【正文】 調(diào)減 遞延稅款的本期發(fā)生額＝時間性差異＊稅率－A＋B 正數(shù)為借方，負數(shù)為貸方. ＊＊＊＊第三步 本期所得稅費用=本期應(yīng)交所得稅177。 A、 投資企業(yè)的所得稅率大于被投資企業(yè)的所得稅率形成應(yīng)納稅時間性差異造成的遞延稅款 貸：遞延稅款。而對于應(yīng)收帳歀的主要方法是函證，在教材204－206頁對于函證的性質(zhì)、時間、范圍、評價進行系統(tǒng)的講解，最重要的是表105函證結(jié)果匯總表，通過對表中內(nèi)容的分析和總結(jié)，我們可以從定量的角度來分析符合性測試的結(jié)果是否恰當(dāng)、評價是否恰當(dāng)。 第三步通過實質(zhì)性測試重新評價內(nèi)部控制風(fēng)險。 第二步符合性測試的主要方法是檢查會計憑證和重新執(zhí)行內(nèi)部控制，從會計報表的認定層來測試。了解內(nèi)部控制和符合性測試進一步評價是從定性的角度來評價，而通過實質(zhì)性測試再次評價是從定量的角度來評價控制風(fēng)險，但是書上沒有非常具體的舉例，很不好理解，本人發(fā)現(xiàn)從書中三章表作為銷售循環(huán)內(nèi)部控制的測試和評價，來理解內(nèi)部控制評價可能會好一點： 第一步是了解內(nèi)部控制的主要目的是對于內(nèi)部控制的描述，并不對內(nèi)部控制執(zhí)行是否有效、設(shè)計是否合理進行評價，主要方法是檢查生產(chǎn)的文件報表和進行“穿行測試”。 ＋時間性差異 (借方為加項，貸方為減項) 時間性差異包括可抵減的時間性差異和應(yīng)納稅時間性差異，主要表現(xiàn)在以下幾個方面: A 、 費用和損失。 C 特殊差異 －減項－。如國庫券利息收入。如：被審計單位的關(guān)鍵人員突變，就要查“活”賬，從實際的經(jīng)濟活動和從事經(jīng)濟活動的人去發(fā)現(xiàn)線索；再如：被審計單位有賬外“賬”，就應(yīng)查清落實賬外“賬”的來源、形成過程及存在形式，便可發(fā)現(xiàn)問題。因此。如果發(fā)現(xiàn)非對應(yīng)關(guān)系，應(yīng)作為異常對應(yīng)關(guān)系加以審查。查賬時發(fā)現(xiàn)異常去向，應(yīng)特別注意，進一步弄清真實情況。資金運動總是有來龍去脈的，商品資金是由貨幣資金而來的，具體是通過“庫存商品”賬戶反映其來路。在會計核算數(shù)字中，該精確的而沒有精確，不該精確的而精確到脫離實際的程度，均是異常數(shù)字，需要問個為什么，并進一步弄個明白。如資產(chǎn)賬戶中的固定資產(chǎn)、材料、貨幣資金等，都應(yīng)該是正數(shù)，如果出現(xiàn)負數(shù)，便是異常數(shù)字，需要進一步詳細查明。如某企業(yè)的管理費每月在 50000—60000元之間，而本月達到90000元，這90000元對這個企業(yè)一個月的管理費來講，就是異常數(shù)字，需要作進一步審查，以便弄清疑點。 如果會計憑證上沒有反映業(yè)務(wù)發(fā)生的特定時間，或所反映的特定時間與經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內(nèi)容有明顯矛盾，就應(yīng)視為異常時間，需要借助其他資料，進一步核查。 總之，對貨幣資金業(yè)務(wù)審計中遇到的疑點不能輕易放棄，它不但要求審計人員具備較高的審計技能，更重要的是它可能隱含著違法于犯罪等經(jīng)濟行為。長期不予處理的應(yīng)付款項，突然進行清理，要注意收款單位是否與帳面符合，清理的依據(jù)是否充分。對應(yīng)收貨款來說，只顧按合同發(fā)貨，或推銷庫存積壓滯銷品，而不管購貨單位是否有能力歸還貨款，就會出現(xiàn)上述問題。若是購貨方資金周轉(zhuǎn)困難，不能及時清償，而被審計單位也不追償，長期掛在帳上，應(yīng)積極催收。在審查這些內(nèi)容時，著重注意發(fā)生額及余額的變化趨勢：⑴凡余額在貸方的，除應(yīng)收銷貸款中的預(yù)收款外，一般來說是不正常的，大多數(shù)屬于核算上的錯誤，也有可能是會計對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理不當(dāng)所致。重點查明：支票存根是否聯(lián)號；是否按順序使用；作廢的支票是否加蓋“作廢”戳記，附在存根上。值得注意的是，即使經(jīng)調(diào)節(jié)后“平了”的余額表，也可能有問題。