【正文】 際工時（變動制造費用實際分配率—變動制造費用標準分配率）變動制造費用效率差異＝（實際工時－標準工時）變動制造費用標準分配率②差異分析：耗費差異是部門經(jīng)理的責任，他們有責任將變動費用控制在彈性預(yù)算限額之內(nèi)；變動制造費用效率差異的形成原因與人工效率差異相同?！練w納】變動成本差異的分析的通用公式：實際成本：實際用量(A11) 實際價格(B1) ① 實際用量(A11) 價格標準(B0) ② 標準成本：標準用量(A10) 價格標準(B0) ③ ①②價格差異=A11（B1B0） ②③數(shù)量差異＝（A11A10）B0總差異：價格差異＋超量差異＝A11 B1A10B0其中：實際用量(A11)是實際產(chǎn)量實際單位耗用量；標準用量(A10)是實際產(chǎn)量單位標準耗用量?！疽c提示】①成本差異指的是總差異，即實際總成本與實際產(chǎn)量下的標準總成本之間的差額；②成本差異分析中的標準總成本，指的是實際產(chǎn)量下的標準總成本。由于直接材料、直接人工、變動性制造費用等屬于變動成本，其標準總成本并不是預(yù)算或計劃產(chǎn)量的總成本，而是指實際產(chǎn)量的標準總成本，即實際產(chǎn)量乘以單位產(chǎn)品標準成本所計算的標準成本。計算由于產(chǎn)量變動而引起的變動成本額的變化對成本控制并無實際意義；③實際產(chǎn)量是指實際消耗本期成本的產(chǎn)量。存在期初在產(chǎn)品時，期初在產(chǎn)品在上期完成的工作量及其在上期發(fā)生的成本（期初在產(chǎn)品成本）不應(yīng)參與本期成本差異的計算。本期實際產(chǎn)量可以按下列公式計算：公式中的后兩項，在費用一次投入時用在產(chǎn)品實際數(shù)量，在費用陸續(xù)投入時用約當產(chǎn)量。④前述差異計算公式中的實際數(shù)量、標準數(shù)量、實際工時、標準工時均按本期實際產(chǎn)量計算：標準（或?qū)嶋H）數(shù)量（或工時）＝本期實際產(chǎn)量單位產(chǎn)品標準（或?qū)嶋H）數(shù)量（或工時）⑤成本差異分析所使用的成本或費用指標是指本期發(fā)生的成本或費用，不包括期初在產(chǎn)品成本。計算實際單價和單耗等指標時，所用的產(chǎn)量指標按上式計算，所使用的成本或費用指標是本期發(fā)生的成本或費用，不包括期初在產(chǎn)品成本。按照上述說明，直接材料成本差異的計算公式可以演變?yōu)椋褐苯硬牧蠘藴食杀荆奖酒趯嶋H產(chǎn)量標準單耗標準單價直接材料數(shù)量差異＝(實際數(shù)量—標準數(shù)量)標準單價＝本期實際產(chǎn)量(實際單耗—標準單耗)標準單價＝實際數(shù)量標準單價—標準成本直接材料價格差異＝實際消耗量(實際價格—標準單價)＝實際產(chǎn)量實際單耗(實際價格—標準單價)＝實際成本—實際消耗量標準單價⑥上述說明的依據(jù)參見教材例題計算過程。[經(jīng)典例題](1)[單選題] 在標準成本差異分析中，材料價格差異是根據(jù)實際數(shù)量與價格脫離標準的差額計算的，其中實際數(shù)量是指材料的（ ）。A．采購數(shù)量 B．入庫數(shù)量C．領(lǐng)用數(shù)量 D．耗用數(shù)量【答案】D【解析】價格差異＝實際數(shù)量（實際價格 － 標準價格），對于材料價格差異，實際數(shù)量是指材料的實際耗用數(shù)量，對于人工價格（工資率）差異，實際數(shù)量是指人工的實際耗用數(shù)量。(2)[單選題]通常應(yīng)對不利的材料價格差異負責的部門是（ ）。A、質(zhì)量控制部門 B、采購部門C、工程設(shè)計部門 D、生產(chǎn)部門【答案】B【解析】材料價格差異是在采購過程中形成的，不應(yīng)由耗用材料的生產(chǎn)部門負責，而應(yīng)由采購部門對其作出說明。【疑點精講】？答：成本不是費用。成本是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的各種經(jīng)濟資源的耗費，這些耗費應(yīng)由產(chǎn)品和勞務(wù)負擔。這些資產(chǎn)的耗費在企業(yè)內(nèi)部表現(xiàn)為一種資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)榱硪环N資產(chǎn)，是資產(chǎn)內(nèi)部的相互轉(zhuǎn)變，不會導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少，不是經(jīng)濟利益流出企業(yè)。費用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。成本和費用的區(qū)別如下表所示：項 目成 本費 用是否應(yīng)由產(chǎn)品或勞務(wù)負擔應(yīng)由不由發(fā)生的范圍大小較窄：僅包括購買材料、生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過程，通常不包括行政管理過程、銷售等過程較寬：包括整個生產(chǎn)經(jīng)營過程（需要包括行政管理過程、銷售過程等發(fā)生的資產(chǎn)的耗費）是否會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少表現(xiàn)為由一種資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)榱硪环N資產(chǎn)，是資產(chǎn)內(nèi)部的相互轉(zhuǎn)變，不會導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少是否是經(jīng)濟利益流出企業(yè)不是是是否計入產(chǎn)品或勞務(wù)成本應(yīng)計入不計入是否直接計入當期損益不直接計入應(yīng)直接計入成本和費用也有一定的聯(lián)系：當產(chǎn)品已經(jīng)銷售、提供的勞務(wù)已經(jīng)實現(xiàn)時，應(yīng)將成本轉(zhuǎn)為費用，也只有在這時，才能將成本轉(zhuǎn)為費用。