【文章內(nèi)容簡介】 二、戰(zhàn)略成本動因分析及其應用 （ 一 ） 結(jié)構(gòu)性成本動因 決定企業(yè)基礎經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的成本動因 。結(jié)構(gòu)性成本動因具有以下特點： （ 1） 這些因素的形成常需較長時間 ，而且一經(jīng)確定是往往很難變動 ， 因此對企業(yè)成本的影響將是持久的和深遠的 。 （ 2） 這些因素往往發(fā)生在生產(chǎn)之前 ，其支出屬資本性支出 ， 構(gòu)成了以后生產(chǎn)產(chǎn)品的約束成本 。 （ 3） 這些因素既決定了企業(yè)的產(chǎn)品成本 ， 也會對企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量 、 人力資源 、財務 、 生產(chǎn)經(jīng)營等方面產(chǎn)生極其重要的影響 ， 并最終決定了企業(yè)的競爭態(tài)勢 。 1． 經(jīng)濟規(guī)模 2． 整合程度 3． 學習與學習的溢出 4． 地理位置 （ 二 ） 執(zhí)行性成本動因 它是決定企業(yè)作業(yè)程序的成本動因 。 具有以下特點： ① 與結(jié)構(gòu)性成本動因相比 ， 執(zhí)行性成本動因?qū)僦杏^成本動因 ， 即這些成本動因是在結(jié)構(gòu)性成本動因決定以后才成立的成本動因 。 ② 非量化的成本動因 。 ③ 這些成本動因因企業(yè)而異 ， 并無固定的因素 。 ④ 其形成與改變均需較長時間 。 1．生產(chǎn)能力運用模式。通過固定成本影響企業(yè)的成本水平。 2． 聯(lián)系 （ 1） 企業(yè)內(nèi)部聯(lián)系 （ 2） 垂直聯(lián)系 3． 時機選擇 。 企業(yè)掌握時機的能力 。 三、價值鏈分析及其應用 （ 一 ） 價值鍵分析的方法與步驟 1． 確認企業(yè)價值鏈并把成本 、 收入和資產(chǎn)分配給價值作業(yè) 。 2． 找出統(tǒng)馭每個價值鏈作業(yè)的成本動因 。 3． 確定是通過比競爭對手更好地控制成本動因 ， 還是通過重新配置價值鏈來創(chuàng)造可持續(xù)性競爭優(yōu)勢 。 （二）價值鏈分析的內(nèi)容與實例 1．行業(yè)價值鏈 G 競 爭 者 樹 木 種 植 樹 木 砍 伐 紙 漿 創(chuàng) 造 紙 張 制 造 紙 盒 等 紙 用 品 制 造 紙 用 品 批 發(fā) 及 零 售 消 費 者 F 競 爭 者 E 競 爭 者 D競爭者 C競爭者 B競爭者 A 競 爭 者 表 3— 1 紙業(yè)產(chǎn)品行業(yè)價值鏈 2． 企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析 一般作業(yè)的主要價值活動包括新產(chǎn)品開發(fā) 、 產(chǎn)品設計 、 原料購買 、 生產(chǎn)制造 、倉儲運輸 、 銷售與顧客服務 。 新產(chǎn)品研發(fā) 產(chǎn)品與程序設計 購買原材料 生產(chǎn)制度與包裝 倉儲運輸 銷售及顧客服務 表 32 制造業(yè)之內(nèi)部價值鏈 3． 