【正文】 l l 遞延所得稅（不包括直接計(jì)入所有者權(quán)益所得稅影響）＝當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加l 或：遞延所得稅（不包括直接計(jì)入所有者權(quán)益所得稅影響）＝當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生＝（遞延所得稅負(fù)債期末數(shù)期初數(shù)）（遞延所得稅資產(chǎn)期末數(shù)期初數(shù)）l 【例題5】A公司2003年度實(shí)現(xiàn)利潤總額1000萬元，所得稅稅率為25％，A公司當(dāng)年因發(fā)生違法經(jīng)營被罰款5萬元，當(dāng)期業(yè)務(wù)招待費(fèi)超支10萬元，取得國債利息收入30萬元，工資超過計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)100萬元，要求：計(jì)算A公司本期應(yīng)稅所得、應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用。l 在第一種結(jié)果下，產(chǎn)生永久性差異不需要交稅，在計(jì)算納稅所得時(shí),從稅前會(huì)計(jì)利潤中扣除永久性差異，將稅前會(huì)計(jì)利潤調(diào)整為納稅所得。按照會(huì)計(jì)制度要求，某些費(fèi)用或損失不能計(jì)入利潤表,但在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)允許抵減。屬于此類費(fèi)用或損失的還有超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的工資支出和招待費(fèi)、超過比例提取的工會(huì)會(huì)費(fèi)和職工福利費(fèi)及職工教育經(jīng)費(fèi)、公益性捐贈(zèng)以及非公益性捐贈(zèng)等等。l 由于會(huì)計(jì)上對(duì)費(fèi)用或損失的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)與稅收不完全一致，某些費(fèi)用或損失可從當(dāng)期稅前會(huì)計(jì)利潤中扣除，而在計(jì)算納稅所得時(shí)則不能扣除。如企業(yè)以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于工程項(xiàng)目，在稅收上需要視同銷售計(jì)入納稅所得，而在會(huì)計(jì)核算中則按成本轉(zhuǎn)賬，不計(jì)入當(dāng)期損益。l （2）按會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算時(shí)不作為收益計(jì)入會(huì)計(jì)報(bào)表，在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)作為收益。l 由于會(huì)計(jì)上收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)與稅收上收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)并不完全一致，某些收入會(huì)計(jì)上計(jì)入當(dāng)期稅前會(huì)計(jì)利潤，而稅收上則不作為納稅所得。這種差異的特點(diǎn)是本期發(fā)生，不會(huì)在以后各期轉(zhuǎn)回或消失，所以不得遞延。由此看出所得稅費(fèi)用的計(jì)算步驟為：? 計(jì)算當(dāng)期所得稅；? 計(jì)算遞延所得稅；? 計(jì)算所得稅費(fèi)用。l 、對(duì)資本公積影響、對(duì)合并影響、不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)等四類核算同上述“遞延所得稅負(fù)債”。l (3)除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)存在暫時(shí)性差異，但是如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。 l 【例題4】甲公司持有乙公司30％的股權(quán)，初始成本1000萬元，因采用權(quán)益法核算，期末確認(rèn)投資收益170萬元并增加“長期股權(quán)投資－損益調(diào)整”，稅法規(guī)定長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)在持有期間不變，甲公司適用的所得稅稅率為25％，乙公司適用的所得稅稅率為15％。（1）確定A企業(yè)此項(xiàng)交易的暫時(shí)性差異 l 計(jì)算遞延所得稅負(fù)債＝200025％＝500萬元l 確認(rèn)商譽(yù)的價(jià)值l 在確認(rèn)了遞延所得稅負(fù)債以后，被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值＝5150500＝4650萬元，則商譽(yù)的初始確認(rèn)＝60004650＝1350萬元，不確認(rèn)由商譽(yù)的初始確認(rèn)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。 以兩期時(shí)點(diǎn)數(shù)之差計(jì)算當(dāng)期發(fā)生數(shù)。 確定各自折舊以后的賬面金額和計(jì)稅基礎(chǔ)，計(jì)算暫時(shí)性差異；161。l 計(jì)算步驟：161。 企業(yè)合并產(chǎn)生的，相關(guān)的遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)或是計(jì)入當(dāng)期損益的金額。 交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)影響會(huì)計(jì)利潤或應(yīng)納稅所得額的，遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)導(dǎo)致利潤表中所得稅費(fèi)用的增加； 161。 遞延所得稅負(fù)債＝應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 所得稅率； 161。