【正文】 負債很難進行定義。公共組織資產(chǎn)包括自然資源、繼承資產(chǎn)、基礎(chǔ)設施資產(chǎn)、國防資產(chǎn)、大量的無形資產(chǎn)等資產(chǎn)。對于某些公共組織資產(chǎn)來說，成本記錄、計價方法、會計準則和市價可能并不存在，資產(chǎn)的可靠計量可能是困難的，實務中許多固定資產(chǎn)是不計提折舊的。當由于缺乏可靠計量而使這類資產(chǎn)不能被確認，為反映這類資產(chǎn)往往以附注的形式來披露。公共組織資產(chǎn)按其流動性可分為金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)，按資產(chǎn)的用途是否受到限制可分為限制性資產(chǎn)，非限制性資產(chǎn)和抵押資產(chǎn)。公共組織資產(chǎn)的計量，區(qū)分交換性或非交換性交易獲得的資產(chǎn)分別采用不同的計量模式。對交換性交易獲得的資產(chǎn)采用歷史成本進行計量，對于以非交換性交易獲得的資產(chǎn)，以收到的資產(chǎn)的公允價值計量。政府存在貨幣發(fā)行、環(huán)境負債、雇員養(yǎng)老金負債等特殊負債，同時很難把政府的合約或法律義務與政治承諾、提供一般福利的社會責任間進行區(qū)分。與公司的有限責任相比，民主政府傾向于擴大他們的責任，導致更大的預算和經(jīng)常的赤字。由于政府會計的計量重點是當期的財務資源，忽視長期債務的計量，以致政府存在大量的隱性債務，給政府的持續(xù)運行帶來極大的風險。（四）收入和支出的確認和計量政府提供公共物品具有壟斷性。公共物品的非排他性使得不付費者照樣也能消費，因此需要通過稅收等非交換性交易對其進行融資。這些特征使得產(chǎn)品或服務的提供和收入的確認失去聯(lián)系，使公共組織的收入和費用進行匹配不可能。同時，由于政府和公眾間的許多交易和事項的非自愿性加劇了收入和費用的非匹配性。另外，政府的運營報表按資源流動進行計量和確認，不注重計量政府的服務努力和成就。公共組織的收入分為非交換性交易收入、交換性交易收入、其它利得三類。稅收、撥款和補助等在內(nèi)的非交換性交易是公共組織主要的財務來源。《非交換性交易會計和財務報告》規(guī)定滿足以下兩個條件才能確認收入：（1）滿足資產(chǎn)的確認標準或收到現(xiàn)金；（2）滿足收入確認標準。根據(jù)這兩個標準，政府的財產(chǎn)稅可以可靠地估計，并有標的以利于強制執(zhí)行。財產(chǎn)稅可采用應計制或修正的應計制進行計量，而其它稅種只能采用現(xiàn)金制進行確認。撥款和補助的資源提供者經(jīng)常提出合格性標準或?qū)μ峁┵Y源的用途進行限制，只有滿足合格性標準才能對撥款和補助進行確認。而公共組織的成本計量重點是“支出”，而非“費用”，即會計期間內(nèi)為：（1）日常運營；（2）資本支出；（3）長期借款本金的償還和支付利息；（4）撥款或補助支出等目的支用的財務資源的金額。按國際貨幣基金組織頒布的政府財政統(tǒng)計的要求，政府支出一般可按經(jīng)濟性質(zhì)和按實現(xiàn)的政府職能或社會經(jīng)濟目標進行分類。（五）硏究政府會計的方法與企業(yè)會計的實證研究快速發(fā)展相比，由于受數(shù)據(jù)獲取途徑等因素限制，政府會計研究基本還停留在規(guī)范研究階段。政府的職能就是確保社會所有契約能夠被有效履行，確保各契約方的合作。政府本身又是一組契約的組合，行政當局的任務就是通過協(xié)商簽訂各利益方都滿意的契約，并確保契約的有效履行。政府會計實證研究就是運用契約理論來研究會計政策變更對各利益方的影響。目前，我國除了側(cè)重進行政府會計規(guī)范研究外，還大力提倡政府會計實證研究，以便對會計準則制訂提供更多、更好的建議。二、預算會計制度改革的思考1997年，我國對預算會計制度進行了重大改革，頒布了《財政總預算會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》以及醫(yī)院等特殊行業(yè)的會計制度。近年來，財政管理體制改革的步伐加快，按照公共財政理論設計的預算管理模式已開始建立，預算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化，預算會計的客體運行環(huán)境又發(fā)生了變化，因此，預算會計又面臨著進一步的改革。（一）會計體系：向政府與非營利組織會計發(fā)展目前我國的預算會計包括財政總預算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計，屬于縱向財政會計體系，它牽涉到眾多報告主體問題?？v向會計模式存在以下缺點：首先，它承認并強化了“部門利益”，違背了公共財政建設方向。其次，縱向會計模式造成會計制度條塊分割，會計信息極其零散，不利于信息使用者評價政府的受托責任。第三，縱向會計模式披露的信息不充分，過分強調(diào)以預算管理為中心，只側(cè)重預算會計信息的披露，從而幾乎忽視了政府會計涉及的其它重要內(nèi)容。