有關(guān)房地產(chǎn)項目清算和注銷環(huán)節(jié)中的涉稅處理及例解要點(參考版)
2025-07-02 03:51本頁面
【正文】 。自2010年1月1日起，《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第29號）就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前的企業(yè)所得稅處理問題，進行了以下規(guī)定：一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）按規(guī)定對開發(fā)項目進行土地增值稅清算后，在向稅務(wù)機關(guān)申請辦理注銷稅務(wù)登記時，如注銷當(dāng)年匯算清繳出現(xiàn)虧損，應(yīng)按照以下方法計算出其在注銷前項目開發(fā)各年度多繳的企業(yè)所得稅稅款，并申請退稅：（一）企業(yè)整個項目繳納的土地增值稅總額，應(yīng)按照項目開發(fā)各年度實現(xiàn)的項目銷售收入占整個項目銷售收入總額的比例，在項目開發(fā)各年度進行分攤，具體按以下公式計算：各年度應(yīng)分攤的土地增值稅=土地增值稅總額（項目年度銷售收入247。 該例中，清算僅指項目計稅成本的最終結(jié)算，涵蓋了3年的銷售期間，而匯算指按照年度分別計算的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額，兩者不能等同。第四，確定2011年度應(yīng)納稅所得額＝3000－[4200－3000（1－30%）]－250＋400＝1050（萬元），應(yīng)納所得稅＝105025%＝（萬元）。B項目計稅成本為4200萬元，實際毛利率＝（6000－4200）247。上例中，A房地產(chǎn)企業(yè)2009年銷售收入對應(yīng)的應(yīng)納稅所得額＝100020%－150＝50（萬元），2010年銷售收入對應(yīng)的應(yīng)納稅所得額＝200015%－200＝100（萬元）。上例中，A房地產(chǎn)企業(yè)2009年度、2010年度繳納的企業(yè)所得稅實質(zhì)上是當(dāng)年度匯算清繳的應(yīng)納稅額，并非B項目完工前的預(yù)繳稅額。假設(shè)沒有其他納稅調(diào)整項目，A房地產(chǎn)企業(yè)在B項目竣工清算年度，即2011年需要繳納多少企業(yè)所得稅？A房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員認為，B項目竣工清算共計實現(xiàn)銷售收入6000萬元（1000＋2000＋3000），發(fā)生計稅成本4200萬元，項目期間費用及可扣除稅金600萬元（150＋200＋250），應(yīng)納稅所得額＝6000－4200－600＝1200（萬元），應(yīng)繳企業(yè)所得稅＝120025%＝300（萬元），實際預(yù)繳企業(yè)所得稅＝＋25＝（萬元），項目竣工清算應(yīng)補繳企業(yè)所得稅＝300－＝（萬元）。A房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的B項目，2009年實現(xiàn)預(yù)售收入1000萬元，預(yù)計計稅毛利率為20%，期間費用及可扣除稅金為150萬元，；2010年實現(xiàn)預(yù)售收入2000萬元，預(yù)計計稅毛利率為15%，期間費用及可扣除稅金為200萬元，當(dāng)年繳納企業(yè)所得稅25萬元；十七、所得稅匯算不同于項目清算利息支出在土增稅清算時有不同的扣除方式，所以，計入開發(fā)間接費的利息支出應(yīng)按會稅政策差異調(diào)整。：具體情況而定項目公司與保安公司簽訂的保安服務(wù)費，主要判斷是否直接為項目管理有關(guān)，如有關(guān)可以作為開發(fā)間接費入賬，不相關(guān)不能計入開發(fā)間接費。：具體情況而定項目工程部安裝電話，發(fā)生的電話費可以作為其他開發(fā)間接費列支，但項目管理人員報銷的手機費難以與項目直接相關(guān)，不能列支在開發(fā)間接費，在土增稅前扣除。：可以在土地增值稅前扣除管理人員工資是支付給直接組織、管理項目的人員的工資及福利費，這類費用需要提供項目管理人員名單及勞務(wù)合同，可以在土地增值稅前扣除。：可以在土地增值稅前扣除周轉(zhuǎn)房攤銷是指將開發(fā)商品或自有房屋用于安置拆遷戶的攤銷費或折舊費，但目前也有一些公司租用房屋來安置拆遷戶，所支付的房屋租金也應(yīng)計入周轉(zhuǎn)房攤銷科目。第三，對于開發(fā)商品裝修為樣板間，但在以后年度不銷售作為固定資產(chǎn)入賬，則相關(guān)的裝修費應(yīng)計入固定資產(chǎn)價值，其折舊作為期間費用入賬，不能作為土地增值稅前扣除。對于樣板間支出應(yīng)分不同情況處理：第一，對于租用房屋裝修為樣板間，其裝修支出應(yīng)作為銷售費用，不能在土地增值稅前扣除，計征土地增值稅時作納稅調(diào)整。