【正文】 會計報表研究的三個推理，我們可以了解此案例的本質：(一)藍田股份的償債能力越來越惡化：公認的合理的最低流動比率(流動資產/流動負債)為2，速動比率﹝(流動資產存貨)/流動負債﹞為1。這說明藍田股份短期可轉換成現(xiàn)金的流動資產不足以償還到期流動負債，償還短期債務能力弱。這說明，扣除存貨后，藍田股份的流動資產只能償還35%的到期流動負債。從1997年至2000年藍田股份的固定資產周轉率(銷售收入/平均固定資產總額)和流動比率逐年下降，到2000年二者均小于1。這說明藍田股份的償還短期債務能力越來越弱。2000年藍田股份的主營產品是農副水產品和飲料，其“貨幣資金”和“現(xiàn)全及現(xiàn)金等價物凈增加額”，以及流動比率、速動比率、凈營運資金和現(xiàn)金流動負債比率均位于同業(yè)最低水平，這說明，在漁業(yè)和食品、飲料業(yè)上市公司中藍田股份的現(xiàn)金流量是最短缺的，短期償債能力是最低的。2000年藍田股份的農副水產品收入和飲料收入二者合計占主營業(yè)務收入的98% 。2001年8月29日藍田股份發(fā)布公告稱：由于公司基地地處洪湖市瞿家灣鎮(zhèn)，占公司產品70%的水產品在養(yǎng)殖基地現(xiàn)場成交，上門提貨的客戶中個體比重大，因此“錢貨兩清”成為慣例，應收款占主營業(yè)務收入比重較低。2000年藍田股份的水產品收入位于上市公司的同業(yè)最高水平，而應收款回收期位于上市公司的同業(yè)最低水平。這說明，在同業(yè)上市公司中，藍田股份給予買主的賒銷期是最短的、銷售條件是最嚴格的。同業(yè)的華龍集團、中水漁業(yè)、在洪湖方圓200公里以內的武昌魚公司和洞庭水殖給予客戶的賒銷期更長，比藍田股份的銷售方式更優(yōu)惠、對客戶更有吸引力，但大多銷售收入卻只有不足藍田股份的10%，收入出現(xiàn)了巨大的差距。除非是藍田股份大幅度降低產品價格，巨大的價格差異才能對客戶產生特殊的吸引力。但是，藍田股份與武昌魚和洞庭水殖位于同一地區(qū)，自然地理和人文條件相同，生產成本不會存在巨大的差異，若藍田股份大幅度降低產品價格，它將面臨虧損。根據(jù)以上分析的研究推理：。2000年藍田股份的“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”超過了“主營業(yè)務收入”，但其短期償債能力卻位于同業(yè)最低水平。這種矛盾來源于“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現(xiàn)金”是“經營活動產生的現(xiàn)金流量凈額”的92% 。，其中“生態(tài)基地”、“魚塘升級改造”和“大湖開發(fā)項目”三個項目占75%，在建工程增加投資的資金來源是自有資金。這意味著2000年藍田股份經營活動產生的凈現(xiàn)金流量大部分轉化成在建工程本期增加投資。根據(jù)2001年8月29日藍田股份發(fā)布的公告。，各家銀行會爭先恐后地在瞿家灣設立分支機構，會為爭取這“”業(yè)務而展開激烈的競爭。銀行會專門為方便個體戶到瞿家灣購買水產品而設計銀行業(yè)務和工具，促進個體戶與藍田股份的水產品交易。銀行會采取各種措施，絕不會讓“”游離于銀行系統(tǒng)之外。與發(fā)達國家的銀行相比，我國商業(yè)銀行確實存在差距，但是，我國的商業(yè)銀行還沒有遲鈍到“”而無動于衷。根據(jù)以上分析的研究推理：2000年藍田股份的農副水產品收入12. 7億元的數(shù)據(jù)是虛假的。藍田股份的流動資產逐年下降，應收款逐年下降，到2000年流動資產主要由存貨和貨幣資金構成，到2000年在產品占存貨82%；藍田股份的資產逐年上升主要由于固定資產逐年上升，到2000年資產主要由固定資產構成。