【正文】 財(cái)務(wù)控制員一 直認(rèn)為作業(yè)成本法對(duì)集團(tuán)的進(jìn)一步發(fā)展來(lái)說(shuō)是一個(gè)好的工具，應(yīng)該在集團(tuán)全面推廣。簡(jiǎn)單地說(shuō)，作業(yè)成本法帶來(lái)的效益在于管理層可以使用更精確和更具有相關(guān)性的信息，作業(yè)成本法為管理層的商業(yè)決策提供了一個(gè)好的工具。 由于針對(duì)不同方面更好的衡量，公司作出了更好的資本投資決策； 作業(yè)成本法的實(shí)施結(jié)果 根據(jù)財(cái)務(wù)控制員的消息，莫科公司實(shí)施作業(yè)成本法帶來(lái)了多方面的效益，包括： 他對(duì)工會(huì)成 員進(jìn)行了大量的訪談以確定他們一天中是如何支配他們的時(shí)間的。 由于缺乏有相關(guān)技能和知識(shí) 的人員，項(xiàng)目實(shí)施之初不得不做大量的培訓(xùn)。財(cái)務(wù)控制員很禮貌地告訴他：就目前分配給項(xiàng)目組的資源的情況下，這是不可能 的；如果要想盡快得到報(bào)告結(jié)果，他還需要分配得到更多的資源。 作業(yè)成本法系統(tǒng)能夠計(jì)算出真實(shí)的成本和并用于定價(jià)，自動(dòng)計(jì)算出業(yè)績(jī)計(jì)量和產(chǎn)品的利潤(rùn)率，能給管理上提供很多決策相關(guān)的信息，當(dāng)前年度的預(yù)算也將基于作業(yè)成本法提供的信息和建立的作業(yè)成本核算模型做出。購(gòu)買(mǎi)軟件只需要 1000 美元，但是需要做很多的基礎(chǔ)工作來(lái)使軟件適合公司的特殊需要，另外收集和輸入數(shù)據(jù)也很花時(shí) 間。 檢查的次數(shù)：很多地方需要抽樣檢 查 機(jī)床調(diào)試的頻率 (這包括編程數(shù)控機(jī)床 ) 接受到這項(xiàng)任務(wù)后，財(cái)務(wù)控制員建立了一個(gè)包括他自己、一個(gè)制造部門(mén)的工程師和一個(gè)成本會(huì)計(jì)師的項(xiàng)目組，在之后的三個(gè)月時(shí)間里，作業(yè)成 本法項(xiàng)目小組與公司內(nèi) 部其他部門(mén)的人員進(jìn)行了大量的非正式交流。只 是他們很清楚，目前的會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在不足。現(xiàn)在的人力資 源成本僅僅是以前的人力資源成本的一小部分，但是由新技術(shù)帶來(lái)的成本節(jié)約并沒(méi)有使顧客獲得好處，也沒(méi)有使企業(yè)的產(chǎn)品在市場(chǎng)商獲得價(jià)格優(yōu)勢(shì)。它以前的成本核算系統(tǒng)是傳統(tǒng)成本 核算系統(tǒng)，其中制造費(fèi)用按照人工小時(shí)分配。莫科公司位于墨爾本，是工程零件制造商，它是唯一生產(chǎn)這種零件的澳大利亞廠商，近 年來(lái)受到海外制造商的激烈競(jìng)爭(zhēng)。 ABC 與 ABM在先進(jìn)汽車(chē)制造企業(yè)的實(shí)施應(yīng)用是一個(gè)漫長(zhǎng)而復(fù)雜的過(guò)程，但是它通過(guò)回歸分析等模型試圖尋找與所有成本耗用均相關(guān)的成本 動(dòng)因，但在一個(gè)作業(yè)中很難將資源耗費(fèi)與 成本動(dòng)因建立線性關(guān)系。但是，如果評(píng)價(jià)方法不改善，作業(yè)成本管理的實(shí)施效果就會(huì)大打折扣。培養(yǎng)全員成本意識(shí)，人人身上有成本，人人肩上有指標(biāo)，成本控制貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程，為 ABC 與 ABM 的順利實(shí)施創(chuàng)造良好環(huán)境。這也是 ABC 與 ABM 在我國(guó)企業(yè)難以推廣的一個(gè)主要原因。 （二）加強(qiáng)復(fù)合型專(zhuān)業(yè)人員培養(yǎng)，優(yōu)化實(shí)施環(huán)境 在推廣應(yīng)用 ABC 與 ABM的過(guò)程中，我們發(fā)現(xiàn)一個(gè)非常 重要的較難克服的瓶頸就是缺乏具備要求素質(zhì)的專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員問(wèn)題。