【正文】 際分配率—變動(dòng)制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率）變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異＝（實(shí)際工時(shí)－標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）變動(dòng)制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率②差異分析：耗費(fèi)差異是部門(mén)經(jīng)理的責(zé)任，他們有責(zé)任將變動(dòng)費(fèi)用控制在彈性預(yù)算限額之內(nèi)；變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異的形成原因與人工效率差異相同?！練w納】變動(dòng)成本差異的分析的通用公式：實(shí)際成本：實(shí)際用量(A11) 實(shí)際價(jià)格(B1) ① 實(shí)際用量(A11) 價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)(B0) ② 標(biāo)準(zhǔn)成本：標(biāo)準(zhǔn)用量(A10) 價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)(B0) ③ ①②價(jià)格差異=A11（B1B0） ②③數(shù)量差異＝（A11A10）B0總差異：價(jià)格差異＋超量差異＝A11 B1A10B0其中：實(shí)際用量(A11)是實(shí)際產(chǎn)量實(shí)際單位耗用量；標(biāo)準(zhǔn)用量(A10)是實(shí)際產(chǎn)量單位標(biāo)準(zhǔn)耗用量。【要點(diǎn)提示】①成本差異指的是總差異，即實(shí)際總成本與實(shí)際產(chǎn)量下的標(biāo)準(zhǔn)總成本之間的差額；②成本差異分析中的標(biāo)準(zhǔn)總成本，指的是實(shí)際產(chǎn)量下的標(biāo)準(zhǔn)總成本。由于直接材料、直接人工、變動(dòng)性制造費(fèi)用等屬于變動(dòng)成本，其標(biāo)準(zhǔn)總成本并不是預(yù)算或計(jì)劃產(chǎn)量的總成本，而是指實(shí)際產(chǎn)量的標(biāo)準(zhǔn)總成本，即實(shí)際產(chǎn)量乘以單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本所計(jì)算的標(biāo)準(zhǔn)成本。計(jì)算由于產(chǎn)量變動(dòng)而引起的變動(dòng)成本額的變化對(duì)成本控制并無(wú)實(shí)際意義；③實(shí)際產(chǎn)量是指實(shí)際消耗本期成本的產(chǎn)量。存在期初在產(chǎn)品時(shí)，期初在產(chǎn)品在上期完成的工作量及其在上期發(fā)生的成本（期初在產(chǎn)品成本）不應(yīng)參與本期成本差異的計(jì)算。本期實(shí)際產(chǎn)量可以按下列公式計(jì)算：公式中的后兩項(xiàng)，在費(fèi)用一次投入時(shí)用在產(chǎn)品實(shí)際數(shù)量，在費(fèi)用陸續(xù)投入時(shí)用約當(dāng)產(chǎn)量。④前述差異計(jì)算公式中的實(shí)際數(shù)量、標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量、實(shí)際工時(shí)、標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)均按本期實(shí)際產(chǎn)量計(jì)算：標(biāo)準(zhǔn)（或?qū)嶋H）數(shù)量（或工時(shí)）＝本期實(shí)際產(chǎn)量單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)（或?qū)嶋H）數(shù)量（或工時(shí)）⑤成本差異分析所使用的成本或費(fèi)用指標(biāo)是指本期發(fā)生的成本或費(fèi)用，不包括期初在產(chǎn)品成本。計(jì)算實(shí)際單價(jià)和單耗等指標(biāo)時(shí)，所用的產(chǎn)量指標(biāo)按上式計(jì)算，所使用的成本或費(fèi)用指標(biāo)是本期發(fā)生的成本或費(fèi)用，不包括期初在產(chǎn)品成本。