【正文】 在確定該資產(chǎn)組未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，丁公司也應(yīng)當(dāng)調(diào)整其財(cái)務(wù)預(yù)算或預(yù)測(cè)，按照在公平交易中從工廠 A所購(gòu)買產(chǎn)品未來(lái)價(jià)格的最佳估計(jì)數(shù)，而不是內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，估計(jì)工廠 B和 C的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量。工廠 B和 C的未來(lái)現(xiàn)金流入不可能單獨(dú)地確定，但是，工廠 B和 C組合在一起是可以認(rèn)定的、可產(chǎn)生基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入的資產(chǎn)組合。在確定其未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，丁公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整其財(cái)務(wù)預(yù)算或預(yù)測(cè)，按照在公平交易中對(duì)工廠 A所生產(chǎn)產(chǎn)品未來(lái)價(jià)格的最佳估計(jì)數(shù)，而不是內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，估計(jì)工廠 A的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量。以下分別認(rèn)定與工廠 A、 B、 C有關(guān)的資產(chǎn)組。工廠 B和 C的生產(chǎn)能力合在一起尚有剩余，沒(méi)有被完全利用。 A、 B、 C三家工廠分別位于三個(gè)不同的國(guó)家，三個(gè)國(guó)家又位于三個(gè)不同的洲。 ? ? 企業(yè)在認(rèn)定資產(chǎn)組時(shí)，如果幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品 (或者其他產(chǎn)出 )存在活躍市場(chǎng) ，即使部分或者所有這些產(chǎn)品 (或者其他產(chǎn)出 )均供內(nèi)部使用，也表明這幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合能夠獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，在符合其他相關(guān)條件的情況下，應(yīng)當(dāng)將這些資產(chǎn)的組合認(rèn)定為資產(chǎn)組。該鐵路線除非報(bào)廢出售，其在持續(xù)使用過(guò)程中，難以脫離與煤礦生產(chǎn)和運(yùn)輸相關(guān)的資產(chǎn)而產(chǎn)生單獨(dú)的現(xiàn)金流入。 ? 比如，企業(yè)的某一生產(chǎn)線、營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)、業(yè)務(wù)部門(mén)等，如果能夠獨(dú)立于其他部門(mén)或者單位等形成收入、產(chǎn)生現(xiàn)金流入，或者其形成的收入和現(xiàn)金流入絕大部分獨(dú)立于其他部門(mén)或者單位，并且屬于可認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合的，通常應(yīng)將該生產(chǎn)線、營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)、業(yè)務(wù)部門(mén)等認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。乙航運(yùn)公司應(yīng)當(dāng)在20x0年末計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失。 ? （ 二 ） 資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理 ? 為了正確核算企業(yè)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失和計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置 “資產(chǎn)減值損失” 科目，按照資產(chǎn)類別進(jìn)行明細(xì)核算，反映各類資產(chǎn)在當(dāng)期確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額。 ? 四、資產(chǎn)減值損失的確定及其賬務(wù)處理 ? 資產(chǎn)的 賬面價(jià)值 是指資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊(或累計(jì)攤銷 )和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。 ? 資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。20x5年發(fā)生了 36 000 000元的資本性支出，改良了資產(chǎn)績(jī)效，導(dǎo)致其未來(lái)現(xiàn)金流量增加，由于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則不允許將以前期間已經(jīng)確認(rèn)的長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回，因此，在這種情況下，不必計(jì)算其可收回金額。 年 份 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 (不包括改良的影響金額 ) 折現(xiàn)率 15%的折現(xiàn)系數(shù) 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值 20x1 50 000 000 43 480 000 20x2 49 200 000 37 200 000 20x3 47 600 000 31 300 000 20x4 47 200 000 26 980 000 20x5 47 800 000 23 770 000 20x6 49 400 000 21 360 000 20x7 50 000 000 18 800 000 20x8 50 200 000 16 410 000 合 計(jì) 219 300 000 ? 由于在 20x0年末，船舶的賬面價(jià)值 (尚未確認(rèn)減值損失 )為320 000 000元，可收回金額為 219 300 000元，賬面價(jià)值高于其可收回金額，因此，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，并計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 年 份 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 (不包括改良的影響金額 ) 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量(包括改良的影響金額 ) 20x1 50 000 000 20x2 49 200 000 20x3 47 600 000 20x4 47 200 000 20x5 47 800 000 20x6 49 400 000 65 800 000 20x7 50 000 000 66 300 000 20x8 50 200 000 67 800 000 ? 乙航運(yùn)公司在 20x0年末預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀態(tài)為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)考慮與該資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，因此，盡管 20x5年船舶的發(fā)動(dòng)機(jī)系統(tǒng)將進(jìn)行更新從而改良資產(chǎn)績(jī)效，提高資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量，但是在 20x0年末對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，不應(yīng)將其包括在內(nèi)。 ? 為了計(jì)算船舶在 20x0年末未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，乙航運(yùn)公司首先必須預(yù)計(jì)其未來(lái)現(xiàn)金流量。因此，計(jì)算該船舶未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，使用 15%作為其折現(xiàn)率 (所得稅前 )。乙航運(yùn)公司難以確定該船舶的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，因此，需要通過(guò)計(jì)算其未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定資產(chǎn)的可收回金額。 A． B． C． 1500 D． ? 【 答案 】 A ? 【 解析 】 該生產(chǎn)線未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值＝200 +300 +400 +600 227+400 ＝ （萬(wàn)元），而公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額＝ 1500（萬(wàn)元），所以，該生產(chǎn)線可收回金額＝ （萬(wàn)元） ? 【 例 6】 乙航運(yùn)公司于 20x0年末對(duì)一艘遠(yuǎn)洋運(yùn)輸船舶進(jìn)行減值測(cè)試。 