【正文】 凡確認為金融資產的金融工具，應分項目按所計量的金額單獨列示在資產負債表的左方，凡確認為金融負債的金融工具，應分項目按所計量的金額單獨列示在資產負債表的負債部分，凡確認為權益工具的金融工具，應分項目按所計量的金額單獨列示在資產負債表的權益部分。（一）列報企業(yè)應當在資產負債表內分別單列項目反映下列金融資產或金融負債:交易性金融資產；持有至到期投資；貸款和應收款項；可供出售金融資產；交易性金融負債；其他金融負債。（六）其他金融負債除交易性金融負債的其他金融負債。（五）交易性金融負債符合以下條件之一的金融負債，企業(yè)應當劃分為交易性金融負債：承擔金融負債的目的，主要是為了近期內出售或回購；金融負債是企業(yè)采用短期獲利模式進行管理的金融工具投資組合中的一部分；屬于衍生金融工具。企業(yè)不應將以下非衍生金融資產劃分為貸款和應收款項：將立即出售或于近期出售的非衍生金融資產；初始確認時被指定為交易性金融資產；初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產（不包括發(fā)行方信48 / 457用惡化的原因導致的結果） ；持有的證券投資基金或類似基金。存在以下情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將某項金融資產投資持有至到期：企業(yè)持有該金融資產的期限不確定；發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和期限變化、外匯風險變化等情況時，企業(yè)將出售該金融資產；企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預期的事項引起的金融資產出售除外；該金融資產發(fā)行方可以按明顯低于其攤余成本的金額清償；其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。以下金融資產不應劃分為持有至到期投資：初始確認時被指定為交易性非衍生金融資產；初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；符合貸款和應收款項定義的非衍生金融資產。在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資，不能直接指定為交易性金融資產。三、涉及的主要會計科目及使用說明：（一）交易性金融資產符合以下條件之一的金融資產，企業(yè)應當劃分為交易性金融資產：持有金融資產的目的，主要是為了近期內出售或回購；金融資產是企業(yè)采用短期獲利模式進行管理的金融工具投資組合中的一部分；屬于衍生金融工具?！　⊥瑫r，4 項金融企業(yè)會計準則也有不同之處。又如，對于衍生工具，要求企業(yè)將衍生工具納入表內核算并按公允價值計量，相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益，改變了長期以來衍生工具僅在表外披露的做法。與國際慣例相比，4 項金融會計準則征求意見稿的實質內容與國際會計準則大多是相同的。鑒于我國股份制改制的國有商業(yè)銀行以及在境外上市金融企業(yè)已開始采用金融資產四分類做法， 《企業(yè)會計準則第號——金融工具確認和計量（征求意見稿） 》結合上市銀行的情況，明確要求對金融資產進行四分類，即：（1）交易性金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售金融資產。對第（1）類，要求按公允價值進行計量且其變動計入當期損益；對第（4）類，也要求按公允價值進行計量，但公允價值變動計入權益；對第（2）和（3）類金融資產，則要求按實際利率法（而非名義利率法）攤余成本進行計量。新會計準則與國際會計準則趨同，對金融工具的列報和披露做了詳細的規(guī)定，金融衍生工具表外業(yè)務表內化，有利于及時、充分反映企業(yè)的衍生工具業(yè)務所隱含的風險及其對企業(yè)財務狀況和經營成果的影響。以商品期貨業(yè)務會計規(guī)范為例，舊的規(guī)范規(guī)定：未平倉的期貨合約的期末浮動盈虧不能在表內列報，而只能在表外披露；對于企業(yè)利用衍生金融工具進行套期保值，舊的規(guī)范也僅限于商品期貨的套期保值，對于利用其他更復雜的衍生金融工具進行套期保值就沒有這方面的規(guī)范了。（二）衍生金融工具的列報和披露衍生金融工具指金融工具合同或其他合同，該合同的價值隨利率、匯率等的變動而變動，取得該合同不須進行初始凈投資,或相對很少，在未來某一日期結算。六、《金融工具列報和披露》準則應用指南一、新舊會計準則主要差異：（一）分類標準差異舊企業(yè)會計準則、金融企業(yè)會計制度目前對基本金融工具，如應收應付款項、債券、股票等有詳細的規(guī)定，但這些規(guī)定在分類上與新會計準則有明顯的差異，如涉及對投資的分類主要是依據投資的性質和目的，主要分為 4 類：自營證券、短期投資、長期債權投資和長期股權投資，而《規(guī)定》對全部金融資產劃分為 4 類：交易性金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項以及可供出售金融資產。