按照上述說(shuō)明，直接材料成本差異的計(jì)算公式可以演變?yōu)椋褐苯硬牧蠘?biāo)準(zhǔn)成本＝本期實(shí)際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)單耗標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)直接材料數(shù)量差異＝(實(shí)際數(shù)量—標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量)標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)＝本期實(shí)際產(chǎn)量(實(shí)際單耗—標(biāo)準(zhǔn)單耗)標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)＝實(shí)際數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)—標(biāo)準(zhǔn)成本直接材料價(jià)格差異＝實(shí)際消耗量(實(shí)際價(jià)格—標(biāo)準(zhǔn)單價(jià))＝實(shí)際產(chǎn)量實(shí)際單耗(實(shí)際價(jià)格—標(biāo)準(zhǔn)單價(jià))＝實(shí)際成本—實(shí)際消耗量標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)⑥上述說(shuō)明的依據(jù)參見(jiàn)教材例題計(jì)算過(guò)程。[經(jīng)典例題](1)[單選題] 在標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析中，材料價(jià)格差異是根據(jù)實(shí)際數(shù)量與價(jià)格脫離標(biāo)準(zhǔn)的差額計(jì)算的，其中實(shí)際數(shù)量是指材料的（ ）。A．采購(gòu)數(shù)量 B．入庫(kù)數(shù)量C．領(lǐng)用數(shù)量 D．耗用數(shù)量【答案】D【解析】?jī)r(jià)格差異＝實(shí)際數(shù)量（實(shí)際價(jià)格 － 標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格），對(duì)于材料價(jià)格差異，實(shí)際數(shù)量是指材料的實(shí)際耗用數(shù)量，對(duì)于人工價(jià)格（工資率）差異，實(shí)際數(shù)量是指人工的實(shí)際耗用數(shù)量。(2)[單選題]通常應(yīng)對(duì)不利的材料價(jià)格差異負(fù)責(zé)的部門(mén)是（ ）。A、質(zhì)量控制部門(mén) B、采購(gòu)部門(mén)C、工程設(shè)計(jì)部門(mén) D、生產(chǎn)部門(mén)【答案】B【解析】材料價(jià)格差異是在采購(gòu)過(guò)程中形成的，不應(yīng)由耗用材料的生產(chǎn)部門(mén)負(fù)責(zé)，而應(yīng)由采購(gòu)部門(mén)對(duì)其作出說(shuō)明。【疑點(diǎn)精講】？答：成本不是費(fèi)用。成本是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的各種經(jīng)濟(jì)資源的耗費(fèi)，這些耗費(fèi)應(yīng)由產(chǎn)品和勞務(wù)負(fù)擔(dān)。這些資產(chǎn)的耗費(fèi)在企業(yè)內(nèi)部表現(xiàn)為一種資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)榱硪环N資產(chǎn)，是資產(chǎn)內(nèi)部的相互轉(zhuǎn)變，不會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少，不是經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。費(fèi)用是指企業(yè)在日常活動(dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。成本和費(fèi)用的區(qū)別如下表所示：項(xiàng) 目成 本費(fèi) 用是否應(yīng)由產(chǎn)品或勞務(wù)負(fù)擔(dān)應(yīng)由不由發(fā)生的范圍大小較窄：僅包括購(gòu)買(mǎi)材料、生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過(guò)程，通常不包括行政管理過(guò)程、銷(xiāo)售等過(guò)程較寬：包括整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程（需要包括行政管理過(guò)程、銷(xiāo)售過(guò)程等發(fā)生的資產(chǎn)的耗費(fèi)）是否會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少表現(xiàn)為由一種資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)榱硪环N資產(chǎn)，是資產(chǎn)內(nèi)部的相互轉(zhuǎn)變，不會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少是否是經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)不是是是否計(jì)入產(chǎn)品或勞務(wù)成本應(yīng)計(jì)入不計(jì)入是否直接計(jì)入當(dāng)期損益不直接計(jì)入應(yīng)直接計(jì)入成本和費(fèi)用也有一定的聯(lián)系：當(dāng)產(chǎn)品已經(jīng)銷(xiāo)售、提供的勞務(wù)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)時(shí)，應(yīng)將成本轉(zhuǎn)為費(fèi)用，也只有在這時(shí)，才能將成本轉(zhuǎn)為費(fèi)用。