【正文】 ? 【 51】【 52】【 53】 ? 二、債務重組的差異 ? 會計與所得稅法差異 ? 進行債務重組，債務人業(yè)務處理的會計與稅法一致。 （五）無形資產(chǎn)處置差異 ? 無形資產(chǎn)處置差異 ? 由于在攤銷、減值準備中規(guī)定不同，出現(xiàn)時間性差異，所以處置時計入當期損益會出現(xiàn)差異。 （四）無形資產(chǎn)攤銷 ? 攤銷范圍差異 ? （ 1）會計上規(guī)定使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不得攤銷； ? （ 2）稅法規(guī)定不得計算攤銷費扣除的：自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的；自創(chuàng)商譽（外購商譽支出可以在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或清算時扣除）；與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)；其他不得攤銷的無形資產(chǎn) ? 攤銷期限 ? （ 1）會計上在其使用壽命內(nèi)攤銷 ? （ 2）稅法上，法律、合同規(guī)定年限的，按照二者中較短者；法律沒有規(guī)定，按照合同規(guī)定年限；都沒有規(guī)定的，攤銷時間不得低于 10年。 ? （ 2）自行開發(fā)符合企業(yè)所得稅法新技術(shù)新產(chǎn)品、新工藝條件自行研發(fā)形成的無形資產(chǎn)，按照無形資產(chǎn)成本的 150%攤銷，形成永久性差異。稅法規(guī)定的比較具體，易于操作。 ? （三）固定資產(chǎn)折舊 ? 二者對折舊范圍的規(guī)定： ? （ 1）會計上對所有固定資產(chǎn)計提折舊，以下除外： ? 已經(jīng)提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn) ? 單獨計價入賬的土地 ? （ 2）稅法上以反列舉法支出不能扣除的內(nèi)容 【 7項 】 ? （ 3）二者比較：除下述外（稅法不得扣除，會計計提折舊），二者基本一致： ? 房屋建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn) ? 與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn) ? 折舊年限、預計凈殘值與折舊方法 ? （ 1）會計合理確定使用年限，稅法折舊年限作出最低規(guī)定； ? （ 2）凈殘值確定上二者基本一致，但是在調(diào)整上，會計上允許符合條件調(diào)整凈殘值，稅法規(guī)定一經(jīng)確定，不得變更。 ? （二）固定資產(chǎn)初始計量和計稅基礎比較 ? 二者一致的業(yè)務：外購、自建、投資者投入、債務重組、從被投資方分配股利取得的固定資產(chǎn)、接受捐贈取得的固定資產(chǎn)、具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換； ? 二者不一致的業(yè)務： ? 不具有商業(yè)實質(zhì)或換入或者換出資產(chǎn)公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換； ? 企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn)（同存貨）； ? 融資租入固定資產(chǎn)；（見前述租賃） ? 以非金融機構(gòu)借款建造或者購置固定資產(chǎn)；（見前述借款費用） ? 盤盈固定資產(chǎn)。方法一經(jīng)選定不得更改，如有必要變更需要在附注中說明 ? 稅法： 《 條例 》 規(guī)定企業(yè)使用或者銷售的存貨成本計算方法可以在先進先出、加權(quán)平均、個別計價中選用一種。 第四章 會計與稅法關(guān)于資產(chǎn)處理的差異 ? 一、資產(chǎn)概述和主要差異種類 ? （一）定義 ? 會計準則規(guī)定的更注重資產(chǎn)實質(zhì) ? 稅法以列舉的方式進行資產(chǎn)定義 ? （二）主要差異 ? 計量：會計上可采用歷史成本、公允價值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等；《 條例 》 指出各項資產(chǎn)以歷史成本為計稅基礎。企業(yè)發(fā)生的手續(xù)費和傭金通過 “ 管理費用 ”科目進行核算； ? 稅法規(guī)定 ? （ 1）保險企業(yè)：財產(chǎn)保險企業(yè)按當年全部保費收入扣除退保金等余額的 15%（含本數(shù)）計算限額；人身保險企業(yè)按照10%計算。 （七）加計扣除的差異 ? 會計規(guī)定。 ? 租金對于承租人應當在租賃期各個期間按照直線法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當期損益； ? 初始直接費用直接計入當期損益； ? （ 2）所得稅法規(guī)定。 ? 未確認融資費用會計處理（按照實際利率法計算，僅列出 2年）： ? 