（三）“9項費用”在土地增值稅清算中的具體處理：具體情況而定根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定：開發(fā)間接費用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等。【房企財稅微信：jxhzhaojie】（二）房地產(chǎn)企業(yè)“開發(fā)間接費用”的企業(yè)會計制度規(guī)定房地產(chǎn)企業(yè)在會計核算時，通常把《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字【1995】第006號）所規(guī)定的八項費用和與開發(fā)項目相關(guān)的其他費用如職工教育經(jīng)費、通訊費、交通差旅費、租賃費、管理服務(wù)費、樣板間支出、利息支出、保安費用等等，都在“開發(fā)間接費用”科目核算?！被诖艘?guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)間接費用是為直接組織、管理開發(fā)項目所發(fā)生的八項費用：工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷。 十六、開發(fā)間接費在土地增值稅清算中的涉稅處理、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費用可以扣除。二、房地產(chǎn)企業(yè)在主體內(nèi)修建臨時售樓部、樣板房的，其發(fā)生的設(shè)計、建造、裝修等費用，建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入并準予扣除。房地產(chǎn)企業(yè)單獨修建的售樓部、樣板房等營銷設(shè)施費，應(yīng)分不同情況處理：一、房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)小區(qū)內(nèi)、主體外修建臨時性建筑物作為售樓部、樣板房的，其發(fā)生的設(shè)計、建造、裝修等費用，應(yīng)計入房地產(chǎn)銷售費用扣除。 這里規(guī)定了扣除項目的計算，但對稅率的適用沒有明確規(guī)定，這就意味著房產(chǎn)地企業(yè)可以自由選擇稅率的確定技巧。更重要的是，一個開發(fā)項目銷售完畢后，清算的土地增值額、增值率和應(yīng)納土地增值稅應(yīng)是唯一的，不應(yīng)該有兩個以上的結(jié)果。用方法二計算的理由如下：一是在國家稅收政策沒有改變的情況下，對于同一個房地產(chǎn)開發(fā)項目的應(yīng)納土地增值稅是一個確定值，不可能是隨著銷售的時點不同而改變，不管過程如何變化，但最終土地增值稅適用稅率肯定是一個定值。%，未超過50%，對應(yīng)的適用稅率為30%，速算扣除系數(shù)為0，30%=。根據(jù)配比原則計算相應(yīng)的扣除項目，確定增值率，以此來計算土地增值稅。因此，土地的增值額、增值率很容易計算出來，適用稅率也容易確定，套用公式計算就可得知，且計算過程非常簡便，便于稅務(wù)人員的稅收管理征管。根據(jù)超過扣除項目金額200%的部分適用稅率為60%的規(guī)定，按速算扣除系數(shù)35%計算，（60%35%=）。2012年，售房取得收入500萬元減去允許扣除的開發(fā)成本及費用60萬元（1200500），（500）。現(xiàn)將兩種計算方法分別闡述如下。2012年該項目又銷售了門面房500平方米，取得銷售收入500萬元，稅務(wù)機關(guān)要求其再次清算土地增值稅。2011年12月小區(qū)房屋銷售比例達到90%，開發(fā)商共取得房屋銷售收入1350萬元，稅務(wù)機關(guān)要求其進行土地增值稅清算。 十四、銷售土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的土地增值稅處理因此，我認為，第一種土地增值稅計算方法符合按“最基本的核算項目或核算對象為單位計算”的規(guī)定，而且計算出整體項目增值額后，按面積進行了增值額分攤，也符合財稅字[1995]48號“分別核算增值額”的規(guī)定。由于稅法只明確要求分開核算增值額，而對如何計算土地增值稅沒有具體規(guī)定，在實際征收計算中，就會形成兩種計算方法：一種是按核算項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按面積分別核算增值額，計算土地增值稅；另一種是先按面積分開項目計算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計算增值稅。對開發(fā)這種商鋪與住宅聯(lián)體的商住樓的納稅問題，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）明確規(guī)定：對納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例》第八條規(guī)定：“納稅人建造普通標
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