如由庫(kù)存商品轉(zhuǎn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本等。2.“制造費(fèi)用”本身就是一個(gè)成本項(xiàng)目，為什么又說(shuō)制造費(fèi)用是“不專(zhuān)設(shè)成本項(xiàng)目的各項(xiàng)成本”？“制造費(fèi)用”成本項(xiàng)目與其他成本項(xiàng)目在會(huì)計(jì)處理上有什么不同？答：首先應(yīng)弄清制造費(fèi)用不是一個(gè)單一的耗費(fèi)，而是眾多符合制造費(fèi)用定義的各項(xiàng)耗費(fèi)匯集在一起而形成的一個(gè)總稱(chēng)，如車(chē)間各項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊、車(chē)間低值易耗品的攤銷(xiāo)、車(chē)間發(fā)生的水電費(fèi)、辦公費(fèi)、車(chē)間管理人員的職工薪酬等等。這些耗費(fèi)中每一個(gè)單一的耗費(fèi)都沒(méi)有為其專(zhuān)設(shè)一個(gè)獨(dú)立的成本項(xiàng)目，如產(chǎn)品成本項(xiàng)目中沒(méi)有折舊費(fèi)項(xiàng)目，也沒(méi)有水電費(fèi)項(xiàng)目。雖然有“直接人工”成本項(xiàng)目，但是車(chē)間管理人員的職工薪酬不符合“直接人工”成本項(xiàng)目的定義，即不是直接生產(chǎn)工人的職工薪酬，符合制造費(fèi)用的定義，是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的間接耗費(fèi)，所以不屬于“直接人工”成本項(xiàng)目，而應(yīng)歸集在“制造費(fèi)用”項(xiàng)目中。將上述一個(gè)個(gè)未專(zhuān)設(shè)成本項(xiàng)目的各項(xiàng)具體耗費(fèi)合并在一起，取一個(gè)名稱(chēng)叫“制造費(fèi)用”，作為一個(gè)獨(dú)立的綜合性的成本項(xiàng)目進(jìn)行核算?！爸圃熨M(fèi)用”成本項(xiàng)目與“直接人工”、“直接材料”等成本項(xiàng)目在會(huì)計(jì)處理上有很大的差異。無(wú)論一個(gè)企業(yè)或一個(gè)車(chē)間是生產(chǎn)一種產(chǎn)品還是生產(chǎn)多種產(chǎn)品，其生產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的直接人工和直接材料都是直接計(jì)入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細(xì)科目的“直接人工”、“直接材料”成本項(xiàng)目中，即使是幾種產(chǎn)品共同耗用的人工和材料，也必須采用適當(dāng)?shù)姆椒ㄏ冗M(jìn)行分配，待分配給各種產(chǎn)品后，仍然是直接計(jì)入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細(xì)科目的相關(guān)成本項(xiàng)目之中，而不必通過(guò)其他科目歸集與分配。原因是“直接人工”、“直接材料”等耗費(fèi)都能在記賬之前直接確定其受益對(duì)象，或通過(guò)分配確定其受益對(duì)象，從而不必通過(guò)其他科目進(jìn)行歸集。而制造費(fèi)用則不同，它是由許多耗費(fèi)匯集而成的，且大部分屬于間接耗費(fèi)，在發(fā)生時(shí)無(wú)法確定其受益對(duì)象。對(duì)于部分直接耗費(fèi)，由于沒(méi)有專(zhuān)設(shè)成本項(xiàng)目，也無(wú)法在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入“生產(chǎn)成本”科目所屬的明細(xì)科目中（無(wú)相應(yīng)的成本項(xiàng)目可記）。所以對(duì)于制造費(fèi)用，在發(fā)生時(shí)先通過(guò)專(zhuān)設(shè)的“制造費(fèi)用”科目進(jìn)行歸集，并按車(chē)間（如第一車(chē)間、第二車(chē)間等），并分具體項(xiàng)目（如折舊費(fèi)、水電費(fèi)、職工薪酬、保險(xiǎn)費(fèi)、辦公費(fèi)等）進(jìn)行明細(xì)核算。