第一年： 50*=30000元 第二年： 【 500000（ 11870830000） 】 *6%=24678 ? 借：財務費用 30000 借：財務費用 24678 ? 貸：未確認融資費用 30000 貸：未確認融資費用 24678 ? 所得稅法對會計上確認的未確認融資費用（財務費用）不確認，要調(diào)減。 舉例 — 入賬價值 ? 假設甲公司于 2022年 1月 1日從乙公司以融資租賃方式租入一套管理用設備，租賃公司購置設備的成本為 51萬元，公允價值 51萬元，租賃期 5年，合同規(guī)定每年末支付租金 118708元，租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命 75%以上，出租人內(nèi)含利率為 6%，同期銀行貸款利率為 8%，假設融資租賃資產(chǎn)的余值為 0. ? （ 1）甲公司的會計處理 ? 確定租賃資產(chǎn)的入賬價值最低租賃付款額現(xiàn)值 =118708*（ P/A， 6%， 5） =50萬元 ? 最低租賃付款額現(xiàn)值小于公允價值，按照 50萬入賬 ? 未確認融資費用 118708*5500000=593540500000=93540 ? 借：固定資產(chǎn) — 融資租入 500000 ? 未確認融資費用 93540 ? 貸：長期應付款 — 應付融資租賃款 593540 ? （ 2）企業(yè)所得稅處理規(guī)定，企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值根據(jù)合同價款確定，該租賃資產(chǎn)入賬價值為 118708*5=593540 ? （ 3）二者出現(xiàn)暫時性差異，設置臺帳記錄，以后納稅申報時對各期提取固定資產(chǎn)折舊時加以調(diào)整。 ? 第二，以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。企業(yè)依照 《 企業(yè)所得稅法 》 和 《 條例 》 的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額。二者在資本化和費用化 確認上基本一致； ? （ 2）二者在借款費用計量上存在差異，主要表現(xiàn)為： ? 第一，企業(yè)向非金融機構(gòu)借款發(fā)生的利息支出，如果高于金融機構(gòu)同類同期貸款利率計算的數(shù)額，高出部分不允許扣除，形成永久性差異。資本化條件沒有規(guī)定，遵從會計準則。 ? （ 2）借款費用確認。 ? 舉例 【 32】 （四）借款費用差異 ? 會計規(guī)定。 ? 舉例： 【 31】 （三）廣告費和業(yè)務宣傳費差異 ? 會計規(guī)定：發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費可以在銷售費用下列支，不得采用預提的辦法 ? 《 條例 》 規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國家另有規(guī)定外，不超過當年銷售收入 15%部分準予扣除，超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 ? （ 2）職工福利費、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費超過標準部分有差異 ? （ 3）其他基本一致 舉例 ? 某公司 2022年 12月制訂了一份辭退計劃，擬從 2022年 1月 1日起將以員工自愿方式辭退一部分員工，并與員工達成一致， 12月 20日經(jīng)批準后將于下個年度實施完畢，內(nèi)容為 ： 50歲以上工人，在未來 10年內(nèi)共支付退養(yǎng)費現(xiàn)值 50萬元； 50歲以下工人，解除勞動合同時一次性補償支出共計 80萬元。 ? （ 1） 《 企業(yè)跨計準則第 9號 — 職工薪酬 》 規(guī)定，職工薪酬包括： ? 職工工資、獎金、津貼、補貼； ? 職工福利費 ? 五險一金 ? 工會經(jīng)費及職工教育經(jīng)費 ? 非貨幣性福利 ? 因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償 ? 其他與獲得職工提供的服務相關(guān)的支出。 ? （ 2）職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費。 ? （ 1）工資薪金支出。 ? 企業(yè)發(fā)生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規(guī)定扣除。 ? 第二十九條 企業(yè)所得稅法第八條所稱 成本 ，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務支出以及其他耗費。 ? 企業(yè)發(fā)生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產(chǎn)的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。 舉例 ?【 27】 自產(chǎn)設備用于在建工程； ?【 28】 自產(chǎn)商品用于辦公，不確認收入； ?