如由庫存商品轉(zhuǎn)為主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本等。2.“制造費用”本身就是一個成本項目，為什么又說制造費用是“不專設(shè)成本項目的各項成本”？“制造費用”成本項目與其他成本項目在會計處理上有什么不同？答：首先應(yīng)弄清制造費用不是一個單一的耗費，而是眾多符合制造費用定義的各項耗費匯集在一起而形成的一個總稱，如車間各項固定資產(chǎn)的折舊、車間低值易耗品的攤銷、車間發(fā)生的水電費、辦公費、車間管理人員的職工薪酬等等。這些耗費中每一個單一的耗費都沒有為其專設(shè)一個獨立的成本項目，如產(chǎn)品成本項目中沒有折舊費項目，也沒有水電費項目。雖然有“直接人工”成本項目，但是車間管理人員的職工薪酬不符合“直接人工”成本項目的定義，即不是直接生產(chǎn)工人的職工薪酬，符合制造費用的定義，是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的間接耗費，所以不屬于“直接人工”成本項目，而應(yīng)歸集在“制造費用”項目中。將上述一個個未專設(shè)成本項目的各項具體耗費合并在一起，取一個名稱叫“制造費用”，作為一個獨立的綜合性的成本項目進行核算。“制造費用”成本項目與“直接人工”、“直接材料”等成本項目在會計處理上有很大的差異。無論一個企業(yè)或一個車間是生產(chǎn)一種產(chǎn)品還是生產(chǎn)多種產(chǎn)品，其生產(chǎn)過程中所發(fā)生的直接人工和直接材料都是直接計入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細科目的“直接人工”、“直接材料”成本項目中，即使是幾種產(chǎn)品共同耗用的人工和材料，也必須采用適當?shù)姆椒ㄏ冗M行分配，待分配給各種產(chǎn)品后，仍然是直接計入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細科目的相關(guān)成本項目之中，而不必通過其他科目歸集與分配。原因是“直接人工”、“直接材料”等耗費都能在記賬之前直接確定其受益對象，或通過分配確定其受益對象，從而不必通過其他科目進行歸集。而制造費用則不同，它是由許多耗費匯集而成的，且大部分屬于間接耗費，在發(fā)生時無法確定其受益對象。對于部分直接耗費，由于沒有專設(shè)成本項目，也無法在發(fā)生時直接計入“生產(chǎn)成本”科目所屬的明細科目中（無相應(yīng)的成本項目可記）。所以對于制造費用，在發(fā)生時先通過專設(shè)的“制造費用”科目進行歸集，并按車間（如第一車間、第二車間等），并分具體項目（如折舊費、水電費、職工薪酬、保險費、辦公費等）進行明細核算。待月末，將歸集的各項制造費用所形成的總額采用適當?shù)姆峙浞椒ǎㄈ缟a(chǎn)工人工資比例法等）一次性統(tǒng)一（不必按各個項目分別分配）分配給不同的產(chǎn)品，并按分配后的金額從“制造費用”科目轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細科目的“制造費用”項目（通常按車間進行分配）。如果企業(yè)或車間只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，企業(yè)發(fā)生的各項制造費用也可在發(fā)生時直接計入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細科目的“制造費用”項目中，而不通過“制造費用”科目進行歸集與分配。， “制造費用” 科目月末會有余額？答：年度計劃分配通常是在上年或本年年初根據(jù)年度各種產(chǎn)品的計劃產(chǎn)量、年度制造費用計劃總額和各產(chǎn)品的定額工時計算確定的。而各月各種產(chǎn)品應(yīng)負擔的制造費用又是依據(jù)其實際產(chǎn)量的定額工時和年度計劃分配率計算確定的。仔細分析可以看出，在確定年度計劃分配率時，沒有以實際發(fā)生的制造費用為依據(jù)。由于實際發(fā)生的制造費用通常會與制造費用的計劃數(shù)不一致，自然制造費用的分配數(shù)與其實際發(fā)生數(shù)也會不一致。另外，由于各產(chǎn)品應(yīng)負擔的制造費用是按實際產(chǎn)量的定額工時計算的，而年度計劃分配率是按計劃產(chǎn)量的定額工時計算的，由于計劃產(chǎn)量往往不同于實際產(chǎn)量，由此也會導(dǎo)致制造費用的分配數(shù)與其實際發(fā)生數(shù)不一致。第三，年度計劃分配率是按年度計算確定的，而實際分配制造費用是按月進行的，由于各月的制造費用的發(fā)生并非是均衡的，有的月份發(fā)生的數(shù)額較多，有的月份發(fā)生的數(shù)額較少，所以這也會導(dǎo)致制造費用的分配數(shù)與實際發(fā)生數(shù)不一致。