三、遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量l (一）合并等特殊交易或事項(xiàng)中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)于購買日比較其入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)并計(jì)算確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。l （3）企業(yè)合并中取得有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異l 企業(yè)合并準(zhǔn)則指出，非同一控制下的吸收合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照合并中取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值確定其入賬價(jià)值。沒有作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的暫時(shí)性差異舉例：l (2)按照稅法規(guī)定允許用以后年度所得彌補(bǔ)的可抵扣虧損以及可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的稅款抵減l 由于可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)稅所得，進(jìn)而減少未來期間的應(yīng)交所得稅，在會(huì)計(jì)處理上，與可抵扣暫時(shí)性差異的處理相同。l 2. 常見的資產(chǎn)賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生暫時(shí)性差異舉例l （1）減值準(zhǔn)備，l （2）固定資產(chǎn)折舊；l （3）無形資產(chǎn)研發(fā)支出和攤銷；l （4）公允價(jià)值計(jì)價(jià)投資性房地產(chǎn)、金融資產(chǎn)；l （5）權(quán)益法投資收益確認(rèn)和補(bǔ)交所得稅（1）售后服務(wù)等預(yù)計(jì)負(fù)債；（2）某些預(yù)收賬款。導(dǎo)致未來期間增加應(yīng)納稅所得并由此產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的差異稱作“應(yīng)稅暫時(shí)性差異”，資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異；l （2）可抵扣暫時(shí)性差異。 二、暫時(shí)性差異l l 暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額,特點(diǎn)是本期發(fā)生會(huì)在以后會(huì)計(jì)期間消失。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，暫時(shí)性差異所反映的是累計(jì)的差額，而非當(dāng)期的差額，首先根據(jù)暫時(shí)性差異計(jì)算出期初和期末的遞延所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)），然后倒擠出本期所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)）。 l （5）核算的程序和方法不同 　　 　　收益表債務(wù)法下，所得稅計(jì)算公式為：當(dāng)期所得稅費(fèi)用＝納稅所得適用稅率177。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法采用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”概念，大大拓展了“遞延稅款”的含義，更具有現(xiàn)實(shí)意義，是資產(chǎn)負(fù)債表中一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的確認(rèn)，及該企業(yè)預(yù)期收回或清償資產(chǎn)或負(fù)債的賬面金額，如果能使未來稅款支付額大于或小于這種收回或清償從會(huì)計(jì)角度應(yīng)納稅金額，則要求企業(yè)確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，產(chǎn)生的原因在于資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與該資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)不一致。這樣，兩種方法核算下的本期及以后各期的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)及所得稅費(fèi)用的金額均不相等。 　　導(dǎo)致二者范圍不同的原因在于以上這些項(xiàng)都是對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行直接調(diào)整而導(dǎo)致的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面金額與其稅基之間的差異造成的，對(duì)于這部分差異的稅收結(jié)果，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在其產(chǎn)生的當(dāng)期就予以確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，并在以后各期轉(zhuǎn)回。所有的時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異，而暫時(shí)性差異除了包括時(shí)間性差異，還包括非時(shí)間性差異。而資產(chǎn)負(fù)債表法是從暫時(shí)性差異的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時(shí)性差異產(chǎn)生的原因以及對(duì)期末資產(chǎn)負(fù)債的影響。暫時(shí)性差異指資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面金額之間的差異，強(qiáng)調(diào)差異的內(nèi)容及對(duì)期末資產(chǎn)負(fù)債的影響，所反映的是累計(jì)差異。 l （2）核算基礎(chǔ)不同 　　 　　所得稅會(huì)計(jì)研究的是按照會(huì)計(jì)計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤與按照稅法計(jì)算的應(yīng)稅所得之間的差異進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的方法。