2000年藍田股份的流動資產占資產百分比位于上市公司的同業(yè)最低水平；而存貨占流動資產百分比位于上市公司的同業(yè)最高水平。在產品占存貨百分比位于上市公司的同業(yè)最高水平；在產品絕對值位于同業(yè)最高水平。固定資產占資產百分比位于上市公司的同業(yè)最高水平。根據(jù)以上分析的研究推理：藍田股份的在產品占存貨百分比和固定資產占資產百分比異常高于同業(yè)平均水平，藍田股份的在產品和固定資產的數(shù)據(jù)是虛假的。(二)藍田股份依靠銀行貸款維持運轉根據(jù)以上分析，沒有發(fā)現(xiàn)藍田股份足以維持其正常經營和按時償還銀行貸款本息的現(xiàn)金流量來源。所以得出研究推理：藍田股份依靠銀行的貸款維持運轉，而且用拆西墻補東墻的辦法，支付銀行利息。從《金融內參》 2001年10月26日發(fā)表《應立即停止對藍田股份發(fā)放貸款》到2001年11月20日公司高層找劉，間隔25天。原董事長說：“所有銀行停發(fā)貸款，資金鏈斷了，業(yè)務無法進行了，快死了。”一家健康的企業(yè)不會出現(xiàn)如此強烈的反應，在銀行停發(fā)貸款的短時間內，業(yè)務已經無法進行了。任何一家銀行不可能單憑一篇短文和不進行調查研究而立即停發(fā)一家企業(yè)的貸款。在《應立即停止對藍田股份發(fā)放貸款》中，劉提示銀行檢查“藍田股份和中國藍田總公司及其各地子公司的銀行戶現(xiàn)金流動情況”。如果銀行對藍田進行調查研究后，根據(jù)銀行的調查研究結果，停發(fā)藍田貸款，那么，銀行停發(fā)藍田貸款一定有其理由。(三)藍田股份內部及關聯(lián)方的做法違背了誠實守信原則。，未提出藍田股份涉嫌提供虛假財務信息。、后，必須分析借款企業(yè)的財務報告。如果財務分析結果顯示企業(yè)的風險度超過銀行的風險承受能力，則銀行應該停止向企業(yè)發(fā)放貸款。藍田股份的償債能力惡化；扣除各項成本和費用后，沒有凈收入來源；不能創(chuàng)造足夠的現(xiàn)金流量以維持正常經營活動和保證按時償還銀行貸款的本金和利息。，相當于洪湖全市在冊干部一年的工資、待遇之和，另有2000多萬元投入市里和瞿家灣鎮(zhèn)的各項公用事業(yè)和基礎設施建設，“藍田”一活，帶動周邊。所以從地方各級政府到當?shù)剞r民都不希望“藍田”倒下去。查處藍田股份，必然會影響地方政府的利益，因而證監(jiān)會對藍田股份的查處面臨諸多困難。在常識可及的水產養(yǎng)殖領域，藍田股份編織的百衲衣應該是很容易就被戳穿的，但是在長達幾年的時間里，畝產值3萬元的小圈套和每年數(shù)億元利潤的大泡泡卻安然無恙，銀行的貸款源源流入藍田股份，股民的血汗錢也涓涓匯入洪湖。如此拙劣的手段就能瞞天過海，不禁讓人心生疑竇：到底是整個股市太不理性了，還是大家明知神話是圈套，也要鉆進去揩點油水？在股民、莊家、上市公司、監(jiān)管機構這個鏈條里，到底誰出了問題？三、藍田事件的啟發(fā)：銀行存款審計的重要性、固定資產及在建工程審計的重要性、應收款項及存貨仍是審計的重點、審計決不是機械執(zhí)行程序，而應根據(jù)客戶業(yè)務特點及可能存在的舞弊手法采取靈活機動的審計策略。：防患于未然。一位銀行的負責人告訴記者：“事實上，輿論對藍田存在問題的質疑也讓我們非常警覺，我們也有我們的調查渠道，中國人民銀行有關監(jiān)管部門也對藍田進行了專項調研，劉姝威的文章只是讓我們下了決心而已?！彼C實說，2002年春節(jié)以前，各家銀行就已經掐斷了藍田的資金鏈。至于懸空的貸款該怎么辦，他說：“企業(yè)都被封殺了，還能怎么辦？” （三）討論思考題？？？ 錦州港造假對會計職業(yè)界啟示根據(jù)錦州港第一次整改報告，錦州港1996～1999年四年間造假手法非常簡單，就是直接虛增應收賬款或貨幣資金；但這樣造假手法非常危險，截至1999年末，該公司賬面貨幣資金只有45 693萬元，其中有21 367萬元是虛構的，筆者不清楚錦州港是否與銀行勾結，否則虛增巨額銀行存款在審計過程中還是比較容易發(fā)現(xiàn)的。