【文章內(nèi)容簡介】 2）控制是否得到一貫執(zhí)行； ?（ 3）控制由誰執(zhí)行； ?（ 4）控制以何種方式運(yùn)行（如人工控制或自動化控制）。 ?例如 ，某 xyz公司針對銷售收入和銷售費(fèi)用的業(yè)績評價控制如下：財務(wù)經(jīng)理每月審核實際銷售收入（按產(chǎn)品細(xì)分）和銷售費(fèi)用（按費(fèi)用項目細(xì)分），并與預(yù)算數(shù)和上年同期數(shù)比較，對于差異金額超過 5%的項目進(jìn)行分析并編制分析報告，銷售經(jīng)理審閱該報告并采取適當(dāng)跟進(jìn)措施（相關(guān)認(rèn)定：發(fā)生、準(zhǔn)確性和完整性 )。審計人員抽查了最近 3個月的分析報告，并看到上述管理人員在報告上簽字確認(rèn)，證明該控制已經(jīng)得到執(zhí)行。然而，審計人員在與銷售經(jīng)理的討論中，發(fā)現(xiàn)他對分析報告中明顯異常的數(shù)據(jù)并不了解其原因，也無法作出合理解釋，從而顯示該控制并未得到有效地運(yùn)行。 ?請代 cpa解釋下列問題： ? 為什么會出現(xiàn)內(nèi)部控制存在且被執(zhí)行，cpa卻認(rèn)為 xyz公司控制可能運(yùn)行無效？ ? 簡述測試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行兩者聯(lián)系和區(qū)別。 ? 在測試控制運(yùn)行的有效性時， cpa還應(yīng)當(dāng)從哪些方面獲取關(guān)于控制是否運(yùn)行的審計證據(jù)？ ?參答 ： ? 可能 xyz公司內(nèi)部控制的確存在，并得以執(zhí)行，但可能流于形式。因為測試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行是兩個既有聯(lián)系又有區(qū)別的概念。 ? 區(qū)別：測試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計證據(jù)是不同的。聯(lián)系：為評價控制設(shè)計和確定控制是否得到執(zhí)行而實施的某些風(fēng)險評估程序并非專為控制測試而設(shè)計，但可能提供有關(guān)控制運(yùn)行的有效性的審計證據(jù)，cpa可以考慮在評價控制設(shè)計和獲取其得到執(zhí)行的審計證據(jù)的同時測試控制運(yùn)行的有效性，以提高審計效率。 ? 在測試控制運(yùn)行的有效性時， cpa應(yīng)當(dāng)從下列獲取關(guān)于控制是否有效運(yùn)行的審計證據(jù)： ? A：控制在所審計期間的不同時點(diǎn)是如何運(yùn)行的； ? B：控制是否得到一貫執(zhí)行； ? C：控制由誰執(zhí)行？ ? D：控制以何種方式運(yùn)行。 ?如果被審單位在所審計期間門的不同時期使用了不同控制， cpa應(yīng)當(dāng)考慮不同時期控制運(yùn)行的有效性。 測試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計證據(jù)的聯(lián)系 ： ?為評價控制設(shè)計和確定控制是否得到執(zhí)行而實施的某些風(fēng)險評估程序并非專為控制測試而設(shè)計，但可能提供有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計證據(jù)，審計人員可以考慮在評價控制設(shè)計和獲取其得到執(zhí)行的審計證據(jù)的同時測試控制運(yùn)行有效性，以提高審計效率；同時審計人員應(yīng)當(dāng)考慮這些審計證據(jù)是否足以實現(xiàn)控制測試的目的。 ?例如，被審計單位可能采用預(yù)算管理制度，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正與費(fèi)用有關(guān)的重大錯報風(fēng)險。通過詢問管理層是否編制預(yù)算，觀察管理層對月度預(yù)算費(fèi)用與實際發(fā)生費(fèi)用的比較，并檢查預(yù)算金額與實際金額之間的差異報告，審計人員可能獲取有關(guān)被審計單位費(fèi)用預(yù)算管理制度的設(shè)計及其是否得到執(zhí)行的審計證據(jù)，同時也可能獲取相關(guān)制度運(yùn)行有效性的審計證據(jù)。但審計人員需要考慮所實施的風(fēng)險評估程序獲取的審計證據(jù)是否能夠充分、適當(dāng)?shù)胤从潮粚徲媶挝毁M(fèi)用預(yù)算管理制度在各個不同時點(diǎn)按照既定設(shè)計得以一貫執(zhí)行。 （二）控制測試的要求 ?控制測試并非在任何情況下都需要實施。 ?只是在一定情形之下需要實施控制測試。 審計人員應(yīng)當(dāng)實施控制測試 的情形： ? 1． 在評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的 ? 2． 僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù) ?如果在評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，審計人員應(yīng)當(dāng)實施控制測試，就控制在相關(guān)期間或時點(diǎn)的運(yùn)行有效性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。審計人員通過實施風(fēng)險評估程序，可能發(fā)現(xiàn)某項控制的設(shè)計是存在的，也是合理的，同時得到了執(zhí)行。在這種情況下，出于成本效益的考慮，審計人員可能預(yù)期，如果相關(guān)控制在不同時點(diǎn)都得到了一貫執(zhí)行，與該項控制有關(guān)的財務(wù)報表認(rèn)定發(fā)生重大錯報的可能性就不會很大，也就不需要實施很多的實質(zhì)性程序。為此，審計人員可能會認(rèn)為值得對相關(guān)控制在不同時點(diǎn)是否得到了一貫執(zhí)行進(jìn)行測試，即實施控制測試。這種測試主要是出于成本效益的考慮，其前提是審計人員通過了解內(nèi)部控制以后認(rèn)為某項控制存在著被信賴和利用的可能。 ?對有些重大錯報風(fēng)險，通過實質(zhì)性程序無法充分應(yīng)對。 ?例如，在被審計單位對日常交易或與財務(wù)報表相關(guān)的其他數(shù)據(jù)（包括信息的生成、記錄、處理、報告）采用高度自動化處理的情況下，審計證據(jù)可能僅以電子形式存在，此時審計證據(jù)是否充分和適當(dāng)通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性。 ?如果認(rèn)為僅實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險降至可接受的低水平，審計人員應(yīng)當(dāng)實施相關(guān)的控制測試，以獲取控制運(yùn)行有效性的審計證據(jù)。 二、控制測試的性質(zhì) ?（一）控制測試的性質(zhì)的含義 ?控制測試的性質(zhì)是指控制測試所使用的審計程序的類型及其組合。審計人員應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)類型的審計程序以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的保證。 ?計劃從控制測試中獲取的保證水平是決定控制測試性質(zhì)的主要因素之一。計劃的保證水平越高，對有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計證據(jù)的可靠性要求越高。 ?當(dāng)擬實施的進(jìn)一步審計程序采用綜合性方案，尤其是僅實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險降至可接受的低水平時，審計人員應(yīng)當(dāng)獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的更高的保證水平。 ?雖然控制測試與了解內(nèi)部控制的目的不同，但兩者采用審計程序的類型通常相同，包括詢問、觀察、檢查和穿行測試。此外，控制測試的程序還包括重新執(zhí)行。 （二）確定控制測試的性質(zhì) ? 1．考慮特定控制的性質(zhì) ?審計人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定控制的性質(zhì)選擇所需實施審計程序的類型。 ?例如，某些控制可能存在反映控制運(yùn)行有效性的文件記錄，在這種情況下，審計人員可以檢查這些文件記錄以獲取控制運(yùn)行有效的審計證據(jù)；某些控制可能不存在文件記錄（如一項自動化的控制活動），或文件記錄與能否證實控制運(yùn)行有效性不相關(guān)，審計人員應(yīng)當(dāng)考慮實施檢查以外的其他審計程序（如詢問和觀察）或借助計算機(jī)輔助審計技術(shù)，以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計證據(jù)。 ? 2．考慮測試與認(rèn)定直接相關(guān)和間接相關(guān)的控制 ?在設(shè)計控制測試時，審計人員不僅應(yīng)當(dāng)考慮與認(rèn)定直接相關(guān)的控制，還應(yīng)當(dāng)考慮這些控制所依賴的與認(rèn)定間接相關(guān)的控制，以獲取支持控制運(yùn)行有效性的審計證據(jù)。 ?例如，被審計單位可能針對超出信用額度的例外賒銷交易設(shè)置報告和審核制度（與認(rèn)定直接相關(guān)的控制）；在測試該項制度的運(yùn)行有效性時，審計人員不僅應(yīng)當(dāng)考慮審核的有效性，還應(yīng)當(dāng)考慮與例外賒銷報告中信息準(zhǔn)確性有關(guān)的控制（與認(rèn)定間接相關(guān)的控制）是否有效運(yùn)行。 ? 3．自動化應(yīng)用控制的控制測試 ?對于一項自動化的應(yīng)用控制，由于信息技術(shù)處理過程的內(nèi)在一貫性，審計人員可以利用該項控制得以執(zhí)行的審計證據(jù)和信息技術(shù)一般控制（特別是對系統(tǒng)變動的控制）運(yùn)行有效性的審計證據(jù)，作為支持該項控制在相關(guān)期間運(yùn)行有效性的重要審計證據(jù)。 ? 4．實施控制測試對雙重目的的實現(xiàn) ?控制測試的目的是評價控制是否有效運(yùn)行；細(xì)節(jié)測試的目的是發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報。盡管兩者目的不同，但審計人員可以考慮針對同一交易同時實施控制測試和細(xì)節(jié)測試，以實現(xiàn)雙重目的。 ?例如，審計人員通過檢查某筆交易的發(fā)票可以確定其是否經(jīng)過適當(dāng)?shù)氖跈?quán)，也可以獲取關(guān)于該交易的金額、發(fā)生時間等細(xì)節(jié)證據(jù)。當(dāng)然，如果擬實施雙重目的測試，審計人員應(yīng)當(dāng)仔細(xì)設(shè)計和評價測試程序。 ? 5．實質(zhì)性程序結(jié)論與控制有效性的評價 ?如果通過實施實質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項認(rèn)定存在錯報，這本身并不能說明與該認(rèn)定有關(guān)的控制是有效運(yùn)行的；但如果通過實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項認(rèn)定存在錯報，審計人員應(yīng)當(dāng)在評價相關(guān)控制的運(yùn)行有效性時予以考慮。審計人員應(yīng)當(dāng)考慮實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯報對評價相關(guān)控制運(yùn)行有效性的影響（如降低對相關(guān)控制的信賴程度、調(diào)整實質(zhì)性程序的性質(zhì)、擴(kuò)大實質(zhì)性程序的范圍等）。如果實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)存在被審計單位沒有識別出的重大錯報，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，審計人員應(yīng)當(dāng)就這些缺陷與管理層和治理層進(jìn)行溝通。 三、控制測試的時間 ?（一）控制測試的時間的含義 ?控制測試的時間包含兩層含義：一是何時實施控制測試；二是測試所針對的控制適用的時點(diǎn)或期間。 ?審計人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間，并確定擬信賴的相關(guān)控制的時點(diǎn)或期間。 ?如果僅需要測試控制在特定時點(diǎn)的運(yùn)行有效性（如對被審計單位期末存貨盤點(diǎn)進(jìn)行控制測試），審計人員只需要獲取該時點(diǎn)的審計證據(jù)。 ?如果需要獲取控制在某一期間有效運(yùn)行的審計證據(jù)，僅獲取與時點(diǎn)相關(guān)的審計證據(jù)是不充分的，審計人員應(yīng)當(dāng)輔以其他控制測試，即獲取相關(guān)控制在所有相關(guān)時點(diǎn)都運(yùn)行有效的審計證據(jù)；包括測試被審計單位對相關(guān)控制在所有相關(guān)時點(diǎn)是否都有效運(yùn)行的監(jiān)督。 （二）對期中審計證據(jù)的考慮