競爭對手分析 （ 1） 通過分析 ， 找出對成本形成影響大的因素 （ 2） 消除成本平均化作用 （ 3） 模擬競爭對手的成本 表33 人民捷運公司與聯(lián)合航空 公司價值鏈分析 （資料來原： Shank and Govindarajan 1992a） 廣告及公關(guān) 賣票訂位及咨詢 機場票務及劃位、收行李 行李托運處理 飛機航班安排及飛機折舊成本 飛行駕駛活動 飛行途中機內(nèi)顧客服務 $1000 $1000 9000 13200 4900 6700 15600 4700 11600 1500 $28000 $41500 人民快遞航空公司 每一萬英里 每個座位成本 聯(lián)合航空公司 每一萬英里 每個座位成本 航空公司價值鏈 作業(yè)活動 機門登機作業(yè)及下機作業(yè) （ 三 ） 價值鏈分析與傳統(tǒng)成本分析的區(qū)別 （見下頁） 傳統(tǒng)成本分析 戰(zhàn)略價值鏈分析 分析重點 內(nèi) 部 外 部 采用觀點 增值觀點 從原料到最后消費者的整個相連作業(yè)，即價值鏈觀點 成本動因概念 成本動因單調(diào)，成本只是產(chǎn)量的函數(shù)，經(jīng)常只在整個公司水平分配 多成本動因 結(jié)構(gòu)性成本動因 執(zhí)行性成本動因 成本遏制哲學 通過責任中心和產(chǎn)品成本問題達到成本的減少 成本遏制是管制這些價值作業(yè)成本動因的函數(shù) 利用與供應商的價值鏈 利用與顧客的價值鏈 利用公司內(nèi)部的加工鏈 戰(zhàn)略決策的視點 沒有明顯的戰(zhàn)略決策觀點 在單個作業(yè)水平確認成本動因 ， 創(chuàng)造競爭優(yōu)勢 每個價值作業(yè) ， 進行自制 /外購或前向 /后向整合分析 分析指標量化，并評價供應產(chǎn)、買方市場和買方的聯(lián)結(jié) 表34 傳統(tǒng)成本分析與價值鏈分析的區(qū)別 四、戰(zhàn)略定位分析與應用 （ 一 ） 戰(zhàn)略定位分析的方法 （ 二 ） 應用 案例 邯鋼的戰(zhàn)略成本管理 戰(zhàn)略成本管理是一種全面性與前瞻性相結(jié)合的新型成本管理方法，它是成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合的結(jié)果。具體來說，是指根據(jù)企業(yè)所采取的戰(zhàn)略建立相應的成本模式的方法，以獲得和保持企業(yè)的競爭優(yōu)勢和戰(zhàn)略地位。目前，我國學術(shù)界對戰(zhàn)略成本管理的研究著重在于三個方面的思維突破：價值鏈分析、戰(zhàn)略定位分析、成本動因分析。 一、 戰(zhàn)略定位的選擇 二、 價值鏈的開發(fā) 三、 成本動因的控制 一、戰(zhàn)略定位的選擇 邯鋼經(jīng)驗用其廠長劉漢章的話來說是被“逼”出來的。 90年代，鋼鐵企業(yè)特別是地方鋼鐵企業(yè)，在經(jīng)歷了十年大發(fā)展之后，企業(yè)的經(jīng)濟效益出現(xiàn)了大面積滑坡。邯鋼 1990年全年實現(xiàn)利潤僅 ，人均創(chuàng)利只有 40多元，面臨虧損的邊緣。而且，企業(yè)內(nèi)外環(huán)境都非常嚴峻。 外部環(huán)境對邯鋼的威脅主要有： （ 1）市場的變化。 80年代中后期，全國鋼材需求大大超過供給，生產(chǎn)任何品種的鋼材都不愁沒有市場。但到了19891990年，形勢發(fā)生了變化，出現(xiàn)了供大于求的局面，兩年增加社會鋼材庫存 347萬噸。加上治理整頓，抽緊銀根，控制固定資產(chǎn)投資， 1990年鋼材消費量僅 5173萬噸，退回到 1986年的水平。 （ 2）競爭加劇。在國內(nèi)，僅在邯鋼周圍的華北地區(qū)，就雄踞著安鋼（安陽）、邢鋼、唐鋼、太鋼、首鋼、濟鋼、承鋼、包鋼等一大批競爭對手。