所有母公司都必須編制。未喪失控制權的,委托或放棄不等于無力行使，類似法律上的作為和不作為。當母公司將對子公司的控制權委托給管理層行使或者放棄行使控制權時，是否可以認為母公司喪失了對子公司的控制權。有股權的應當合并，無股權的則無需合并。無條件的不合并,無條件的應當進行合并。這類子公司是否應當將其納入合并會計報表的合并范圍？母公司是否還需要按權益法核算該子公司？如果母公司受托經營管理或承包經營管理其他企業(yè)，這類企業(yè)是否應當將其納入合并會計報表的合并范圍？若受托方需要合并被委托經營的單位，是在合并會計報表層面先采用權益法進行調整再進行合并，還是在受托方報表先采用權益法核算再進行合并。資不抵債但仍持續(xù)經營的子公司應當納入合并范圍。處理原則: 為避免操縱，應納入合并范圍。應重視控制的判斷條件而非持股比例。股權關系是判斷合并的先決條件，但不必設最低持股比例。四、實務中注意的事項和問題在判斷母公司對被投資企業(yè)是否具有實質控制權時，除了暫行規(guī)定所給出的情形外，是否還需要對股權比例有一定的最低要求，例如４０％，才能將被投資企業(yè)納入合并范圍。(八)披露合并財務報表附注中應當披露以下信息：42 / 457子公司的名稱、業(yè)務性質、母公司的持股比例和表決權比例，成為子公司的原因；母公司直接或通過其他子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權但未能對其形成控制的原因；本期子公司增減變動的情況。⑴對于全資子公司，應當將子公司利潤分配表中年初未分配利潤項目以及母公司利潤表中投資收益項目，與子公司利潤分配表中提取法定盈余公積、提取法定公益金、提取儲備基金、提取生產發(fā)展基金、提取任意盈余公積、應付普通股股利、轉作資本（或股本）的普通股股利等項目相互抵銷。41 / 457(六)合并所有者權益增減變動表合并所有者權益增減變動表應當以母公司和子公司的所有者權益增減變動表為依據，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經濟業(yè)務對合并所有者權益增減變動表的影響的基礎上，由母公司合并有關項目的數額編制。⑼不涉及現金收支的投資和籌資活動項目中重復的部分應予銷除。⑺母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成的存貨、固定資產、在建工程、工程物資、無形資產中多計提或少計提的跌價準備和減值準備的抵銷，比照上述（四）當期銷售商品形成的固定資產所包含的未實現內部銷售損益及多計提或少計提的折舊的抵銷原則進行處理。⑸母公司與子公司、子公司相互之間當期處置固定資產價差及當期多計提或少計提的折舊額應當抵銷：母公司與子公司、子公司相互之間當期處置固定資產價差應當抵銷，即在40 / 457合并凈利潤項目與合并處置固定資產、無形資產和其他長期資產的損失（減：收益）項目之間相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產當期多計提或少計提的折舊額應當抵銷，即在合并凈利潤與合并固定資產折舊項目之間相互抵銷。⑶期初期末存在母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成存貨的情況下，存貨中所包含的未實現內部銷售損益應當抵銷，即在合并凈利潤項目與合并存貨的減少（減:增加）項目之間相互抵銷。合并現金流量表補充資料的編制方法⑴當期子公司的凈利潤和非控制權益損益與母公司所享有的部分進行抵銷，即在合并凈利潤項目和合并非控制權益損益項目與合并投資損失（減：收益）項目之間相互抵銷。⑹母公司與子公司、子公司相互之間當期借款所產生的現金流量，應在合并借款所收到現金項目與合并償還債務所支付的現金項目之間相互抵銷。⑶母公司與子公司、子公司相互之間以現金結算債權與債務所產生的現金流量應當抵銷：現金結算使母公司與子公司、子公司相互之間應收賬款（或應收票據）和應付賬款（或應付票據）同時減少的，應在合并銷售商品、提供勞務收到的現38 / 457金項目與合并購買商品、接受勞務支付的現金項目之間相互抵銷；現金收支使母公司與子公司、子公司相互之間預收賬款和預付賬款同時增加的，應在合并銷售商品、提供勞務收到的現金項目與合并購買商品、接受勞務支付的現金項目之間相互抵銷；現金往來使母公司與子公司、子公司相互之間其他應收款和其他應付款增加或減少，應在合并收到的其他與經營活動有關的現金項目與合并支付的其他與經營活動有關的現金項目之間相互抵銷。