追查在途存款。有無假借經(jīng)濟合同為名實為出借資金，收取利息不入帳、出借資金將利息或回扣。從中漁利的，應(yīng)作審計記錄，為進一步追究經(jīng)濟責(zé)任或法律責(zé)任提供依據(jù)。企業(yè)銀行的存入與支付，是否在問題；查存取款項，看是否合法。一是有無轉(zhuǎn)借、出賣銀行帳戶的是否違規(guī)提供銀行帳戶收取“好處費”的情況；二是有無本應(yīng)轉(zhuǎn)帳支付，卻采用不正當(dāng)手段，套取大量現(xiàn)金，從中作弊的情況。必要時，可進一步與收款單位取得聯(lián)系，請其協(xié)助調(diào)查問題。如對工資單復(fù)核，對發(fā)計件工資的又發(fā)計時工資或反之平時沒有獎金的或獎金高出平時是否是代領(lǐng)，應(yīng)查清。有無將罰款收入或沒收的有關(guān)款項作為收入而未開具收據(jù)的情況。 三、實質(zhì)性測試 1. 核對日記賬與總賬的余額是否相符 測試貨幣資金余額的起點，是核對日記賬與總賬的余額是否相符。財政部于2001年7月12日發(fā)布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范—貨幣資金（試行）》，也對“崗位分工及授權(quán)批準(zhǔn)、現(xiàn)金和銀行存款的管理、票據(jù)及有關(guān)印章的管理、監(jiān)督檢查”等環(huán)節(jié)的內(nèi)容規(guī)定的十分詳細、完善。要么是為了以逃避國家稅收，偷騙稅款；侵蝕國有資產(chǎn)或者將國有資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為私有。企業(yè)發(fā)生的舞弊事件大都與貨幣資金有關(guān)。根據(jù)最高人民法院司法解釋第66條規(guī)定，債務(wù)人的開辦人注冊資金投入不足的，應(yīng)當(dāng)由該開辦人予以彌補，補足部分屬于破產(chǎn)財產(chǎn)。企業(yè)承諾到期還本付息的，一般是集資性質(zhì)；承諾到期分紅，共擔(dān)風(fēng)險的，一般屬于投資性質(zhì)；企業(yè)股份制改造中的職工持股，原則上屬于職工投資行為。按照國家規(guī)定不具備房改條件，或者職工在房改中不購買住房的，由清算組根據(jù)實際情況處理。幾項特殊資產(chǎn)的處理 根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)破產(chǎn)法（試行）》以及國務(wù)院國發(fā)［1994］59號《關(guān)于在若干城市試行國有企業(yè)破產(chǎn)有關(guān)問題的通知》等法律法規(guī)的規(guī)定，破產(chǎn)企業(yè)的以下資產(chǎn)屬于非破產(chǎn)財產(chǎn)，應(yīng)在審計確認破產(chǎn)企業(yè)清算資產(chǎn)負債表時，予以審計剝離：破產(chǎn)企業(yè)職工住房；破產(chǎn)企業(yè)所屬的學(xué)校、托幼園、醫(yī)院等福利性部門和設(shè)施；保障職工福利區(qū)的生活后勤部門，如職工生活用供水、供電、供暖等設(shè)施；工會經(jīng)費形成的自有資產(chǎn)；破產(chǎn)企業(yè)以劃撥方式取得的國有土地使用權(quán)；已作為擔(dān)保物的財產(chǎn)。 （3）對原來沒有財產(chǎn)擔(dān)保的債務(wù)提供財產(chǎn)擔(dān)保。 對有關(guān)賬務(wù)的處理破產(chǎn)企業(yè)最為顯著的特征是企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的終止。審計目的主要是對企業(yè)的資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益至裁定破產(chǎn)日的賬面數(shù)進行核實確認，清算組將向債權(quán)人會議報告破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益至法院裁定破產(chǎn)日間的審計核實情況。 檢查時應(yīng)采用審閱法仔細審查待處理財產(chǎn)損益明細賬及有關(guān)原始憑證，查明其形成的原因，并對長期隱瞞不報上級主管部門批準(zhǔn)的掛賬損失進行重點檢查。 （二）檢查與銷售有關(guān)的文件，以驗證這些應(yīng)收賬款的真實性。 （二）采用核對法、查詢法審查跨期費用是否按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進行攤銷和預(yù)提。 四、利用預(yù)提費用或待攤費用賬戶調(diào)高利潤 檢查人員在檢查會計賬目時，應(yīng)將檢查重點放在原材料、材料成本差異和產(chǎn)成品賬戶。三、隨意變動發(fā)出存貨的計價方法來調(diào)高利潤 企業(yè)為了增加利潤，常采用少提或不提折舊，或使已發(fā)生的當(dāng)期支出暫不入賬，或少計不計當(dāng)期應(yīng)負擔(dān)的利息支出，不提或少提各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等方法。 是否存在提前確認收入尊現(xiàn)象。（四）委托其他單位代銷產(chǎn)品的，應(yīng)查明有無商品未銷售，編制虛假代銷清單，虛增本期收入觀象。 　　大量研究證實，分析性程序是種應(yīng)用十分廣泛而且頗為有效的審計方法，尤其在發(fā)現(xiàn)和檢查財務(wù)報告舞弊方面作用相當(dāng)明顯。美國注冊會計師協(xié)會并將這一方法歸納為審計準(zhǔn)則，成為注冊會計師們查賬的第四大技術(shù)。盡管內(nèi)部控制的測試與評價，能在某種程度上減輕詳細審計所帶來的壓力，但如何進一步擺脫信息膨漲所引起的審計羈絆，不得不引起注冊會計師們的深思。原因在于，會計信息系統(tǒng)的輸出結(jié)果（會計賬戶余額）的準(zhǔn)確性主要依賴于數(shù)據(jù)輸入和數(shù)據(jù)處理（經(jīng)濟交易）的準(zhǔn)確性。如果影響財務(wù)報告可*性的內(nèi)部控制不健全，財務(wù)報表就不太可能符合企業(yè)會計準(zhǔn)則和有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的要求。于是，注冊會計師開始走出舍本求木的誤區(qū)，關(guān)注起與報表信息產(chǎn)生過程有關(guān)的內(nèi)部控制。過去那種依*傳統(tǒng)的逐頁核對、逐筆檢查的手工方法，既曠日費時，也無法作出質(zhì)量保證。因此，盤點與函證成為現(xiàn)代注冊會計師查賬的第二大技術(shù)。 　　可見，盡管財務(wù)會計為使其反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)更真實、更客觀，也更便于驗證，設(shè)計了許多方法與手段：如在發(fā)票上印有防偽標(biāo)志，對賬冊、憑證進行編號，印制一式多聯(lián)的單據(jù)等。明克（Barry Minkow）曾說：“對于一個舞弊者來講，應(yīng)收賬款作假是一個很好的方法，這樣做很快就會增加利潤。這樣，虛報存貨數(shù)量把戲就容易顯形。（2）在執(zhí)行盤點測試程序時，注冊會計師一般會事先通知客戶測試的時間和地點。注冊會計師執(zhí)行該程序時，只要稍加注意，就能發(fā)現(xiàn)存貨舞弊問題。正因如此，復(fù)雜的存貨賬產(chǎn)體系往往成為極具吸引力的舞弊對象。確定現(xiàn)有存貨的數(shù)量常常比較困難。普華會計師事務(wù)所在賠償了五十萬美元之后，總結(jié)出了在查賬過程中，除了傳統(tǒng)的賬表核對、賬賬核對以及賬證核對之外，還必須對資產(chǎn)負債表中的所有有形資產(chǎn)進行盤點，對所有的具有權(quán)利與義務(wù)債權(quán)與債務(wù)進行函證。由此可見，以會計為媒介而產(chǎn)生的審計業(yè)務(wù)，造就了注冊會計師對會計語言的天生敏感性。會計并不比較現(xiàn)金收支，而是力量與成就、勞務(wù)的獲得與提供、所取得的（貨物或勞務(wù)）價格總計與處理（貨物或勞務(wù)）的價格總計。復(fù)式記賬的科學(xué)性，就在于此。 　　2. 復(fù)式記賬能夠說明經(jīng)濟事項發(fā)生時的來源與去向。財務(wù)會計的主要特征及賬證核對的主要方式是： 　　1. 原始憑證的要素能夠說明經(jīng)濟事項發(fā)生的時間、地點、金額、數(shù)量以及具體負責(zé)的人員。 注冊會計師的四大查賬技術(shù) 作為一個行業(yè)，注冊會計師是如何得到市場承認的呢，又是通過什么手段來取得社會的信任的呢？事實上，注冊會計師的成功，是與其四大查賬技術(shù)有關(guān)。 　　關(guān)注內(nèi)容不太正常的往來明細科目 　　往來賬的會計核算，一般都有一些固定的規(guī)律性內(nèi)容。 