政府的受托責任范圍極其廣泛，包含項目受托責任、業(yè)績受托責任、過程受托責任。政策受托責任和合法性受托責任。因此，政府會計應確認并計量各種資產(chǎn)和負債，報告政府運營、活動情況及取得的成績，用以向公民和資源提供者等各利益方提供評價政府履行受托責任情況的相關(guān)充分、有用的信息。由于縱向會計模式以上的弊端，我國預算會計的改革全新構(gòu)建政府與非營利組織會計體系。但目前中國的事業(yè)單位數(shù)量龐大，不僅區(qū)分成公立和私立，而且還區(qū)分成企業(yè)化管理和非企業(yè)化管理。對于全面走向市場并與財政完全脫鉤的事業(yè)單位，無論公立與否，均屬于企業(yè)化管理的事業(yè)單位。因此，根據(jù)中國實踐，可以將我國現(xiàn)有的政府與非營利組織會計體系進行重新的歸類，其中、政府會計包括目前的總預算會計、行政單位會計和公立非企業(yè)化管理的事業(yè)單位會計：非營利組織會計包括私立事業(yè)組織會計，公立企業(yè)化管理事業(yè)單位會計和其他非營利組織會計。在政府會計的核算內(nèi)容方面，應涵蓋預算內(nèi)資金、預算外資金和制度外資金，并盡量把預算外資金和制度外資金納入預算；同時對公共財產(chǎn)和政府權(quán)益投資進行全面的核算。（二）會計基礎(chǔ)：向應計制基礎(chǔ)發(fā)展現(xiàn)金制會計基礎(chǔ)的目標在于向財務報告使用者提供一定會計期間內(nèi)籌措現(xiàn)金的來源；使用以及報告日現(xiàn)金余額等信息，其關(guān)注的重點是現(xiàn)金余額并控制其變化。采用現(xiàn)金制的優(yōu)點是較客觀，實施成本較低；缺點是反映的受托責任較窄，提供的財務信息有限且相關(guān)性較差。采用應計制的優(yōu)點是拓寬了政府受托責任的范圍和決策有用性信息，增加了財政透明度，這些信息包括政府財務狀況和運營績效的信息，特別是財政長期支付能力的信息。但應計制提供的信息客觀性較差，構(gòu)建成本和運行成本較高。各種會計基礎(chǔ)都可以在一定程度上達到相應的政府財務報告目標。但是，沒有哪一種會計基礎(chǔ)可以達到所有的政府財務報告的目標。確定會計基礎(chǔ)，需要考慮的最基本的因素是會計環(huán)境，在不同的環(huán)境中使用不同的會計基礎(chǔ)。在某種特定的環(huán)境中，最合適的會計基礎(chǔ)取決于主體的特征和性質(zhì)及報告的類型和目的，同時，也取決于構(gòu)建和維持必要的財務信息制度的成本和效益。根據(jù)我國公共組織所處的會計環(huán)境特征和會計基礎(chǔ)的特點，在推進我國預算管理和會計改革時，根據(jù)公共治理提高政府績效的需要，引入應計制是一個必然的趨勢。但鑒于目前我國的財產(chǎn)稅所占的比率很低，會計人員素質(zhì)參差不齊，以及公共受托責任強調(diào)數(shù)據(jù)的客觀性等情況，因此，在政府會計中暫時使用現(xiàn)金制基礎(chǔ)，等條件成熟后，再采用應計制，這是明智的選擇。（三）會計模式：向基金會計模式發(fā)展公共組織運營的多樣性和確保遵守法律的必要性，以及財務資源的使用通常存在時間限制和用途限定，使單一的會計主體不可能記錄和概括單位所有財務交易及其結(jié)果，只能通過設置許多獨立的基金主體來反映其運營，每個主體反映特定的資產(chǎn)、負債以及權(quán)益或其他金額。基金主體通常是按照特定的法規(guī)、限制條件或期限設立的，具有目的性，限制性和受托責任廣泛性三個特征?；饡嫵丝蓪Σ煌猛镜馁Y源進行分離外，通常還是法律上的要求和邏輯上的需要，并可用來評價管理業(yè)績。我國的政府會計改革應全面引進基金會計，以更好地貫徹?？顚Ｓ迷瓌t，使各種具有專門用途的預算資金的界限更加清楚，便于加強政府財務資源管理。我國政府會計可以根據(jù)復式預算的要求和政府承擔的財務受托責任情況，從加強財務管理和規(guī)范政府財務行為的需要出發(fā)，建立具有中國特色的政府基金會計制度。（四）財務報告：向報告政府業(yè)績發(fā)展受托責任是政府財務報告的基石，政府財務披露的管制框架反映政府受托責任的模式。由于公共受托責任的廣泛性，不同的利益集團要求政府提供不同的信息以評價不同的受托責任。而政府會計計量重點是當期可支配的財務資源，忽視提供政府的服務成本、效率和成果等業(yè)績方面有用的信息。因此，國際會計師聯(lián)合會和美國政府會計準則委員會都強調(diào)服務成本、效率和成果信息的提供。我國目前的預算會計制度只要求行政和事業(yè)單位提供資產(chǎn)負債表、收入支出總表、以及支出明細表、基本數(shù)字表和專項資金支出明細表等附表，利用這些信息無法評價政府業(yè)績。因此我國政府會計改革應利用基金會計主體確保管理當局按法律或合同約定使用資源的同時，要求報告主體提供實際執(zhí)行與計劃、預算比較信息，并通過財務報表附注提供大量非財務、非經(jīng)濟和非定量的信息，以便對政府業(yè)績進行評價