但是隨著我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際趨同，收入費(fèi)用觀逐步被更為科學(xué)的資產(chǎn)負(fù)債觀所取代。而收益表債務(wù)法從收入費(fèi)用觀出發(fā)，認(rèn)為首先應(yīng)考慮交易或事項(xiàng)相關(guān)的收入和費(fèi)用的直接確認(rèn)，從收入和費(fèi)用的直接配比來計(jì)量企業(yè)的收益。l l 利潤表中所得稅費(fèi)用（不包括直接計(jì)入所有者權(quán)益所得稅影響）＝當(dāng)期所得稅費(fèi)用＋遞延所得稅費(fèi)用；l 其中：當(dāng)期所得稅費(fèi)用＝當(dāng)期應(yīng)交所得稅；l 遞延所得稅費(fèi)用＝當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生＝（遞延所得稅負(fù)債期末數(shù)期初數(shù)）（遞延所得稅資產(chǎn)期末數(shù)期初數(shù)）（不包括直接計(jì)入所有者權(quán)益所得稅影響）l l （1）核算觀念不同 　　 　　資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法從資產(chǎn)負(fù)債觀出發(fā)，認(rèn)為每一項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生后，應(yīng)首先關(guān)注其對(duì)資產(chǎn)負(fù)債的影響，然后再根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債的變化來確認(rèn)收益（或損失）。l 、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)l 資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額（即未來發(fā)生時(shí)可以稅前抵扣）；l 負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額（即未來發(fā)生時(shí)不得稅前抵扣）。 謝 謝企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)所 得 稅南昌大學(xué)會(huì)計(jì)系余朝暉一、所得稅會(huì)計(jì)的概念和方法l l 所得稅會(huì)計(jì)是針對(duì)會(huì)計(jì)與稅收的不同，解決如何確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表中遞延所得稅和利潤表中所得稅費(fèi)用的規(guī)定。? 　　（三）存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提方法，當(dāng)期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，當(dāng)期轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，以及計(jì)提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況。 第四節(jié) 披 露? 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與存貨有關(guān)的下列信息：? 　?。ㄒ唬└黝惔尕浀钠诔鹾推谀┵~面價(jià)值。? 盤虧和毀損的存貨，借記 “待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢” 科目，貸記 “原材料” 等科目。（注意這里的變化，原來結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)沖當(dāng)期費(fèi)用）? 如果按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。? 解析：應(yīng)補(bǔ)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備總額＝[（108）1]2+[ (1815)]=? 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)　　企業(yè)計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，或因債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換轉(zhuǎn)出，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的同時(shí)，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)其已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。? 甲、乙、丙三種存貨已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備分別為1萬元、2萬元、。賬務(wù)處理如下：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　7000　貸：資產(chǎn)減值損失——計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　7000　　假設(shè)其他條件不變，2010年年末存貨的可變現(xiàn)凈值為101000元，根據(jù)以上材料2010年年末應(yīng)沖減已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備3000元（以存貨跌價(jià)準(zhǔn)備科目余額沖減至零為限）。由于前期已計(jì)提5000元，故應(yīng)補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5000元。2007年年末存貨的賬面成本為100000元，可變現(xiàn)凈值為95000元，“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目余額為零，應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為5000元。? 成本—存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（期末余額）=賬面價(jià)值（成本與可變現(xiàn)凈值孰低）? 