制造費用的分配數(shù)與實際發(fā)生數(shù)不一致，就使得“制造費用”科目出現(xiàn)借方或貸方余額。當分配數(shù)大于分配前“制造費用”科目的借方余額時，月末“制造費用”會有貸方余額；當分配數(shù)小于分配前“制造費用”科目的借方余額時，月末“制造費用”會有借方余額。？答：（1）在產(chǎn)品按定額成本計價法與定額比例法的相同點如下：①都以定額成本作為分配完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本的依據(jù)；②都要求各項消耗定額或成本定額比較準確、穩(wěn)定；③都是分配完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本的方法。（2）在產(chǎn)品按定額成本計價法與定額比例法的不同點如下：①④⑤分配的程序不同在產(chǎn)品按定額成本計價法下，應(yīng)先按在產(chǎn)品的數(shù)量（約當產(chǎn)量）和成本定額計算確定在產(chǎn)品的定額成本，然后將月初在產(chǎn)品的定額成本與當月發(fā)生的生產(chǎn)成本之和減去月末在產(chǎn)品的定額成本，計算確定當月完工產(chǎn)品的成本。定額比例法是通過計算同時確定在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品的成本，其計算程序如下：根據(jù)完工產(chǎn)量和在產(chǎn)品數(shù)量（約當產(chǎn)量）以及成本定額分別計算確定完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品的定額成本，再根據(jù)定額成本和全部生產(chǎn)成本計算確定分配率，再根據(jù)分配率和完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品的定額成本計算分配完工產(chǎn)品成本和在產(chǎn)品成本。②分配的結(jié)果不同在產(chǎn)品按定額成本計價法下，由于在產(chǎn)品成本是按成本定額和在產(chǎn)品數(shù)量計算確定的，屬于定額成本，不負擔當月實際成本脫離定額成本的差異，所以當月實際成本脫離定額成本的差異（包括節(jié)約差異和超支差異）全部由完工產(chǎn)品負擔。完工產(chǎn)品成本和在產(chǎn)品的成本不夠準確。定額比例法下，定額成本只是作為分配完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本的依據(jù)，分配后的在產(chǎn)品成本和完工產(chǎn)品的成本都是實際成本，所以當月實際成本脫離定額成本的差異已經(jīng)分配由完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品共同負擔。完工產(chǎn)品成本和在產(chǎn)品成本相對于在產(chǎn)品按定額成本計價法來說，較為準確。③適用范圍不同雖然兩種分配方法都要求各項消耗定額或成本定額比較準確、穩(wěn)定，但是在產(chǎn)品按定額成本計價法還必須符合“各月在產(chǎn)品數(shù)量變化不是很大”這一條件；定額比例法不僅在“各月在產(chǎn)品數(shù)量變化不是很大”的情況下可以采用，在 “各月在產(chǎn)品數(shù)量變化較大”的情況下也可以采用?！究碱}評析】說明：本章內(nèi)容系2007年新增，沒有歷年考題?！就綇娀毩?xí)題】一、單項選擇題（ ）。 2．正確劃分各種產(chǎn)品的成本界限的依據(jù)是（ ）。 ，下列各項中，不應(yīng)計入“制造費用”科目的是（ ）。 ，則直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的燃料成本，應(yīng)借記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”科目的（ ）成本項目。 ，則直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的動力成本，最終應(yīng)借記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”科目的（ ）成本項目。 （ ）科目和所屬明細賬?！旧a(chǎn)成本 ，應(yīng)借記（ ）科目。 ——基本生產(chǎn)成本 （ ）。A.“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”及其明細賬的“折舊費”成本項目B.“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”及其明細賬的“制造費用”成本項目C.“制造費用”科目及其明細賬的“折舊費”項目D.“制造費用”科目及其明細賬的“機物料消耗”項目（ ），合理選擇制造費用的分配方法。（ ） （ ）。 ，通常是通過（ ）進行的。 （ ）登記。 ，經(jīng)審批進行處理時應(yīng)貸記（ ）科目。 （ ）科目。 、應(yīng)由本月和以后各月共同負擔的成本是（ ）。 ，但由以后月份支付的成本是（ ）。 （ ）科目，貸記“預(yù)提費用”科目。 18.“預(yù)提費用”科目的貸方余額表示（ ）。 19.“待攤費用”科目的借方余額表示（