【正文】 計(jì)3 000 000300 2 700 第一步，計(jì)算租賃期內(nèi)各租金收取期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益（見(jiàn)表21—3）。第四步，賬務(wù)處理。最低租賃收款額+未擔(dān)保余值=（最低租賃付款額+第三方擔(dān)保的余值）+未擔(dān)保余值=[（各期租金之和+承租人擔(dān)保余值）+第三方擔(dān)保余值]+未擔(dān)保余值=[（1 000 0003+0）+0]+0=3 000 000（元）最低租賃收款額=1 000 0003=3 000 000（元）最低租賃收款額的現(xiàn)值=1 000 000（P/A，％，3）=2 700 000（元）未實(shí)現(xiàn)融資收益=[最低租賃收款額+初始直接費(fèi)用+未擔(dān)保余值][最低租賃收款額的現(xiàn)值+初始直接費(fèi)用+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值] =3 100 0002 700 000 =400 000（元）第三步，判斷租賃類型。由于本例中不存在與承租人和出租人均無(wú)關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即：租金期數(shù)+承租人擔(dān)保余值=1 000 0003年+0=3 000 000（元）因此有1 000 000（P/A，R，3）=2 600 000+100 000=2 700 000（租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值+初始直接費(fèi)用）經(jīng)查表，可知年金系數(shù)　　　　　　　　　　　利率　　　　　　　　　　　　　5%　　　　　　　　　　　　　　 R　　　　　　　　　　　　　6%=R=%即，%。第一步，計(jì)算租賃內(nèi)含利率。（5）204年12月31日，從A公司收回該生產(chǎn)線。（3）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益。B公司的有關(guān)資料如下：（1）該程控生產(chǎn)線賬面價(jià)值為2 600 000元。3．分配未實(shí)現(xiàn)融資收益所采用的方法。（七）相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露出租人應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露與融資租賃有關(guān)的下列事項(xiàng)：1．資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將收到的最低租賃收款額及以后年度將收到的最低租賃收款額總額。出租人按收到的承租人支付的購(gòu)買資產(chǎn)的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”科目。（2）如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒(méi)有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理同上述收回租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。2．優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)（1）如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。（4）擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在。（3）存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產(chǎn)時(shí)，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”、“未擔(dān)保余值”等科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失補(bǔ)償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。（六）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理租賃期屆滿時(shí)，出租人應(yīng)區(qū)別以下情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1．收回租賃資產(chǎn)，通常有可能出現(xiàn)以下四種情況：（1）存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值。（五）或有租金的會(huì)計(jì)處理出租人在融資租賃下收到的或有租金，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入。2．如果已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)按未擔(dān)保余值恢復(fù)的金額，借記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。其會(huì)計(jì)處理為：1．期末，出租人的未擔(dān)保余值的預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目。未擔(dān)保余值增加時(shí)，則不作任何調(diào)整。如果有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)發(fā)生減少，應(yīng)重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額（租賃投資凈額是指最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與未實(shí)現(xiàn)融資收益之間的差額）的減少確認(rèn)為當(dāng)期損失，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認(rèn)的租賃收入。3．已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的壞賬損失，如果以后又收回，按實(shí)際收回的金額，借記“長(zhǎng)期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”科目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目；同時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”科目。其會(huì)計(jì)處理為： 1．根據(jù)有關(guān)規(guī)定合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由出租人根據(jù)有關(guān)規(guī)定自行確定。（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提為了更加真實(shí)、客觀地反映出租人在融資租賃中的債權(quán)，出租人應(yīng)當(dāng)定期根據(jù)承租人的財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)管理情況，以及租金的逾期期限等因素，分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性，對(duì)應(yīng)收融資租賃款合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。在未確認(rèn)融資收益初始確認(rèn)時(shí)對(duì)其進(jìn)行調(diào)整，借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”科目。由于在計(jì)算內(nèi)含報(bào)酬率時(shí)已考慮了初始直接費(fèi)用的因素，為了避免未實(shí)現(xiàn)融資收益高估，在初始確認(rèn)時(shí)應(yīng)對(duì)未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行調(diào)整。（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理。出租人應(yīng)在租賃期開(kāi)始日，將租賃開(kāi)始日最低租賃收款額與初始直接費(fèi)用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值，并同時(shí)記錄未擔(dān)保余值，將應(yīng)收融資租賃額、未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實(shí)現(xiàn)融資收益。二、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理此項(xiàng)租賃租金收入總額為750 000元，按直線法計(jì)算，每年應(yīng)分配的租金收入為250 000元。分析：此項(xiàng)租賃沒(méi)有滿足融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，出租人應(yīng)作為經(jīng)營(yíng)租賃處理。此外，出租人還應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露每類租出資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值。