【正文】 ①在完全成本法下 借：主營業(yè)務成本 1 140 貸：直接材料用量差異 400 直接材料價格差異 1 500 直接人工效率差異 350 直接人工工資率差異 1 000 變動性制造費用耗費差異 500 變動性制造費用耗費差異 140 固定性制造費用效率差異 200 固定性制造費用能量差異 170 ② 在變動成本法下， 借：主營業(yè)務成本 1 110 期間成本 30 貸：直接材料用量差異 400 直接材料價格差異 1 500 直接人工效率差異 350 直接人工工資率差異 1 000 變動性制造費用耗費差異 500 變動性制造費用效率差異 140 固定性制造費用預算差異 200 固定性制造費用能量差異 170 。 產(chǎn)品銷貨款 =60 450=27 000 借：應收賬款 27 000 貸：主營業(yè)務收入 27 000 10．結(jié)轉(zhuǎn)已銷產(chǎn)品標準成本。 標準成本 =4 465=1 860元 實際成本 =2 500元 效率差異 =（ 1 000－ 465 2） 2=140元 耗費差異 =（ 2 500247。 1 000－ 5） 1 000=－ 1 000 借：生產(chǎn)成本 4 650 直接人工效率差異 350 貸：應付工資 4 000 直接人工效率差異 1 000 5．本月實際發(fā)生制造費用 3 400元，其中變動性制造費用 2 500元，固定性制造費用 900元，企業(yè)以銀行存款支付。為了確定應計入 “ 生產(chǎn)成本 ”賬戶的直接人工標準成本，需要計算本月實際完成的約當產(chǎn)量。 標準成本 =3 000 4=12 000元 實際成本 =3 000 =10 500元 價格差異 =（ － 4） 3 000=－ 1 500元 借：原材料 12 000 貸：銀行存款 10 500 直接材料價格差異 1 500 2．生產(chǎn)產(chǎn)品領用材料 2500kg 標準成本 =5 480 4=9 600 實際成本 =2500 4=10 000 用量差異 =（ 2 500－ 5 480） 4=400 借：生產(chǎn)成本 9 600 直接材料用量差異 400 貸：原材料 10 000 3．本月生產(chǎn)產(chǎn)品實用工時 1 000小時，發(fā)生直接人工費用 4 000元，以現(xiàn)金支付發(fā)生的直接人工費。如表 8－ 9所示。 1 100=2 1 100247。例如，生產(chǎn)能力閑置差異是一種損失，并不能在來來換取收益，作為資產(chǎn)計入存貨成本明顯不合理，不如作為期問費用在當期參加損益匯總。本期發(fā)生的成本差異，應由存貨和銷貨成本共同負擔。 ? (2)調(diào)整銷貨成本與存貨成本法 ? 按照這種方法，在會計期末將成本差異按比例分配至銷貨成本和存貨。這種方法的理由是：本期差異應體現(xiàn)本期成本控制的業(yè)績，要在本期利潤上予以反映。 （三）期末處理各項成本差異 各差異賬戶的累計發(fā)生額，反映本期成本控制業(yè)績。對超支差異應借記有關差異賬戶，節(jié)約差異則貸記相應賬戶。 二、標準成本系統(tǒng)的賬務處理程序 （一）登記各項標準成本賬戶 對于日常發(fā)生的各項實際成本，都應當將其分離為標準成本和成本差異兩部分，并以標準成本分別登記“原材料”、“生產(chǎn)成本”、“產(chǎn)成品”和“產(chǎn)品銷售成本”等各有關成本賬戶。在全部成本法下，可以不設置 “ 固定性制造費用成本差異 ” 賬戶。 （二）反映各項成本差異的賬戶 對于實際成本脫離標準成本而形成的各項成本差異，既可以按大的成本項目設置賬戶，也可以按具體成本差異的內(nèi)容設置賬戶。這些賬戶都應按標準成本進行核算，即記入這些賬戶的借方金額或貸方金額都應當是以實際產(chǎn)量計算的標準成本數(shù)額。因此，需設置反映各項標準成本的賬戶和反映各項成本差異的賬戶。為分清各部門應負的責任，應根據(jù)實際情況加以分析，分別由計劃部門、生產(chǎn)部門、采購部門、銷售部門等承擔相應的責任。 造成固定性制造費用能量差異的原因可能有： 訂貨增減； 產(chǎn)品訂價調(diào)整； 原設計生產(chǎn)能力過剩，市場容納不下； 原材料、燃料、動力供應不足； 產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整； 機械設備故障頻繁，停工修理增多； 人員技術(shù)水平有限，不能充分發(fā)揮設備能力。例如，固定資產(chǎn)折舊費用發(fā)變化應由財務部門負責，修理費用的開支變化應由設備維修部門負責；其它有關費用可根據(jù)實際情況確定責任歸屬。 造成固定性制造費用預算差異的原因可能有： 管理人員的增減； 管理人員工資及相應職工福利費的調(diào)整； 稅率的變動； 折舊方法的改變； 維修費開支加大； 職工培訓費的增減； 租賃費、保險費的調(diào)整； 各項公共事業(yè)費增加。 ? 3．固定性制造費用成本差異的分析 ? 造成固定性制造費用成本差異的原因比較復雜。它們的計算公式如下： ? 固定性制造費用的預算差異 =實際產(chǎn)量實際固定性制造費用－預算產(chǎn)量標準固定性制造費用 ? ? 固定性制造費用能力差異 ? =（預算產(chǎn)量的標準工時－實際產(chǎn)量的實際工時） 固定性制造費用標準分配率 ? 固定性制造費用效率差異 =（實際產(chǎn)量實際工時－實際產(chǎn)量標準工時） 固定性制造費用標準分配率 ? [例 9] 仍以前例資料為例，（ 本月實際產(chǎn)量 100件，實際發(fā)生的固定性制造費用總額為 380 000元，預算產(chǎn)量的標準工時為 12 000小時，固定性制造費用的預算總額為 480 000元，每件產(chǎn)品的標準） 若實際耗用直接人工 11 000小時，要求用三差異法計算有關固定性制造費用成本差異。其中，預算差異的計算與二差異法的計算相同。 解： 固定性制造費用的標準分配率＝ 480 000247。 預算產(chǎn)量的標準工時 ? ? 綜上所述，我們可以看出，固定性制造費用差異可以表述為： ? 固定性制造費用成本差異 =固定性制造費用的耗費差異 +固定性制造費用的能量差異 ? =固定性制造費用的實際發(fā)生總額－固定性制造費用的標準發(fā)生額 [例 9] 本月實際產(chǎn)量 100件，實際發(fā)生的固定性制造費用總額為 380 000元，預算產(chǎn)量的標準工時為 12 000小時，固定性制造費用的預算總額為 480 000元，每件產(chǎn)品的標準工時為 100小時 /件。 ? 固定費用與變動費用不同，不因業(yè)務量而變，故差異分析有別于變動費用 ,在考核時不考慮業(yè)務量的變動，以原來的預算數(shù)作為標準，實際數(shù)超過預算數(shù)既視為耗費過多。 預算差異也稱耗費差異，是指固定制造費用的實際金額與固定制造費用預算金額之間的差額。 固定制造費用差異計算分析方法有兩種，一種是兩差異分析方法，一種是三差異分析法。所以變動性制造費用分配基礎的選擇非常重要，通常負責控制分配基礎水平的部門應對變動性制造費用的效率差異承擔責任。 3．變動性制造費用的差異分析 引起變動性制造費用不利差異的原因可能是多方面的，如構(gòu)成