錦州港可能也意識到這種造假手法不保險，從2000年開始，有意填補銀行存款巨額窟窿，假賬主要從固定資產和在建工程走，到2001年，可能擔心虛構巨額銀行存款被查，通過虛增在建工程名義將銀行存款窟窿補上，這樣，到了2001年末，貨幣資金被填實了，而在建工程及固定資產虛增了34 164萬元。根據(jù)錦州港第二次整改報告，錦州港虛增收入同時虛構利潤分配，這一招比較高明，如果只虛增收入，往往會導致資產虛增，資產虛增容易出破綻，但通過利潤分配名義將虛增的資產“分掉”，這樣，就不會虛增資產了，此外，根據(jù)第二次整改報告，錦州港還有2 349萬元費用、損失掛在“其他應收款”上，這也是常見的一種造假手法：費用掛賬，最后錦州港還以虛增“貨幣資金”名義將“其他應收款” 3 689萬元沖掉，這樣做的目的可能是要沖掉虛增的“其他應收款”。筆者比較了麥科特(000150)、黎明股份(600167)、藍田股份(6000709)、銀廣夏(000557)、東方電子(000628) 五家上市公司的造假手法，發(fā)現(xiàn)，東方電子造假手法與其他四家有別，它是真金白銀造假，賬面不留有窟窿，實質是將投資收益粉飾為主營利潤，而且與其他四家在虛增主營收入的同時虛增主營成本不同，東方電子只虛增收入不虛增成本，可以說，象東方電子這種造假不留有財務窟窿的手法是最難發(fā)現(xiàn)的。除東方電子外，其余四家造假都涉及生產或養(yǎng)殖過程的造假，東方電子是直接虛增收入，而其余四家除了虛增收入外，還虛增成本，這需要供產銷全過程造假配合，基本流程是虛構進料——虛構生產成本——虛構半成品——虛構產成品——虛增主營成本，但虛增主營成本過程中，一般還會虛增原材料、在產品及產成品。麥科特的造假手法是，1996年，虛增固定資產——，而后在四年間( 1996～1999)通過虛增收入和虛增成本的名義增加主營利潤，并用虛增的債權抵沖虛增的長期應付款。麥科特造假主要特點是將造假資產放在固定資產上。黎明股份造假手法是虛增應收款項及存貨，藍田股份主要手法是虛增固定資產、存貨及貨幣資金，銀廣夏造假手法比較復雜，幾乎每項資產都有虛增，但主要是虛增流動資產，包括應收款項、存貨及貨幣資金。通過這幾家公司造假手法分析，筆者認為，會計職業(yè)界應從中得到以下啟發(fā)：：錦州港、銀廣夏、藍田股份都涉及虛增巨額銀行存款，可見貨幣資金造假的普遍性，但我們有些同志往往認為銀行存款審計不過是對對銀行對賬單及發(fā)發(fā)銀行詢證函而已，殊不知，如今，銀行對賬單及銀行詢證函可靠性變得越來越差，尤其是客戶與銀行勾結的情況下。：藍田股份、麥科特、錦州港、銀廣夏都利用虛增固定資產及在建工程造假，藍田股份虛增固定資產高達15億元，在中介機構信譽危機背景下，一些竣工結算書、結算審核書可靠性也越來越差，單憑竣工結算書、結算審核書等核實固定資產價值看來是不行了，對于在建工程審計更需要謹慎，那些預付工程款、設備款往往是假的。：銀廣夏、黎明股份、藍田股份及錦州港都涉嫌虛增應收款項或存貨，錦州港年收入3億元，，為此提醒業(yè)界人士，對于應收賬款余額較多、增長較快的客戶一定要給予更多的關注。對于存貨審計，要對其生產工藝過程非常了解，麥科特、黎明股份、藍田股份、銀廣夏都涉及生產過程的造假，對于存貨余額較多、增長較快的客戶一定要給予更多的關注。最后，筆者認為，審計也一定要“抓大放小”，一般情況下，客戶涉嫌造假科目不多(銀廣夏例外)，如藍田股份主要是固定資產、黎明股份主要是存貨及應收賬款、麥科特主要是固定資產、銀廣夏主要是應收款項及存貨、錦州港主要是固定資產及在建工程，高明的會計師應該有這種靈感：一拿到客戶的報表，就知道審計的重點是哪幾個科目，這些科目一般不會超過三個。