特別是作業(yè)的正確劃 分，既費(fèi)時(shí)又復(fù)雜， 而且是實(shí)施 ABC 與 ABM 的基礎(chǔ)。 四、對(duì)東風(fēng)汽車(chē)股份公司作業(yè)成本法實(shí)地研究的體會(huì)與思考 在歷時(shí)一年的對(duì)東風(fēng)汽車(chē)股份公司應(yīng)用作業(yè)成本法的實(shí)地研究中，我們認(rèn)為以下幾個(gè)方面需要注意。 計(jì)算成本動(dòng)因分配率，計(jì)算產(chǎn)品作業(yè)成本。 （四）車(chē)架作業(yè)部 ABC 與 ABM的實(shí)施 根據(jù)實(shí)地調(diào)查所掌握的相關(guān)資料以及車(chē)架作業(yè)部的生產(chǎn)工藝特點(diǎn)，我們選取了車(chē)架作業(yè)部 2020 年 1－ 7 月份為成本核算期間，選取該期間完成從材料供應(yīng)、加工生產(chǎn)到形成產(chǎn)品的整個(gè)過(guò)程的產(chǎn)品為成本核算對(duì)象。建立作業(yè)中心時(shí)，一 般是首先確定一個(gè)核心作業(yè)，然后將上下游工序中一些次要任務(wù)或作業(yè)與之上下游工序中一些次要任務(wù)或作業(yè)與之合并，歸集為一個(gè)作業(yè)中心。每個(gè)作業(yè)均可細(xì)分為許多子作業(yè)或子任務(wù)，如架沖作業(yè)可以進(jìn)一步細(xì)分為天車(chē)、鉆清、成型等子任務(wù)。根據(jù)作業(yè)成本法理論，分析分配資源費(fèi)用時(shí)選擇的資源動(dòng)因，將車(chē)架作業(yè)部發(fā)生的所有資源耗費(fèi)分配至相關(guān)的作業(yè)中心，并設(shè)計(jì)說(shuō)明書(shū)。 車(chē)架作業(yè)部推行 ABC 的不利條件 車(chē)架作業(yè)部的自動(dòng)化程度不高，基本上都是人工操作，從而實(shí)施 ABC的效果可能打折扣。 三、作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車(chē)股份公司的應(yīng)用 （一）作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車(chē)股份公司的應(yīng)用階段： 1．以車(chē)架作業(yè)部為試點(diǎn)進(jìn)行作業(yè)成本管理的試用階段 ； 2．對(duì)車(chē)架作業(yè)部的作業(yè)成本管理分析與考評(píng)； 3．完善作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車(chē)股份公司推廣應(yīng)用的計(jì)劃； 4．建立責(zé)任成本中心，以責(zé)任成本中心為對(duì)象推行作業(yè)成本管理； 5．構(gòu)建以戰(zhàn)略成本管理理念為指導(dǎo)，以預(yù)算成本為標(biāo)準(zhǔn)成本，作業(yè)成本與責(zé)任成本相結(jié)合，成本管理與價(jià)值管理相結(jié)合，成本中心與利潤(rùn)中心相統(tǒng)一的新型成本管理體系。 二、作業(yè)成本管理問(wèn)題的提出 隨汽車(chē)制造行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)者增多，汽車(chē)生產(chǎn)商之間的競(jìng)爭(zhēng)變得異常激烈，汽車(chē)產(chǎn)品的價(jià)格也不斷下降，汽車(chē)行業(yè)盈利水平逐漸降低，部分產(chǎn)品已經(jīng)處于保本點(diǎn)水平，而 管理者要求的分產(chǎn)品盈利能力尤其是成本分析不能及時(shí)準(zhǔn)確核算。 2．通過(guò)應(yīng)用 ABC，財(cái)務(wù)部門(mén)可以支持優(yōu)化企業(yè)資源、提高企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率，如案例中描述的通過(guò)向決策部門(mén)提供不同維度的運(yùn)營(yíng)信息，協(xié)助運(yùn)營(yíng)部門(mén)制定合理的價(jià)格、最優(yōu)路由的選擇、 客戶(hù)管理等手段，從而完善了公司的管理職能。 