待月末，將歸集的各項(xiàng)制造費(fèi)用所形成的總額采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒ǎㄈ缟a(chǎn)工人工資比例法等）一次性統(tǒng)一（不必按各個(gè)項(xiàng)目分別分配）分配給不同的產(chǎn)品，并按分配后的金額從“制造費(fèi)用”科目轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細(xì)科目的“制造費(fèi)用”項(xiàng)目（通常按車(chē)間進(jìn)行分配）。如果企業(yè)或車(chē)間只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)制造費(fèi)用也可在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入“生產(chǎn)成本”科目及其所屬的明細(xì)科目的“制造費(fèi)用”項(xiàng)目中，而不通過(guò)“制造費(fèi)用”科目進(jìn)行歸集與分配。， “制造費(fèi)用” 科目月末會(huì)有余額？答：年度計(jì)劃分配通常是在上年或本年年初根據(jù)年度各種產(chǎn)品的計(jì)劃產(chǎn)量、年度制造費(fèi)用計(jì)劃總額和各產(chǎn)品的定額工時(shí)計(jì)算確定的。而各月各種產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用又是依據(jù)其實(shí)際產(chǎn)量的定額工時(shí)和年度計(jì)劃分配率計(jì)算確定的。仔細(xì)分析可以看出，在確定年度計(jì)劃分配率時(shí)，沒(méi)有以實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用為依據(jù)。由于實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用通常會(huì)與制造費(fèi)用的計(jì)劃數(shù)不一致，自然制造費(fèi)用的分配數(shù)與其實(shí)際發(fā)生數(shù)也會(huì)不一致。另外，由于各產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用是按實(shí)際產(chǎn)量的定額工時(shí)計(jì)算的，而年度計(jì)劃分配率是按計(jì)劃產(chǎn)量的定額工時(shí)計(jì)算的，由于計(jì)劃產(chǎn)量往往不同于實(shí)際產(chǎn)量，由此也會(huì)導(dǎo)致制造費(fèi)用的分配數(shù)與其實(shí)際發(fā)生數(shù)不一致。第三，年度計(jì)劃分配率是按年度計(jì)算確定的，而實(shí)際分配制造費(fèi)用是按月進(jìn)行的，由于各月的制造費(fèi)用的發(fā)生并非是均衡的，有的月份發(fā)生的數(shù)額較多，有的月份發(fā)生的數(shù)額較少，所以這也會(huì)導(dǎo)致制造費(fèi)用的分配數(shù)與實(shí)際發(fā)生數(shù)不一致。制造費(fèi)用的分配數(shù)與實(shí)際發(fā)生數(shù)不一致，就使得“制造費(fèi)用”科目出現(xiàn)借方或貸方余額。當(dāng)分配數(shù)大于分配前“制造費(fèi)用”科目的借方余額時(shí)，月末“制造費(fèi)用”會(huì)有貸方余額；當(dāng)分配數(shù)小于分配前“制造費(fèi)用”科目的借方余額時(shí)，月末“制造費(fèi)用”會(huì)有借方余額。？答：（1）在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法與定額比例法的相同點(diǎn)如下：①都以定額成本作為分配完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本的依據(jù)；②都要求各項(xiàng)消耗定額或成本定額比較準(zhǔn)確、穩(wěn)定；③都是分配完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本的方法。（2）在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法與定額比例法的不同點(diǎn)如下：①④⑤分配的程序不同在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法下，應(yīng)先按在產(chǎn)品的數(shù)量（約當(dāng)產(chǎn)量）和成本定額計(jì)算確定在產(chǎn)品的定額成本，然后將月初在產(chǎn)品的定額成本與當(dāng)月發(fā)生的生產(chǎn)成本之和減去月末在產(chǎn)品的定額成本，計(jì)算確定當(dāng)月完工產(chǎn)品的成本。