、數(shù)額、利率等情況；②一年內(nèi)即將償還的長(zhǎng)期借款，列入“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債”項(xiàng)目；③借款的擔(dān)保、抵押情況?！　〉谒墓?jié)　所有者權(quán)益審計(jì)　　一、所有者權(quán)益審計(jì)的特點(diǎn) 　　，資產(chǎn)－負(fù)債＝所有者權(quán)益。但在審計(jì)過(guò)程中，對(duì)所有者權(quán)益進(jìn)行單獨(dú)審計(jì)仍是十分必要的。 　　二、實(shí)質(zhì)性測(cè)試　　（一）股本的實(shí)質(zhì)性測(cè)試和實(shí)收資本的實(shí)質(zhì)性測(cè)試（可參照股本測(cè)試程序）股　本比較實(shí)收資本、股東大會(huì)和董事會(huì)記錄等∽、章程、營(yíng)業(yè)執(zhí)照及有關(guān)董事會(huì)會(huì)計(jì)記錄≌、比例是否符合章程、合同、協(xié)議的規(guī)定∽、出資方式和出資額∽、收回等交易活動(dòng)∽　≌　?。ǘ┵Y本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試　　對(duì)于資本公積賬戶的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，應(yīng)重點(diǎn)掌握其變動(dòng)原因及有關(guān)會(huì)計(jì)處理。（真實(shí)性、估價(jià)）　　（2）檢查資本公積的具體核算內(nèi)容。　　2004年教材變動(dòng)部分如下：　　1）外幣折算差額：實(shí)收資本賬戶的折算政策：合同約定匯率的