若企業(yè)與這些主要對象的往來賬項，發(fā)生均勻、經(jīng)常、大量，賬面記錄清晰，且持續(xù)時間較長、余額滾存結(jié)轉(zhuǎn)，則也可以適當(dāng)簡化有關(guān)實質(zhì)性審計程序?？梢姡谳^熟悉的環(huán)境中，更容易從事一些違法亂紀(jì)的活動，所以對關(guān)聯(lián)公司的往來審計，不能因子公司已經(jīng)被其他單位審計過或因為是內(nèi)部單位就麻痹大意、掉以輕心。這些情況會導(dǎo)致企業(yè)無原則使用資金，從而造成資產(chǎn)的損失和滋生各種腐敗現(xiàn)象，因此是往來賬審計時的重點內(nèi)容和高風(fēng)險領(lǐng)域。也就是說，審計往來賬項時，要減少對函證的使用量和使用面并降低對它的期望，重點使用符合性測試及其他實質(zhì)性測試程序，努力降低審計風(fēng)險。這些因素的存在必然使函證的作用大打折扣，而凸顯采用其他替代方法對往來賬目進行審計的重要性。往來賬的發(fā)生符合相應(yīng)內(nèi)部控制制度的要求是往來賬項形成合理的最起碼要求。從某種意義上說，管理好了往來賬項也就管好了企業(yè)的現(xiàn)金流入和流出。值得重點關(guān)注的是它的形成、變化有可能帶有違規(guī)、違法性質(zhì)，也有可能帶來一定的經(jīng)營風(fēng)險。明細賬的掛賬科目性質(zhì)與一級往來賬的核算內(nèi)容極不相符等。 　　從各往來賬的各個二級科目名稱上判斷往來賬科目核算的正確性，推斷對往來賬審計的重點領(lǐng)域 　　根據(jù)往來賬會計科目核算的性質(zhì)，所有往來賬的明細科目都有明確的核算對象，也就是說，會計科目反映的內(nèi)容與其名稱應(yīng)該是一一對應(yīng)的關(guān)系。實際工作中，有些審計人員對往來賬的審計重視不夠。但有的上市公司，籌集大筆資金，又不知道怎么使用，于是就亂存亂放，各種非法融資行為應(yīng)運而生。(4)合并會計報表范圍的伸縮。按現(xiàn)行會計制度規(guī)定，三年以上應(yīng)收賬款、待攤費用、開辦費及待處理財產(chǎn)損失屬不良資產(chǎn)，系利潤的抵減項，上市公司為了提高當(dāng)期業(yè)績，往往不作攤銷處理而長期掛賬，以虛增資產(chǎn)和利潤。如注冊會計師忽視對這些企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易的檢查和披露，就有可能承擔(dān)不必要的審計風(fēng)險。 集團公司將獲利能力強的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)以低收益形式讓上市公司托管，以填充上市公司利潤。一是轉(zhuǎn)讓土地、股權(quán)等收益，這些收益并無現(xiàn)金流入，與應(yīng)收賬款同時增加的只是賬面轉(zhuǎn)讓利潤；二是對無法收回的投資和拆借資金仍然確認為投資收益、利息收入；三是購買母公司優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)的款項記入往來賬中，且不計利息及資金占用費，上市公司既獲得了優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)的經(jīng)營收益，又無須支付任何代價。筆者認為，可以多關(guān)注以下一些審計風(fēng)險易發(fā)環(huán)節(jié)。此外，由于表外籌資的隱蔽性和風(fēng)險性使報表的信息缺乏完整性和真實性，對信息使用者構(gòu)成潛在的風(fēng)險，因此注冊會計師必須認真分析表外籌資，實行有效監(jiān)督，以維護企業(yè)外部關(guān)系人的利益。表外籌資是企業(yè)在資產(chǎn)負債表中未予反映的籌資行為。因此，為了防止權(quán)責(zé)發(fā)生制下報表的粉飾現(xiàn)象，可用收付實現(xiàn)制驗證權(quán)責(zé)發(fā)生制下確認的資產(chǎn)、收入等，以便給報表使用者提供能夠客觀評價企業(yè)未來產(chǎn)生現(xiàn)金流量的能力、償債能力、支付能力、融資能力、獲利能力的會計信息。5．收付實現(xiàn)制驗證分析法。現(xiàn)金流量分析法是指將經(jīng)營活動、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量及總體現(xiàn)金凈流量分別與主營業(yè)務(wù)利潤、投資收益和企業(yè)凈