定額比例法是通過(guò)計(jì)算同時(shí)確定在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品的成本，其計(jì)算程序如下：根據(jù)完工產(chǎn)量和在產(chǎn)品數(shù)量（約當(dāng)產(chǎn)量）以及成本定額分別計(jì)算確定完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品的定額成本，再根據(jù)定額成本和全部生產(chǎn)成本計(jì)算確定分配率，再根據(jù)分配率和完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品的定額成本計(jì)算分配完工產(chǎn)品成本和在產(chǎn)品成本。②分配的結(jié)果不同在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法下，由于在產(chǎn)品成本是按成本定額和在產(chǎn)品數(shù)量計(jì)算確定的，屬于定額成本，不負(fù)擔(dān)當(dāng)月實(shí)際成本脫離定額成本的差異，所以當(dāng)月實(shí)際成本脫離定額成本的差異（包括節(jié)約差異和超支差異）全部由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)。完工產(chǎn)品成本和在產(chǎn)品的成本不夠準(zhǔn)確。定額比例法下，定額成本只是作為分配完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本的依據(jù)，分配后的在產(chǎn)品成本和完工產(chǎn)品的成本都是實(shí)際成本，所以當(dāng)月實(shí)際成本脫離定額成本的差異已經(jīng)分配由完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品共同負(fù)擔(dān)。完工產(chǎn)品成本和在產(chǎn)品成本相對(duì)于在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法來(lái)說(shuō)，較為準(zhǔn)確。③適用范圍不同雖然兩種分配方法都要求各項(xiàng)消耗定額或成本定額比較準(zhǔn)確、穩(wěn)定，但是在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法還必須符合“各月在產(chǎn)品數(shù)量變化不是很大”這一條件；定額比例法不僅在“各月在產(chǎn)品數(shù)量變化不是很大”的情況下可以采用，在 “各月在產(chǎn)品數(shù)量變化較大”的情況下也可以采用。【考題評(píng)析】說(shuō)明：本章內(nèi)容系2007年新增，沒(méi)有歷年考題。【同步強(qiáng)化練習(xí)題】一、單項(xiàng)選擇題（ ）。 2．正確劃分各種產(chǎn)品的成本界限的依據(jù)是（ ）。 ，下列各項(xiàng)中，不應(yīng)計(jì)入“制造費(fèi)用”科目的是（ ）。 ，則直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的燃料成本，應(yīng)借記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”科目的（ ）成本項(xiàng)目。 ，則直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的動(dòng)力成本，最終應(yīng)借記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”科目的（ ）成本項(xiàng)目。 （ ）科目和所屬明細(xì)賬?！旧a(chǎn)成本 ，應(yīng)借記（ ）科目。 ——基本生產(chǎn)成本 （ ）。A.“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”及其明細(xì)賬的“折舊費(fèi)”成本項(xiàng)目B.“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”及其明細(xì)賬的“制造費(fèi)用”成本項(xiàng)目C.“制造費(fèi)用”科目及其明細(xì)賬的“折舊費(fèi)”項(xiàng)目D.“制造費(fèi)用”科目及其明細(xì)賬的“機(jī)物料消耗”項(xiàng)目（ ），合理選擇制造費(fèi)用的分配方法。（ ） （ ）。 ，通常是通過(guò)（ ）進(jìn)行的。 （ ）登記。 ，經(jīng)審批進(jìn)行處理時(shí)應(yīng)貸記（ ）科目。 （ ）科目。 、應(yīng)由本月和以后各月共同負(fù)擔(dān)的成本是（ ）。 ，但由以后月份支付的成本是（ ）。 （ ）科目，貸記“預(yù)提費(fèi)用”科目。 18.“預(yù)提費(fèi)用”科目的貸方余額表示（ ）。 19.“待攤費(fèi)用”科目的借方余額表示（ ）。