其會(huì)計(jì)處理為：確認(rèn)各期租金收入時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”或“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“租賃收入”科目。某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承租人某些費(fèi)用等。如果經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用出租人對(duì)類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計(jì)提折舊；否則，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行攤銷。在經(jīng)營(yíng)租賃下，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒(méi)有實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理也比較簡(jiǎn)單，主要問(wèn)題是解決應(yīng)收的租金與確認(rèn)為當(dāng)期收入之間的關(guān)系、經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提。第三節(jié) 出租人的會(huì)計(jì)處理本例中租賃期為3年，短于租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年，因此應(yīng)按3年計(jì)提折舊。%887 2 587 合 計(jì)2 587 1000%2 587 %887 1 699 887 （4）20%812 812 1 774 （3）202 587 （2）20借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 6 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 6 3．計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)處理第一步，融資租入固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算（見(jiàn)表21—2）第二步，賬務(wù)處理202年2月28日，計(jì)提本月折舊=812 247。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 11 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 11 204年12月31日，支付第三期租金：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 1 000 000 貸：銀行存款 1 000 000204年1～12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為：74 247。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 17 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 17 203年12月31日，支付第二期租金：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 1 000 000 貸：銀行存款 1 000 000203年1～12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為：142 247。第三步，賬務(wù)處理為：202年12月31日，支付第一期租金：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 1 000 000 貸：銀行存款 1 000 000202年1～12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為：206 168247。2 577 （2）201 000 000206 793 1 783 （3）201 000 000142 857 925 （4）201 000 00074 *925 *合 計(jì)3 000 000422 2 577 第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用（表21—1）承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用=最低租賃付款額最低租賃付款額現(xiàn)值 =3 000 0002 577 100=422 900（元）第四步，將初始直接費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過(guò)程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值 =1 000 0003+0=3 000 000（元）計(jì)算現(xiàn)值的過(guò)程如下：每期租金1 000 000元的年金現(xiàn)值=1 000 000（P/A，3，8％）查表得知：（P/A，3，8％）===每期租金的現(xiàn)值之和=1 000 000=2 577 100（元）小于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值2 600 000元。A公司的會(huì)計(jì)處理如下：1．租賃開(kāi)始日的賬務(wù)處理第一步，判斷租賃類型本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60％（小于75％），沒(méi)有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)；另外最低租賃付款額的現(xiàn)值為2 577 100元（計(jì)算過(guò)程見(jiàn)后）大于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的90％，即（2 600 00090％）2 340 000元，滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，A公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。（4）204年12月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司。（2）采用年限平均法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。（8）203年和204年兩年，A公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品——微波爐的年銷售收入的1％向B公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。（6）租賃合同規(guī)定的利率為8％（年利率）。（4）租金支付方式：自租賃期開(kāi)始日起每年年末支付租金1 000 000元。（2）租賃期開(kāi)始日；租賃物運(yùn)抵A公司生產(chǎn)車間之日（即202年1月1日）?！纠?1—3】 資料：1．租賃合同201年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。2．資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額。（八）相關(guān)會(huì)計(jì)信息的列報(bào)與披露承租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中，將與融資租賃相關(guān)的長(zhǎng)期應(yīng)付款減去未確認(rèn)融資費(fèi)用的差額，分別長(zhǎng)期負(fù)債和一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債列示。如果租賃期屆滿時(shí)沒(méi)有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。1．返還租賃資產(chǎn)租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，通常借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”、“累計(jì)折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目。出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi)用的，承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金費(fèi)用總額中扣除，按扣除后的租金費(fèi)用余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?。由于或有租金的金額不固定，無(wú)法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)?，因此在或有租金?shí)際發(fā)生時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認(rèn)為承租人擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的全部使用壽命，因此應(yīng)以租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間；如果無(wú)法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。如果承租人或與