【 29】 自產(chǎn)商品用于職工福利，視同銷售； ?【 210】 自產(chǎn)產(chǎn)品用于投資，具備商業(yè)實質(zhì)且公允價值可靠計量；不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不可靠計量； 第三章 會計與稅法關(guān)于成本費用處理的差異 ? 一、會計上成本費用的界定 ? 費用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。 ? 企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或者購買的貨物分配給股東或者投資者， 視同銷售 。 ? （ 1）稅收規(guī)定處理： 自 2022年 6月 24日起至 2022年底以前，對增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，其增值稅實際稅負超過 3％（集成電路為 6%）享受即征即退政策部分的所退稅款，用于企業(yè)研究開發(fā)軟件產(chǎn)品和擴大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應稅收入，不征收企業(yè)所得稅。 （ 5） 《 財政部 、 國家稅務總局關(guān)于專項用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知 》 （ 財稅 【 2022】 87號 ） 的規(guī)定 。 （ 二 ） 稅法的確認和計量 企業(yè)所得稅法規(guī)定以下收入為不征稅收入： （ 1） 財政撥款：限定了不征稅的 “ 財政撥款 ” 的主體是納入預算管理的事業(yè)單位 、社會團體等組織 ， 一般意義上對企業(yè)的撥付的各種補貼等要征稅 （ 二者一致 ） （ 2） 依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費 、 政府性基金；此項不征稅收入僅包括企業(yè)在日?；顒又幸勒辗煞ㄒ?guī)等規(guī)定代政府收取的具有專項用途的資金 。 確認： （ 1）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計入當期損益。 ? 舉例：勞務收入是否可靠估計的 ? 如： A公司于 2022年 11月接受 B公司委托為其培訓一批學員，培訓 6個月，2022年 11月 1日開學。 ? 會計與所得稅規(guī)定差異 ? （ 1）二者對勞務收入的確認條件和計量基本一致 ? （ 2）特殊差異： ? 第一，跨期勞務。申請入會或者加入會員后，會員在會員期內(nèi)不再付費就可以得到各種服務或者商品，或者以低于非會員的價格銷售商品或者提供勞務的，該會員費應在整個受益期內(nèi)分期確認收入； ? 第七，特許權(quán)費。為特定客戶開發(fā)軟件的收費，應根據(jù)開發(fā)的完工進度確認收入； ? 第四，服務費。應根據(jù)安裝完工進度確認收入。第二，已發(fā)生的勞務成本預計全部不能得到補償?shù)模瑧獙⒁呀?jīng)發(fā)生的勞務成本計入當期損益，不確認提供勞務收入。涉及開具紅字增值稅專用發(fā)票的，同 “ 銷售折讓 ” 。 ? （ 3）銷售折讓和退回：因售出的商品質(zhì)量不合格等原因而在售價上給予的減讓。 ? 折扣折讓與銷售退回業(yè)務； ? （ 1）商業(yè)折扣：企業(yè)為促進商品銷售而在價格上給予的價格扣除，商品銷售涉及到商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。 ? 合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應當按照應收的合同或者協(xié)議價的公允價值確定銷售商品的收入金額，應收的合同或協(xié)議價與公允價值之間的差額，在合同或協(xié)議期間按照實際利率法進行攤銷，計入當期損益。（二者有差異） ? 采用售后租回方式銷售商品的，通常情況下按照一般銷售的商品的售價確認收入，租回的商品作為租賃 進行處理。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入。其二，售后租回交易如果不是按照公允價值達成的，售價低于公允價值的差額計入當期損益；但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時，有關(guān)損失應予以遞延（遞延收益），并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內(nèi)進行分攤；如果售價大于公允價值，其大于公允價值的部分應計入遞延收益，并在租賃期內(nèi)分攤。賬務處理如下： ? 發(fā)出商品時：借：發(fā)出商品 12022 ? 貸：庫存商品 12022 ? 收到代銷清單時：借：應收賬款 11700 ? 貸：主營業(yè)務收入 10000 ? 應交稅費 — 增值稅（銷） 1700 ? 借：主營業(yè)務成本 6000 借：銷售費用 1000 ? 貸：發(fā)出商品 6000 貸：應收帳款 1000 ? 收到丙公司支付貨款：借：銀行存款 10700 ? 貸：應收帳款 10700 ? 采用售后回購方式