計(jì)算公式如下： 資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 (PV) 第 t年預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量 (NCFt) (1+折現(xiàn)率 R)t 【 例 5單選題 】 2022年 12月 31日，乙公司預(yù)計(jì)某生產(chǎn)線在未來(lái) 4年內(nèi)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~分別為 200萬(wàn)元、 300萬(wàn)元、400萬(wàn)元、 600萬(wàn)元， 2022年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~以及該生產(chǎn)線使用壽命結(jié)束時(shí)處置形成的現(xiàn)金流量?jī)纛~合計(jì)為 400萬(wàn)元；假定按照 5％的折現(xiàn)率和相應(yīng)期間的時(shí)間價(jià)值系數(shù)計(jì)算該生產(chǎn)線未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；該生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為 1500萬(wàn)元。 ? 如果用于估計(jì)折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。 該折現(xiàn)率是企業(yè)在購(gòu)置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率 。 沿用［例 3］，假定利用乙固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場(chǎng)行情波動(dòng)的影響較大，企業(yè)預(yù)計(jì)未來(lái) 3年每年的現(xiàn)金流量情況見(jiàn)表 15— 1。 ? ： ?根據(jù)資產(chǎn)未來(lái)每期現(xiàn)金流量的期望值進(jìn)行預(yù)計(jì) 。 ? 該現(xiàn)金流量通常即為最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 【 例 3】 B企業(yè)擁有乙固定資產(chǎn)，該固定資產(chǎn)剩余使用年限為 3年。 ? ? ： ? 根據(jù)資產(chǎn)未來(lái)每期 最有可能 產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測(cè) 。 ? （ 3）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率一致。假定公司管理層批準(zhǔn)的 2022年年末的該固定資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量如下表所示： 單位：萬(wàn)元 年份 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 （不包括改良的影響金額） 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 （包括改良的影響金額） 2022 130 2022 125 2022 120 2022 118 2022 115 2022 112 150 2022 110 148 2022 106 146 在 2022年末計(jì)算該資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)該以不包括資產(chǎn)改良影響金額的未來(lái)現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)加以計(jì)算。該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 2022萬(wàn)元 ,預(yù)計(jì)尚可使用年限為 8年。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ) ,不應(yīng)當(dāng)包括與將來(lái)可能會(huì)發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量。 ? （ 3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。 ? （一）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì) ? 將資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近的財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)之上 最多涵蓋 5年 如果包括最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)期之后的現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以該預(yù)算或者預(yù)測(cè)期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長(zhǎng)率為基礎(chǔ) 不應(yīng)超過(guò)長(zhǎng)期平均增長(zhǎng)率 在每次預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先分析以前期間現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)數(shù)與現(xiàn)金流量實(shí)際數(shù)出現(xiàn)差異的情況 確保所依據(jù)假設(shè)與前期一致 ? ? （ 1）資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。 ? 三、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的 確定 ? 資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 ， 應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在 持續(xù)使用 過(guò)程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 ，選擇恰當(dāng)?shù)?折現(xiàn)率 對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。 估計(jì)資產(chǎn)可收回金額時(shí)，原則上應(yīng)當(dāng)以 單項(xiàng)資產(chǎn) 為基礎(chǔ)，如果企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)，應(yīng)當(dāng)以 該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ) 確定資產(chǎn)組的可收回金額。 ? 4. 以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對(duì)于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了該減值跡象的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。比如， 企業(yè)持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn) ，該資產(chǎn)在持有期間 (處置之前 )產(chǎn)生的現(xiàn)金流量可能很少，其最終取得的未來(lái)現(xiàn)金流量往往就是資產(chǎn)的處置凈流入。但是在下列情況下，可以有例外或者做特殊考慮： 第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量和減值損失的確定 公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 ? 1. 如果資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值， 只要有一項(xiàng)超過(guò)了資產(chǎn)的賬面價(jià)值， 就表明資產(chǎn)沒(méi)有發(fā)生減值，不需要再估計(jì)另一項(xiàng)金額。 ? 一、估計(jì)資產(chǎn)可收回金額的基本 要求 ? 資產(chǎn)的可收回金額是指 以下 兩者之間的 較高者 。 ? 此外， 采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資， 除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)外，投資企業(yè)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)投資收益后，應(yīng)當(dāng)考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資是否發(fā)生了減值。 ? 資產(chǎn)存在減值跡象是資產(chǎn)需要進(jìn)行減值測(cè)試的必要前提 ，但是，因企業(yè) 合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn) ，無(wú)論是否存在減值跡象，至少應(yīng)當(dāng)每年進(jìn)行減值測(cè)試。 ? 2. 資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置。 ? 3. 市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。 ? 從企業(yè) 外部信息 來(lái)源看，以下情況均屬于資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象，企業(yè)需要據(jù)此估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額，確定是否需要確認(rèn)減值損失：