在國際上，由于西方工業(yè)化國家鋼鐵生產(chǎn)能力過剩，國際市場價格下落，又加劇了出口競爭。 從內(nèi)部條件上看，邯鋼的弱點則有： （ 1）成本費用方面，原材料大幅度漲價（ 1990年僅此一項影響成本達七八千萬元），而且，運費等也在上漲。 （ 2）由于以前實行以計劃價格為基礎的經(jīng)濟責任制，總廠虧損分廠卻盈利，因此，分廠只埋頭抓生產(chǎn)，無節(jié)能降耗、增收節(jié)支的自覺性。 （ 3）“七五”期間工程概算 6個億，實際到了 10個億，于是借款 26項，利息率最高的達到 %，平均為 %，資產(chǎn)負債率高達 87%，相當高昂的利息更使成本雪上加霜。 （ 4）隨著產(chǎn)銷比率的下降和價格的降低，使得邯鋼當時生產(chǎn)的 28種產(chǎn)品中，除了高線、中板兩種產(chǎn)品盈利外，其它全部虧損，企業(yè)面監(jiān)難以生存的危險。 在這樣的形勢面前，邯鋼急需制定適當?shù)母偁帒?zhàn)略。邯鋼人通過以上分析，認為“邯鋼的產(chǎn)品質(zhì)量（技術(shù)規(guī)范）標準化，市場彈性系數(shù)小，價格基本上有規(guī)可循”，與其他競爭對手的產(chǎn)品在性能上沒有大的差別，不容易形成差別化的競爭優(yōu)勢，況且鋼鐵市場價格戰(zhàn)頻繁，除了靠降低成本來取得競爭優(yōu)勢之外，別無它途。 因此，在“總成本領先（低成本）”和“標新立異（差別化）”戰(zhàn)略中，邯鋼選擇了前者。后來的事實證明，對邯鋼而言降低成本的潛力是很大的，推行“模擬市場核算、實行成本否決”管理機制后，企業(yè)產(chǎn)品成本連年下降，按同口徑計算， 1991年下降了 %， 1994年下降 %， 1997年下降 %，保持了持久的低成本優(yōu)勢。戰(zhàn)略定位的成功選擇，給邯鋼帶來了勃勃生機。 二、價值鏈的開發(fā) 邯鋼在挖潛增效過程中，廣泛開展了對企業(yè)內(nèi)部價值鏈和上、下游價值鏈的開發(fā)。 所謂“模擬市場核算”，就是“從產(chǎn)品市場上被承認能接受的價格開始，一個工序一個工序剖析其潛在效益，從后向前核定，直到原材料采購?！边@里提出的“一個工序一個工序的剖析”，實際就是對企業(yè)內(nèi)部價值鏈上各項活動或作業(yè)的剖析，從而使企業(yè)的成本管理深入到各個基本作業(yè)層，挖掘各作業(yè)層的增值潛力，對不必要的作業(yè)和完成質(zhì)量不佳的作業(yè)進行改進或否決。 例如，第一軋鋼分廠過去的噸鋼材成本高，銷售價格也高于市場流行價格，產(chǎn)品無人問津。于是他們想辦法改進作業(yè)過程，使噸鋼材成本降低 121元，增強了市場競爭力。 在上、下游價值鏈的開發(fā)上，邯鋼注意利用聯(lián)合發(fā)展優(yōu)勢。例如，為了解決原料問題，第一軋鋼分廠選擇合適的鋼錠生產(chǎn)廠家簽訂長期穩(wěn)定的供貨合同，用低于市場價格的優(yōu)惠價格購進鋼錠；為了解決產(chǎn)品銷路問題，他們又選擇鋼材用戶簽訂了長期的加工合同，生產(chǎn)出比一般廠家成材率高、加工費用低的緊俏鋼材。這種長期的合作關(guān)系，使錠、坯、材生產(chǎn)形成一條龍，發(fā)揮了聯(lián)合發(fā)展的整體優(yōu)勢。 另外，邯鋼還尤其重視對競爭對手價值鏈及成本的分析，其“總成本領先”戰(zhàn)略從一開始就是建立在“知己知彼”的基礎之上。他們將競爭對手的各項指標同本企業(yè)的指標進行對比，確定奮斗目標。 