作業(yè)成本管理帶來(lái)的新變化使久凌公司在不遠(yuǎn)的 未來(lái) 以 “低成本、高質(zhì)量的服務(wù) ”立足于物流行業(yè)的愿景有了現(xiàn)實(shí)的基礎(chǔ)。 久凌公司繼續(xù)按照作業(yè)成本法進(jìn)行有序的成本核算，同時(shí)積極推進(jìn)改革，將方法上升到作業(yè)成本管理的層次。從這個(gè)意義上， ABCM與一切追求流程化、標(biāo)準(zhǔn) 化、客戶(hù)化的物流管理是殊 途同歸的。 作業(yè)成本管理是一項(xiàng)新的管理方法，在企業(yè)的內(nèi)部改進(jìn)和價(jià)值評(píng)估方面具有重要的作用。 2．基于成本管理優(yōu)化企業(yè)流程 管理本身是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，成本管理也不可能例外。最好的方法是，邊 實(shí)施，邊調(diào)整，邊改進(jìn)。這解決了某一站點(diǎn)收取快運(yùn)收入，而另外的站點(diǎn)承 擔(dān)快運(yùn)成本的不合理現(xiàn)象，即解決了機(jī)構(gòu)內(nèi)部成本回歸難的問(wèn)題。只要在公司 網(wǎng)絡(luò) 可覆蓋范圍之內(nèi)，確定了物流的起始地、中轉(zhuǎn)地和目的地，不同路由的成本都可得到預(yù)測(cè)。（見(jiàn)圖 2） 圖 2：多維度盈利分析 2．為企業(yè)提供多維度成本測(cè)算 引入作業(yè)成本法后，它可以很清晰地提示出作業(yè)成本與驅(qū)動(dòng)因素之間的因果關(guān)系。成本管理的新增功能包括： 1．為企業(yè)提供多維度盈利分析 使用作 業(yè)成本法后，物流操作可以分解為取件、派件、操作、運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、接受查詢(xún)與投訴、結(jié)算和拜訪客戶(hù)等不同的作業(yè)。 之后，在對(duì)企業(yè)的運(yùn)作進(jìn)行充分了解與分析的基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)企業(yè)的作業(yè)成本核 算模型，主要確定了以下內(nèi)容：企業(yè)資源、作業(yè)和成本對(duì)象及其分類(lèi)；它們?cè)诟鱾€(gè)組織層次的關(guān)系；科目到資源的對(duì)應(yīng)關(guān)系；資源到作業(yè)的資源動(dòng)因；作業(yè)到產(chǎn)品（成本對(duì)象）的作業(yè)動(dòng)因等。作業(yè)成本法的核心思想就是首先將企業(yè)耗費(fèi)的資源分配到作業(yè)上，再將作業(yè) 分配到成本對(duì)象上。但從企業(yè)自身而言，由于缺少這方面的經(jīng)驗(yàn)，以自己的力量來(lái)完成此項(xiàng)工作，無(wú)疑會(huì)導(dǎo)致成功的可能性大為降低。但在滿(mǎn)足這個(gè)條件的同時(shí)，怎樣在具體業(yè)務(wù)過(guò)程中，對(duì)于各區(qū)域之 間的成本控制進(jìn)行平衡，就必須有一個(gè)非常精確的計(jì)算方法。 6．物流企業(yè)對(duì)線路規(guī)劃有著很強(qiáng)的依賴(lài)性?，F(xiàn)有的 成本核算方法，產(chǎn)品成本也無(wú)法計(jì)算出來(lái)，不利于產(chǎn)品的盈利差異性分析，影響到企業(yè)對(duì)客戶(hù)、產(chǎn)品的管理。 2．高額的間接費(fèi)用。如何對(duì)這樣的產(chǎn)品進(jìn)行成本控制，成為擺在業(yè)務(wù)管理者面前的重要問(wèn)題。隨著我國(guó)各種條件的 逐步成熟，企業(yè)引進(jìn)作業(yè)成本管理將是必然的結(jié)果，它必定會(huì)給企業(yè)帶來(lái)更大的效率。當(dāng)前只是在個(gè)別自動(dòng)化程度較高，管理較好的企業(yè)進(jìn)行嘗試。