【正文】 7。 8 250 000)，導(dǎo)致資產(chǎn)組 B所包括的資產(chǎn)發(fā)生減值 1 302 540元 (1 790 992 6 000 000247。 8 250 000)；因資產(chǎn)組 C發(fā)生減值損失 48 832元而導(dǎo)致研發(fā)中心減值 13 318元 (48 832 3 000 000247。 11 000 000)，導(dǎo)致資產(chǎn)組 C所包括的資產(chǎn)發(fā)生減值 35 514元 (48 832 8 000 000247。 11 000 000)。 ? 經(jīng)過(guò)上述減值測(cè)試后，資產(chǎn)組 A、 B、 C和研發(fā)中心的賬面價(jià)值分別為 4 000 000元、 4 697 460元、 7 964 486元和 5 498 230元，辦公大樓的賬面價(jià)值仍為 2 000 000元，由此包括辦公大樓在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合 (即丁公司 )的賬面價(jià)值總額為 24 160 176元 (4 000 000＋ 4 697 460＋ 7 964 486＋ 5 498 230＋ 2 000 000)，但其可收回金額為 28 832 000元，高于其賬面價(jià)值，因此，丁公司不必再進(jìn)一步確認(rèn)減值損失 (包括辦公大樓的減值損失 )。 ? 根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，丁公司的生產(chǎn)線 B、生產(chǎn)線 C、研發(fā)中心應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失 1 302 540元、 35 514元和 501 770元，賬務(wù)處理如下： ? 借：資產(chǎn)減值損失 —— 生產(chǎn)線 B 1 302 540 ? —— 生產(chǎn)線 C 35 514 ? —— 研發(fā)中心 501 770 ? 貸：固定資產(chǎn)減值損失 —— 生產(chǎn)線 B 1 302 540 ? —— 生產(chǎn)線 C 35 514 ? —— 研發(fā)中心 501 770 ? 【 課堂練習(xí)題 】 長(zhǎng)江公司在 A、 B、 C三地?fù)碛腥曳止?，這三家分公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)由一個(gè)總部負(fù)責(zé)運(yùn)作。由于 A、 B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個(gè)資產(chǎn)組。 2022年 12月1日，企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 200萬(wàn)元，能夠按照各資產(chǎn)組賬面價(jià)值的比例進(jìn)行合理分?jǐn)偅?A、 B、 C分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命均為 20年。減值測(cè)試時(shí)， A、 B、 C三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為 320萬(wàn)元、 160萬(wàn)元和 320萬(wàn)元。長(zhǎng)江公司計(jì)算得出 A分公司資產(chǎn)的可收回金額為 420萬(wàn)元， B分公司資產(chǎn)的可收回金額為160萬(wàn)元， C分公司資產(chǎn)的可收回金額為 380萬(wàn)元。 ? 要求：計(jì)算 A、 B、 C三個(gè)資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)計(jì)提的減 值準(zhǔn)備。 ? 【 答案 】 ? （ 1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組 ? 總部資產(chǎn)應(yīng)分配給 A資產(chǎn)組的金額＝ 200 320/800＝ 80（萬(wàn)元）； ? 總部資產(chǎn)應(yīng)分配給 B資產(chǎn)組的金額＝ 200 160/800＝ 40（萬(wàn)元）； ? 總部資產(chǎn)應(yīng)分配給 C資產(chǎn)組的金額＝ 200 320/800＝ 80（萬(wàn)元）。 ? 分配后各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為： ? A資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝ 320+80＝ 400（萬(wàn)元）； ? B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝ 160+40=200（萬(wàn)元）； ? C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝ 320+80＝ 400（萬(wàn)元）。 ? （ 2）進(jìn)行減值測(cè)試 ? A資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝ 400（萬(wàn)元），可收回金額＝ 420（萬(wàn)元），沒(méi)有發(fā)生減值； ? B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝ 200（萬(wàn)元），可收回金額＝ 160（萬(wàn)元），發(fā)生減值 40萬(wàn)元； ? C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝ 400（萬(wàn)元），可收回金額＝ 380（萬(wàn)元），發(fā)生減值 20萬(wàn)元。 ? 將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配： ? B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的金額 ＝ 40 40 / 200＝ 8（萬(wàn)元），分配給 B資產(chǎn)組本身的金額＝ 40 160 / 200＝ 32（萬(wàn)元）。 ? C資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的金額 ＝ 20 80 / 400＝ 4（萬(wàn)元），分配給 C資產(chǎn)組本身的金額＝ 20 320 / 400＝ 16（萬(wàn)元）。 ? A資產(chǎn)組沒(méi)有發(fā)生減值， B資產(chǎn)組發(fā)生減值 32萬(wàn)元， C資產(chǎn)組發(fā)生減值 16萬(wàn)元，總部資產(chǎn)發(fā)生減值＝ 8+4＝ 12（萬(wàn)元）。 ? 第四節(jié) 商譽(yù)減值的處理 ? 一、商譽(yù)減值測(cè)試的基本要求 ? 企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。由于商譽(yù)難以獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組 (或者資產(chǎn)組組合 )進(jìn)行減值測(cè)試。相關(guān)的資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組，代表企業(yè)基于內(nèi)部管理目的對(duì)商譽(yù)進(jìn)行監(jiān)控的最低水平，但不應(yīng)當(dāng)大于企業(yè)根據(jù) 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 35號(hào) —— 分部報(bào)告 》 所確定的報(bào)告分部。 ? 為了進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試，因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買(mǎi)日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將商譽(yù)分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂９蕛r(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂? ? 對(duì)于已經(jīng)分?jǐn)偵套u(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，無(wú)論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象，企業(yè)每年都應(yīng)當(dāng)通過(guò)比較包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值與可收回金額進(jìn)行減值測(cè)試。 ? 企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)，從而影響到已分?jǐn)偵套u(yù)的一個(gè)或者若干個(gè)資產(chǎn)組構(gòu)成的，應(yīng)當(dāng)按照合理的分?jǐn)偡椒ǎ瑢⑸套u(yù)重新分?jǐn)傊潦苡绊懙馁Y產(chǎn)組 ? 二、商譽(yù)減值的測(cè)試及其賬務(wù)處理 ? 企業(yè)在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟進(jìn)行處理： ? 首先 ，對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值進(jìn)行比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。 ? 其次 ，對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值 (包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分 )與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。 ? 減值損失金額應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與本章第三節(jié)有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。 ? 因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)是母公司根據(jù)其在子公司所擁有的權(quán)益份額而確認(rèn)的，子公司中歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)并沒(méi)有在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)。因此，在對(duì)相關(guān)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，由于其可收回金額的預(yù)計(jì)包括了歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值部分，為使減值測(cè)試建立在一致的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價(jià)值，將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi)，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，以確定資產(chǎn)組 (包含商譽(yù) )是否發(fā)生了減值。 ? 上述資產(chǎn)組如果發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先抵減商譽(yù)的賬面價(jià)值。但是，由于根據(jù)上述方法計(jì)算的商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分，而少數(shù)股東權(quán)益擁有的商譽(yù)價(jià)值及其減值損失均不在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映，合并財(cái)務(wù)報(bào)表只反映歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失，因此，應(yīng)當(dāng)將商譽(yù)減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益部分之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?，以確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失，并將其反映在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中。 ? 【 例 10】 甲公司在 20x9年 1月 1日以 32 000 000元的價(jià)格收購(gòu)了乙公司 80%股權(quán)。在購(gòu)買(mǎi)日，乙公司可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為 30 000 000元，假定乙公司沒(méi)有負(fù)債和或有負(fù)債。 ? 甲公司在購(gòu)買(mǎi)日編制的合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)商譽(yù)8 000 000元 (32 000 000－ 30 000 000 80%)、乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn) 30 000 000元和少數(shù)股東權(quán)益 6 000 000元 (30 000 000 20%)。 ? 假定乙公司的所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。由于該資產(chǎn)組包括商譽(yù)，因此，甲公司至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。 ? 在 20x9年末，甲公司確定該資產(chǎn)組的可收回金額為20 000 000元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 27 000 000元。 ? 考慮到乙公司作為一個(gè)單獨(dú)的資產(chǎn)組可收回金額 20 000 000元中，包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益在商譽(yù)價(jià)值中享有的部分。因此，出于減值測(cè)試的目的，在與資產(chǎn)組的可收回金額進(jìn)行比較之前，甲公司應(yīng)當(dāng)首先對(duì)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，使其包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值 2 000 000元 [(32 000 000247。 80%－ 30 000 000) 20%]。然后再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，確定是否發(fā)生了資產(chǎn)減值損失以及應(yīng)予確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額，減值測(cè)試的過(guò)程見(jiàn)表 8 20x9年年末 商 譽(yù) 可辨認(rèn) 凈資產(chǎn) 合 計(jì) 賬面價(jià)值 8 000 000 27 000 000 35 000 000 確認(rèn)的減值損失 (8 000 000) (7 000 000) (15 000 000) 確認(rèn)減值損失后的賬面價(jià)值 20 000 000 20 000 000 ? 根據(jù)表 8的計(jì)算結(jié)果，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的商譽(yù)減值損失為 8 000 000元，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的其他資產(chǎn) (假定為固定資產(chǎn) )減值損失為 7 000 000元，賬務(wù)處理如下： ? 借：資產(chǎn)減值損失 —— 商譽(yù) 8 000 000 ? —— 固定資產(chǎn) 7 000 000 ? 貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 8 000 000 ? 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 7 000 000 ? 如果商譽(yù)已經(jīng)分?jǐn)偟侥骋毁Y產(chǎn)組而且企業(yè)處置該資產(chǎn)組中的一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)，與該處置經(jīng)營(yíng)相關(guān)的商譽(yù)應(yīng)當(dāng)按照下列要求進(jìn)行處理： ? (1) 在確定處置損失時(shí)，將其包括在該經(jīng)營(yíng)的賬面價(jià)值中； ? (2) 按照該項(xiàng)處置經(jīng)營(yíng)和該資產(chǎn)組的剩余部分價(jià)值的比例為基礎(chǔ)進(jìn)行分?jǐn)?，除非企業(yè)能夠表明有其他更好的方法來(lái)反映與處置經(jīng)營(yíng)相關(guān)的商譽(yù)。