(五)合并現金流量表合并現金流量表應當以母公司和子公司的現金流量表為依據，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經濟業(yè)務對合并現金流量表的影響的基礎上，由母公司合并有關項目的數額編制合并現金流量表正表的編制方法⑴母公司與子公司、子公司相互之間當期以現金進行投資或收購股權增加的投資所產生的現金流量應當抵銷，即在合并收回投資所收到的現金項目、合并吸收投資所收到的現金項目與合并投資所支付的現金項目之間相互抵銷。該子公司以后期間實現的利潤，在彌補了由母公司的所有者權益所承擔的屬于非控制權益的損失之前，應當全部歸屬于母公司的所有者權益。子公司當期發(fā)生的虧損應當在母公司和非控制權益之間進行分配。⑷母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權投資的投資收益，應當與對方當期未分配利潤相互抵銷。其中，與當期計提的折舊額或攤銷額相關的部分抵銷合并管理費用等項目；與以前年度計提的折舊額或攤銷額相關的部分抵銷合并年初未分配利潤項目。母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品期末全部實現對外銷售的，應當將購買方的營業(yè)成本與銷售方的營業(yè)收入相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品期末未實現對外銷售而形成存貨、固定資產、工程物資、在建工程、無形資產等資產的，在抵銷購買方的營業(yè)成本和銷售方的營業(yè)收入的同時，應當將各項資產所包含的未實現內部銷售損益予以抵銷。 (四)合并利潤表36 / 457合并利潤表應當以母公司和子公司的利潤表為依據，在抵銷下列項目的基礎上，由母公司合并有關項目的數額編制。母公司在報告期內出售子公司，期末在編制合并資產負債表時，不調整合并資產負債表的期初數。存貨、固定資產、工程物資、在建工程和無形資產等計提的跌價準備或減值準備與未實現內部銷售損益相關的部分也應抵銷子公司所有者權益中不屬于母公司的份額，應當作為非控制權益。母公司與子公司、子公司相互之間的債券投資與應付債券相互抵銷后，產生的差額計入合并投資收益項目。⑵母公司與子公司、子公司相互之間的債權與債務項目（具體包括應收及應付、預收及預付、債券投資與應付債券等）應當相互抵銷。母公司對子公司的長期股權投資的賬面價值與母公司在子公司所有者權益35 / 457中所享有的份額不一致的，其差額應作為“合并價差”在合并資產負債表中單獨列示。(三)合并資產負債表合并資產負債表應當以母公司和子公司的資產負債表為依據，在相互抵銷下列項目的基礎上，由母公司合并資產、負債和所有者權益有關項目的數額編制。合并財務報表應當以母公司和其子公司的財務報表以及其他有關資料為依據，由母公司合并有關項目的數額編制。 母公司應當統(tǒng)一子公司的財務報表決算日和會計期間，使子公司的財務報表決算日和會計期間與母公司保持一致。(二)合并財務報表的基本合并程序 母公司應當統(tǒng)一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權，但滿足以下條件之一的，視為母公司控制了被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍，有證據表明母公司不能控制被投資單位除外：⑴通過與被投資單位其他投資者之間的協議，擁有被投資單位半數以上的表決權；⑵根據章程或協議，有權決定被投資單位的財務和經營政策；⑶有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數成員；⑷在被投資單位的董事會或類似機構會議上有權投多數票。母公司在編制合并財務報表時，應當將其所有子公司納入合并財務報表的合并范圍，不得因某子公司的經營活動與其他子公司的經營活動不同而將其排除在外。三、具體使用方法說明(一)合并財務報表的合并范圍合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定。非控制權益應當以子公司資產負債表日的股本結構為基礎確定，在合并資產負債表中所有者權益項目下以“非控制權益”項目單獨列示。少數股東權益的列報在國際會計準則和我國準則征求意見稿中，對少數股東權益的列示要求基本一致，在合并財務報表中，少數股東權益應與負債和母公司的股東權益分開列示，如在 IAS27 中，少數股東權益應在資產負債表的權益類中單獨列示，在收益表中當期凈損益分為歸屬于母公司股東的及歸屬于少數股東兩類，分別列報。新準則中要求母公司應當統(tǒng)一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。會計政策一般地，各國會計準則都要求子公司與母公司采用統(tǒng)一的會計政策。子公司的財務報表決算日和會計期間與母公司不一致的，母公司應當按照自身的決算日和會計期間對子公司財務報表進行調整；或者要求子公司按照母公司的決算日和會計期間另行編制財務報表。關于合并報表報告日中外會計準則對合并財務報表的報告