對(duì)作業(yè)成本實(shí)施過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的 問(wèn)題采取相應(yīng)措施，實(shí)現(xiàn)持續(xù)的效果改進(jìn)， 重塑企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)流程，消除不增值作業(yè)，提高增值作業(yè)運(yùn)行效率，通過(guò)這種 ABCM 績(jī)效信息反饋，重新進(jìn)行下一循環(huán) 的更高層的作業(yè)分析和成本動(dòng)因分析。延續(xù)性成本動(dòng)因反映完成某一作 業(yè)所需要的時(shí)間 。 成本動(dòng)因分析：成本動(dòng)因，指的是解釋發(fā)生成本的作業(yè)的特性的計(jì)量指標(biāo)，反映作業(yè)所耗用的成本或其他作業(yè)所耗用的作業(yè)量 。 ABCM的設(shè)計(jì)與運(yùn)行必須考慮這三方面的要求，并按次序組織銜接，循環(huán)進(jìn)行。 ABCM 與傳統(tǒng)成本管理的顯著區(qū)別，在于將企業(yè)視作為滿(mǎn)足顧客需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體，企業(yè)商品凝聚了 在各個(gè)作業(yè)上形成而最終轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值，作業(yè)鏈同時(shí)表現(xiàn)為 價(jià)值鏈 。從而有利于從作業(yè)的角度權(quán)衡成 本和顧客價(jià)值，保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策與企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)一致。 作業(yè)成本管理的基本方法 價(jià)值鏈 分 析是作業(yè)成本管理的基本方法。 ABCM 的基本思想是：企業(yè)是一個(gè)為最終滿(mǎn)足顧客需求、實(shí)現(xiàn)投資者報(bào)酬價(jià)值最大 化而運(yùn)行的一系列有密切聯(lián)系的作業(yè)的集合體，企業(yè)生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，而資源消耗的同時(shí)又是價(jià)值的積累過(guò)程，即價(jià)值從一個(gè)作業(yè)轉(zhuǎn)移 到下一個(gè)作業(yè)，最后全部累積到最終的商品或勞 務(wù)上，最終商品或勞務(wù)既是全部作業(yè)的集合，也是全部?jī)r(jià)值的集合。對(duì)間接費(fèi)用的分配則依據(jù)作業(yè)成本動(dòng) 因，采用多樣化的分配標(biāo)準(zhǔn)，由于提高了與產(chǎn)品實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性，使成本的可歸屬性大大提高，能使作業(yè)成本會(huì)計(jì)提供 “ 相對(duì)準(zhǔn)確 ” 的產(chǎn)品成本信息。歸根到底，它是采用多種標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用，是對(duì)不同的作業(yè)中心采用不同的作業(yè)動(dòng)因 來(lái)分配間接費(fèi)用。第四層次是工廠級(jí)成 本。該層次的作業(yè)成本取決于生產(chǎn)批次的多少。即與生產(chǎn)單位產(chǎn)品有關(guān)的直接耗費(fèi)，包括原材料、直接人工等。因此，在這種情況下需要引進(jìn)作業(yè)成本分配方法。相應(yīng)地，原來(lái)為傳統(tǒng)采購(gòu)與制造乃至企業(yè)決策服務(wù)的產(chǎn)品成本計(jì)量與控制、會(huì)計(jì)決策、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等會(huì)計(jì)理論和方法也將發(fā)生相應(yīng)變革。 1988 年，他們?cè)凇豆鹕虡I(yè)評(píng)論》第五期發(fā)表《正確計(jì)量成本才能作出正確決策》的論文中，詳細(xì)闡述了有關(guān) 作業(yè)成本法 的原理。而作業(yè)成本計(jì)算和作業(yè)成本管理為我們提供了一個(gè)有效地、能為企業(yè)產(chǎn)品定價(jià)、生產(chǎn)決策、市場(chǎng)定位以及成本控制決 策等提