對于分析性復核呈現(xiàn)異常的重點科目，除了常規(guī)審計外，非常規(guī)審計也是必要的，審計決不是機械執(zhí)行程序，而應根據(jù)客戶業(yè)務特點及可能存在的舞弊手法采取靈活機動的審計策略?？傊瑫嬄殬I(yè)界必須以創(chuàng)新的審計技術及策略應對客戶舞弊手法，當審計技術落后于舞弊技術之時，出現(xiàn)審計失敗就變得不可避免了。原財政部部長助理馮淑萍說，注冊會計師的執(zhí)業(yè)活動具有固有的審計風險，這種風險來源于多方面，如審計客戶惡意的欺詐隱瞞、審計專業(yè)判斷的失誤、審計抽樣的局限性等等。從這個角度看，無論國內外都不可避免發(fā)生審計失敗。對我國注冊會計師行業(yè)自身來講，既不能因為幾起審計失敗事件，就把行業(yè)看成是一團黑，也不能因為一、兩家國際會計公司出現(xiàn)審計失敗就成為原諒自己的借口，關鍵是要引以為戒，始終保持應有的謹慎態(tài)度?！景咐?】廉潔自律——某上市公司財務總監(jiān)劉新華的故事（一）案例資料（WORD) （二）案例評析您認為劉新華這樣做值得嗎？筆者認為是值得的，因為他表現(xiàn)出了一個會計人應有的品質，不做假賬，廉潔自律是一個會計人應具備的起碼底線。從表面上看劉新華“很虧”，他不但丟了財務總監(jiān)的飯碗，而且對他的家庭也影響不小。但是這樣做也許真的是挽救了一個上市公司，畢竟財務造假也只能隱瞞一時，卻不能掩蓋那越來越嚴重的經營困境。要想救活一個企業(yè)，需要真正在經營上下工夫，找到突破口，從根本上改變它。否則無論您怎么去包裝，都不能解決實質性問題，這些虛假東西一旦被捅破、暴露，就會成為第二個銀廣廈。一個上市公司做假所帶來的最終巨大的危害，就是動搖市場經濟的信用基礎。如果證券市場的投資人知道上市公司在向他騙錢，他還會甘心買它的股票去投資嗎？如果信用基礎被破壞，投資者對公眾信息失去了信任，企業(yè)又如何通過上市來達到籌集資金的目的呢？那最終這個市場就會被淘汰。如果上市公司股東知道上市公司做假，他還會持有這家公司的股票嗎？如果政府知道上市公司在利用虛假會計信息偷逃稅款，稅務機關還會信任公司的賬目和報表來征稅嗎？如果銀行知道公司提供的報表都是假的，他還會借錢給企業(yè)嗎？如果大家都互不相信，市場經濟體系也就難以為繼了。在劉新華的身上折射出了會計人正直誠實的本性；在他的血液里，有著公正、獨立、誠信的會計精神，有著剛直不阿、廉潔自律的情操。誠信社會的建設正是無數(shù)個劉新華犧牲了個人的利益逐步建立、完善起來的。（三）討論思考題？？，多年來同處一室，在工作上互相配合，關系很好。林立的丈夫自己開辦了一個經銷電腦配件的公司。最近根據(jù)電腦市場信息得知，有一種計算機軟件銷量前景看好，但因個人賬面資金不足，無法進貨。于是林立的丈夫讓林立想辦法借些款項。林立想到了單位賬戶的存款，于是自己填了票面金額為24000元的現(xiàn)金支票一張，在張彬上班離開辦公室時，私自將張彬保管的印鑒加蓋在現(xiàn)金支票上，從銀行提取了現(xiàn)金。一個月后，林立又將24000元現(xiàn)金填現(xiàn)金繳款單存入單位銀行賬戶。不久，張彬在月末對賬時，發(fā)現(xiàn)了此事。 試從會計職業(yè)道德的角度分析，林立的行為屬于何種行為？如果你是張彬，發(fā)現(xiàn)了此事應該如何處理？ 【參考答案】林立的行為屬于挪用公款、公私不分，違背了會計職業(yè)道德規(guī)范中對于廉潔自律的要求。 張彬發(fā)現(xiàn)了此事，向單位會計部門負責人（會計主管）報告該行為，由會計部門負責人（會計主管）對林立違背會計職業(yè)道德規(guī)范的行為進行處理。 【案例5】廉潔自律——北京中誠會計師事務所出具虛假驗資報告的案例分析（一）案例資料(WORD)（二）案例評析以上二個案例都是有關于嚴重的會計做假，筆者對會計人員如何做好廉潔自律有以下四個方面的理解：第一要強化精神支