其對(duì)應(yīng)賬戶為“資產(chǎn)減值損失——計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶。因此，2003年12月31日結(jié)存的15臺(tái)A商品的賬面價(jià)值=27+13=40萬元? 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的確認(rèn)和轉(zhuǎn)回　　（第一期期末）當(dāng)可變現(xiàn)凈值低于成本時(shí)（存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)）：須在當(dāng)期確認(rèn)存貨跌價(jià)損失，記入存貨跌價(jià)準(zhǔn)備賬戶。在上述情況下，2003年12月31日結(jié)存的15臺(tái)A商品的賬面價(jià)值為（?。┤f元。2003年12月31日，數(shù)量為15臺(tái)，其賬面價(jià)值（成本）。? 注意：期末對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)量時(shí)，如果同一類存貨，其中一部分是有合同價(jià)格約定的，另一部分則不存在合同價(jià)格，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)區(qū)分有合同價(jià)格約定的和沒有合同價(jià)格約定的兩個(gè)部分，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值，并與其相對(duì)應(yīng)的成本進(jìn)行比較，從而分別確定是否需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，由此計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不得相互抵銷。? 另外，對(duì)于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨》也規(guī)定可以按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。因?yàn)榕c在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)的，具有類似目的或最終用途的存貨，所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境、市場環(huán)境等都相同，這就意味著它們具有相同的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。比如，將某一型號(hào)和規(guī)格的材料作為一個(gè)存貨項(xiàng)目、將某一品牌和規(guī)格的商品作為一個(gè)存貨項(xiàng)目，等等。即，在一般情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按每個(gè)存貨項(xiàng)目的成本與可變現(xiàn)凈值逐一進(jìn)行比較，取其低者計(jì)量存貨，并且將成本高于可變現(xiàn)凈值的差額作為計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。? （三）即該批D材料的可變現(xiàn)凈值為995 000元（100 00010－5 000）。? 為減少不必要的損失，決定將原材料中專門用于生產(chǎn)W2型機(jī)器的外購原材料——D材料全部出售，2007年12月31日其賬面價(jià)值（成本）為2 000 000元，數(shù)量為10噸。（308）。? 確定W3機(jī)器估計(jì)售價(jià)的過程如下：? 由于新世紀(jì)公司沒有就W3型機(jī)器簽訂銷售合同，因此，在這種情況下，計(jì)算W3型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格2 560 000元（320 0008）作為計(jì)量基礎(chǔ)，即估計(jì)售價(jià)為2 560 000元。2007年12月31日，W3型機(jī)器的市場銷售價(jià)格為320 000元。（282），? （3）沒有銷售合同或勞務(wù)合同約定的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品一般銷售價(jià)格或原材料的市場價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。（2812），未發(fā)生減值。? 確定W1機(jī)器估計(jì)售價(jià)的過程如下：? 根據(jù)新世紀(jì)公司與希望公司簽訂的銷售合同規(guī)定，W1型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合同約定，但是其庫存數(shù)量大于銷售合同約定的數(shù)量，因此，在這種情況下，對(duì)于銷售合同約定數(shù)量（12臺(tái)）的W1型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格3 720 000元（310 00012）作為計(jì)量基礎(chǔ)，即估計(jì)售價(jià)為3 720 000元；而對(duì)于超出部分（2臺(tái)）的W1型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格600 000元（300 0002）作為計(jì)量基礎(chǔ)，即估計(jì)售價(jià)為600 000元。2007年12月31日，新世紀(jì)公司W(wǎng)1型機(jī)器的賬面價(jià)值（成本）為3 920 000元，數(shù)量為14臺(tái)，單位成本為280 000元。 在這種情況下，銷售合同約定數(shù)量的存貨，應(yīng)以銷售合同所規(guī)定的價(jià)格作為可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ)；超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。? （2）如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。 確定D材料可變現(xiàn)凈值計(jì)量基礎(chǔ)的過程如下：? 根據(jù)新世紀(jì)公司與希望公司簽訂的銷售合同規(guī)定，W2型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合