【正文】 支付的價款、直接相關(guān)費用、稅金及其他必要支出。長期股權(quán)投資應(yīng)按支付對價的公允價值5000萬元確定其初始投資成本。 ? 本例中假定合并前 A公司與 B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。合并中， A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價值與公允價值如表 2所示。 【 提示 】 投出資產(chǎn)與出售資產(chǎn)的會計處理相同，即將資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額的計入當(dāng)期損益，本規(guī)定同樣適用于非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組章節(jié)的內(nèi)容。 ②換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。合并成本為購買日購買方支付資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)、發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值。 ? ? 【 解析 】 ? 借：長期股權(quán)投資 — 乙公司 1920 ? 貸：股本 1000 ? 資本公積 — 股本溢價 920 【 提示 】 遵循市場交易理念，以公允價值計量，可以確認(rèn)損益。假定合并前雙方采用的會計政策及會計期間均相同。合并中，甲公司發(fā)行本公司普通股 1000萬股（每股面值 1元，市價為 ），作為對價取得乙企業(yè) 60%股權(quán)。不考慮其他因素。 ? 【 例 】 某集團內(nèi)一子公司以賬面原值為 2021萬元、已計提折舊為 800萬元，計提減值準(zhǔn)備 200萬元，公允價值為 1600萬元的若干項固定資產(chǎn)作為合并對價，取得同一集團內(nèi)另外一家企業(yè) 90%的股權(quán)。 ② 發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等應(yīng)按照 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 37號 — 金融工具列報 》 的規(guī)定處理。 但以下兩種情況除外 : ① 以發(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等應(yīng)按照 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號一金融工具確認(rèn)和計量 》 的規(guī)定進行核算。 同一控制下企業(yè)合并進行過程中發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，應(yīng)于發(fā)生時費用化計入當(dāng)期損益。合并方所支付的合并對價賬面價值與初始投資成本之間的差額調(diào)整資本公積 — 資本溢價；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 【 知識點 2】 長期股權(quán)投資的初始計量 （一）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資（子公司） 【 提示 】 遵循非市場交易理念，不以公允價值計量，不確認(rèn)損益。 第五章 長期股權(quán)投資 第一部分 :內(nèi)容提要和學(xué)習(xí)要求 ，主要闡述的是長期股權(quán)投資的初始計量、后續(xù)計量、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換與處置等內(nèi)容，也是學(xué)習(xí)企業(yè)合并和合并財務(wù)報表等內(nèi)容的基礎(chǔ)。 2. 本章應(yīng)關(guān)注的重點內(nèi)容有： （ 1）長期股權(quán)投資的初始計量； （ 2）長期股權(quán)投資權(quán)益法核算； （ 3）長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換； 第二部分 :重點、難點的講解 【 知識點 1】 長期股權(quán)投資的確認(rèn) 【 結(jié)論 】 本章所指長期股權(quán)投資，包括： （ 1）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資 —— 即對子公司投資； （ 2）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資 —— 即對合營企業(yè)投資； （ 3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資 —— 即對聯(lián)營企業(yè)投資； （ 4）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價，且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。 （ 1）原則 :長期股權(quán)投資的初始投資成本為合并日被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額。 【 提示 】 這里調(diào)整的是資本公積 (資本溢價或股本溢價 )，不能調(diào)整資本公積（其他資本公積） （ 2）具體操作 借：長期股權(quán)投資 （被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額） 資本公積 — 資本溢價（貸方差額） 盈余公積等（貸方差額） 貸：銀行存款（支付金額） 或非現(xiàn)金資產(chǎn)（賬面價值） 股本（面值） 資本公積 — 資本溢價（貸方差額） （ 3）合并方為進行合并發(fā)生的有關(guān)費用的處理 合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費用，指合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，如為進行企業(yè)合并支付的審計費用、資產(chǎn)評估費用以及有關(guān)的法律咨詢費用等增量費用。借記 ” 管理費用 ” 等科目，貸記 ” 銀行存款 ” 等科目。該部分費用，雖然與籌集用于企業(yè)合并的對價直接相關(guān)，但其核算應(yīng)遵照金融工具準(zhǔn)則的原則，有關(guān)的費用應(yīng)計入負(fù)債的初始計量金額中。即與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費用，不管其是否與企業(yè)合并直接相關(guān)，均應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價的情況下，自溢價收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為 1 000萬元。 ? （ 1）借：固定資產(chǎn)清理 1000 ? 累計折舊 800 ? 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200 ? 貸：固定資產(chǎn) 2021 ? （ 2） ? 借：長期股權(quán)投資 900（ 1000 90%） ? 資本公積 — 資本溢價 100 ? 貸：固定資產(chǎn)清理 1000 ? 【 例 】 2021年 3月 20日，甲公司合并乙企業(yè)，該項合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。合并日，乙企業(yè)的凈資產(chǎn)賬面價值為 3200萬元，公允價值為 3500萬元。不考慮其他因素。 （ 1）基本原則 長期股權(quán)投資的初始投資成本為合并對價或合并成本。 （ 2）非同一控制下的企業(yè)合并（包括企業(yè)合并以外的方式）取得的長期股權(quán)投資，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進行會計處理： ①換出資產(chǎn)為存貨的 ,應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 14號 —— 收入 》 按照公允價值確認(rèn)銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。 ③ 換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值和換出資賬面價值的差額計入投資收益。 （ 3）合并方為進行合并發(fā)生的有關(guān)費用的處理 非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益； 【 注意 】 不管是同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并，購買方作為合并對價發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費用，應(yīng)當(dāng)計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額 （ 4）具體操作 ①以現(xiàn)金作為合并對價的 借：長期股權(quán)投資（購買日的合并成本） 應(yīng)收股利 貸：銀行存款 ② 以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等作為合并對價的 借：長期股權(quán)投資（購買日的合并成本） 應(yīng)收股利 累計攤銷 貸：無形資產(chǎn)（固定資產(chǎn)清理）等 營業(yè)外收入（或借：營業(yè)外支出） ③ 以存貨作為合并對價的 借：長期股權(quán)投資（購買日的合并成本） 應(yīng)收股利 貸：主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入（公允價值） 應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 同時： 借：主營業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本 存貨跌價準(zhǔn)備 貸：庫存商品 ? 【 例題 】 A公司于 20 9年 3月 31日取得了 B公司 70%的股權(quán)。合并中， A公司為核實 B公司的資產(chǎn)價值，聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構(gòu)對 B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用 100萬元。 20 9年 3月 31日 單位：萬元 項 目 賬面價值 公允價值 土地使用權(quán) 2021（成本 3000，累計攤銷 1000） 3200 專利技術(shù) 800（成本 1000，累計攤銷 200） 1000 銀行存款 800 800 合 計 3600 5000 ? 【 解析 】 本例中因 A公司與 B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。賬務(wù)處理為： ? 借：長期股權(quán)投資 5000 ? 管理費用 100 ? 累計攤銷 1200 ? 貸：無形資產(chǎn) 4000 ? 銀行存款 900 ? 營業(yè)外收入 1400 （三）非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量（即對合營企業(yè)投資、對聯(lián)營企業(yè)投資、以及企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資） 【 提示 】 遵循市場交易理念。但不包括：應(yīng)收股利。 （ 2）為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)