例如，邯鋼通過分析提出“煉鐵學馬鋼，煉鋼學安鋼，中板學濟鋼，軋鋼學唐鋼”的口號，具體到第二煉鋼分廠又提出“主要指標學安鋼，利用系數(shù)學濟鋼，超低頭板坯連鑄機學天鋼，矩形坯學首鋼，方坯學韶鋼，爐齡學菜鋼”的行動的口號，并付諸實施，收到了較好的效果。 三、成本動因的控制 邯鋼的“總成本領先”戰(zhàn)略得以成功實施的重要原因還在于其對成本動因特別是戰(zhàn)略性成本動因的重視和控制。具體體現(xiàn)在以下幾個方面： 1．在項目投資“規(guī)?！狈矫?，邯鋼緊緊圍繞節(jié)能降耗、降低成本的要求來選項。并根據(jù)量力而行和“先進、經(jīng)濟、實用”的原則進行控制，做到不能控制進度和投資的項目堅決不上馬。 2．控制垂直整合的“范圍”。例如邯鋼備件處堅持凡是自己能干的、能省錢的堅決不外委的原則，在備件消耗上算經(jīng)濟賬，把原來外委到三省六廠家的備件轉(zhuǎn)為內(nèi)部制作， 1991年一年就此約費用 350萬元。 3．在對“技術(shù)”的選擇上，邯鋼圍繞提高產(chǎn)量、質(zhì)量和優(yōu)化品種結(jié)構(gòu)對關(guān)鍵工序、薄弱環(huán)節(jié)進行技改，他們不貪大求洋，堅持走“增效一技改一再增效一再技改”的良性循環(huán)發(fā)展之路。 4．落實成本崗位責任，提高職工對企業(yè)的向心力。邯鋼推行成本否決制，使全體職工擁有了在自己崗位上為企業(yè)當家作主的權(quán)利和責任，把市場壓力和風險變成對內(nèi)部各個環(huán)節(jié)和每個職工的壓力和動力，使“廠興我榮、廠衰我辱”的意識進一步深入人心，全廠職工結(jié)成了利益共同體，圍繞著降低成本、降低消耗，各個崗位上的職工“八仙過海，各顯其能”。 5．“全面質(zhì)量管理”方面，邯鋼把強化質(zhì)量意識看作是全廠性的綜合任務，兩個煉鋼分廠、六個軋鋼分廠和七個職能處室，各負其責，通力合作，強化質(zhì)量管理，增強質(zhì)量效益。 6．在“生產(chǎn)能力”利用方面，為解決開工不足問題，第一軋鋼分廠直接面向市場找口糧，調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，組織來料加工，以充分利用生產(chǎn)能力，讓軋機吃飽肚子。 總之，邯鋼正是在激烈的市場競爭中制定了正確的企業(yè)競爭戰(zhàn)略，加強了企業(yè)戰(zhàn)略成本管理，才使之能夠在激烈的市場競爭中取得并保持競爭優(yōu)勢，脫穎而出，創(chuàng)造了我國冶金行業(yè)的一流佳績。而目前，我國很多企業(yè)還缺乏從戰(zhàn)略高度全局性、決策性地考慮成本管理問題的意識。 邯鋼的經(jīng)驗給了我們啟示：如果我們的企業(yè)能及時轉(zhuǎn)變思路，汲取先進的成本管理模式和方法的精華，將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合，必將使我國企業(yè)的整體管理水平得到較大提高。 第四節(jié) 戰(zhàn)略成本管理會計 的發(fā)展趨勢 一 、 競爭戰(zhàn)略與戰(zhàn)略成本管理會計的未 來發(fā)展 二 、 知識經(jīng)濟與戰(zhàn)略成本管理會計的未 來發(fā)展 三 、 全球經(jīng)濟一體化對戰(zhàn)略成本管理會 計的挑戰(zhàn) 案例 馬倫機械公司戰(zhàn)略成本管理分析 案例 馬倫機械公司戰(zhàn)略成本管理分析 一、 背景資料 二、 凈現(xiàn)值分析 三、 對案例的進一步分析 四、 投資決策分析程序 一、背景資料 馬倫機械公司是一家從事金屬加工工作的公司