【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 2）控制是否得到一貫執(zhí)行； ?（ 3）控制由誰執(zhí)行； ?（ 4）控制以何種方式運(yùn)行（如人工控制或自動(dòng)化控制）。 ?例如 ，某 xyz公司針對(duì)銷售收入和銷售費(fèi)用的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)控制如下：財(cái)務(wù)經(jīng)理每月審核實(shí)際銷售收入（按產(chǎn)品細(xì)分）和銷售費(fèi)用（按費(fèi)用項(xiàng)目細(xì)分），并與預(yù)算數(shù)和上年同期數(shù)比較，對(duì)于差異金額超過 5%的項(xiàng)目進(jìn)行分析并編制分析報(bào)告，銷售經(jīng)理審閱該報(bào)告并采取適當(dāng)跟進(jìn)措施（相關(guān)認(rèn)定：發(fā)生、準(zhǔn)確性和完整性 )。審計(jì)人員抽查了最近 3個(gè)月的分析報(bào)告，并看到上述管理人員在報(bào)告上簽字確認(rèn)，證明該控制已經(jīng)得到執(zhí)行。然而，審計(jì)人員在與銷售經(jīng)理的討論中，發(fā)現(xiàn)他對(duì)分析報(bào)告中明顯異常的數(shù)據(jù)并不了解其原因，也無法作出合理解釋，從而顯示該控制并未得到有效地運(yùn)行。 ?請(qǐng)代 cpa解釋下列問題： ? 為什么會(huì)出現(xiàn)內(nèi)部控制存在且被執(zhí)行，cpa卻認(rèn)為 xyz公司控制可能運(yùn)行無效？ ? 簡(jiǎn)述測(cè)試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行兩者聯(lián)系和區(qū)別。 ? 在測(cè)試控制運(yùn)行的有效性時(shí)， cpa還應(yīng)當(dāng)從哪些方面獲取關(guān)于控制是否運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)？ ?參答 ： ? 可能 xyz公司內(nèi)部控制的確存在，并得以執(zhí)行，但可能流于形式。因?yàn)闇y(cè)試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行是兩個(gè)既有聯(lián)系又有區(qū)別的概念。 ? 區(qū)別：測(cè)試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計(jì)證據(jù)是不同的。聯(lián)系：為評(píng)價(jià)控制設(shè)計(jì)和確定控制是否得到執(zhí)行而實(shí)施的某些風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序并非專為控制測(cè)試而設(shè)計(jì)，但可能提供有關(guān)控制運(yùn)行的有效性的審計(jì)證據(jù)，cpa可以考慮在評(píng)價(jià)控制設(shè)計(jì)和獲取其得到執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)的同時(shí)測(cè)試控制運(yùn)行的有效性，以提高審計(jì)效率。 ? 在測(cè)試控制運(yùn)行的有效性時(shí)， cpa應(yīng)當(dāng)從下列獲取關(guān)于控制是否有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)： ? A：控制在所審計(jì)期間的不同時(shí)點(diǎn)是如何運(yùn)行的； ? B：控制是否得到一貫執(zhí)行； ? C：控制由誰執(zhí)行？ ? D：控制以何種方式運(yùn)行。 ?如果被審單位在所審計(jì)期間門的不同時(shí)期使用了不同控制， cpa應(yīng)當(dāng)考慮不同時(shí)期控制運(yùn)行的有效性。 測(cè)試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計(jì)證據(jù)的聯(lián)系 ： ?為評(píng)價(jià)控制設(shè)計(jì)和確定控制是否得到執(zhí)行而實(shí)施的某些風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序并非專為控制測(cè)試而設(shè)計(jì)，但可能提供有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，審計(jì)人員可以考慮在評(píng)價(jià)控制設(shè)計(jì)和獲取其得到執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)的同時(shí)測(cè)試控制運(yùn)行有效性，以提高審計(jì)效率；同時(shí)審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮這些審計(jì)證據(jù)是否足以實(shí)現(xiàn)控制測(cè)試的目的。 ?例如，被審計(jì)單位可能采用預(yù)算管理制度，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正與費(fèi)用有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。通過詢問管理層是否編制預(yù)算，觀察管理層對(duì)月度預(yù)算費(fèi)用與實(shí)際發(fā)生費(fèi)用的比較，并檢查預(yù)算金額與實(shí)際金額之間的差異報(bào)告，審計(jì)人員可能獲取有關(guān)被審計(jì)單位費(fèi)用預(yù)算管理制度的設(shè)計(jì)及其是否得到執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)，同時(shí)也可能獲取相關(guān)制度運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。但審計(jì)人員需要考慮所實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序獲取的審計(jì)證據(jù)是否能夠充分、適當(dāng)?shù)胤从潮粚徲?jì)單位費(fèi)用預(yù)算管理制度在各個(gè)不同時(shí)點(diǎn)按照既定設(shè)計(jì)得以一貫執(zhí)行。 （二）控制測(cè)試的要求 ?控制測(cè)試并非在任何情況下都需要實(shí)施。 ?只是在一定情形之下需要實(shí)施控制測(cè)試。 審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試 的情形： ? 1． 在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的 ? 2． 僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù) ?如果在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試，就控制在相關(guān)期間或時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。審計(jì)人員通過實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，可能發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)控制的設(shè)計(jì)是存在的，也是合理的，同時(shí)得到了執(zhí)行。在這種情況下，出于成本效益的考慮，審計(jì)人員可能預(yù)期，如果相關(guān)控制在不同時(shí)點(diǎn)都得到了一貫執(zhí)行，與該項(xiàng)控制有關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性就不會(huì)很大，也就不需要實(shí)施很多的實(shí)質(zhì)性程序。為此，審計(jì)人員可能會(huì)認(rèn)為值得對(duì)相關(guān)控制在不同時(shí)點(diǎn)是否得到了一貫執(zhí)行進(jìn)行測(cè)試，即實(shí)施控制測(cè)試。這種測(cè)試主要是出于成本效益的考慮，其前提是審計(jì)人員通過了解內(nèi)部控制以后認(rèn)為某項(xiàng)控制存在著被信賴和利用的可能。 ?對(duì)有些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，通過實(shí)質(zhì)性程序無法充分應(yīng)對(duì)。 ?例如，在被審計(jì)單位對(duì)日常交易或與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的其他數(shù)據(jù)（包括信息的生成、記錄、處理、報(bào)告）采用高度自動(dòng)化處理的情況下，審計(jì)證據(jù)可能僅以電子形式存在，此時(shí)審計(jì)證據(jù)是否充分和適當(dāng)通常取決于自動(dòng)化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性。 ?如果認(rèn)為僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無法將認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)實(shí)施相關(guān)的控制測(cè)試，以獲取控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。 二、控制測(cè)試的性質(zhì) ?（一）控制測(cè)試的性質(zhì)的含義 ?控制測(cè)試的性質(zhì)是指控制測(cè)試所使用的審計(jì)程序的類型及其組合。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)類型的審計(jì)程序以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的保證。 ?計(jì)劃從控制測(cè)試中獲取的保證水平是決定控制測(cè)試性質(zhì)的主要因素之一。計(jì)劃的保證水平越高，對(duì)有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)的可靠性要求越高。 ?當(dāng)擬實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序采用綜合性方案，尤其是僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無法將認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的更高的保證水平。 ?雖然控制測(cè)試與了解內(nèi)部控制的目的不同，但兩者采用審計(jì)程序的類型通常相同，包括詢問、觀察、檢查和穿行測(cè)試。此外，控制測(cè)試的程序還包括重新執(zhí)行。 （二）確定控制測(cè)試的性質(zhì) ? 1．考慮特定控制的性質(zhì) ?審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定控制的性質(zhì)選擇所需實(shí)施審計(jì)程序的類型。 ?例如，某些控制可能存在反映控制運(yùn)行有效性的文件記錄，在這種情況下，審計(jì)人員可以檢查這些文件記錄以獲取控制運(yùn)行有效的審計(jì)證據(jù)；某些控制可能不存在文件記錄（如一項(xiàng)自動(dòng)化的控制活動(dòng)），或文件記錄與能否證實(shí)控制運(yùn)行有效性不相關(guān)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施檢查以外的其他審計(jì)程序（如詢問和觀察）或借助計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。 ? 2．考慮測(cè)試與認(rèn)定直接相關(guān)和間接相關(guān)的控制 ?在設(shè)計(jì)控制測(cè)試時(shí)，審計(jì)人員不僅應(yīng)當(dāng)考慮與認(rèn)定直接相關(guān)的控制，還應(yīng)當(dāng)考慮這些控制所依賴的與認(rèn)定間接相關(guān)的控制，以獲取支持控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。 ?例如，被審計(jì)單位可能針對(duì)超出信用額度的例外賒銷交易設(shè)置報(bào)告和審核制度（與認(rèn)定直接相關(guān)的控制）；在測(cè)試該項(xiàng)制度的運(yùn)行有效性時(shí)，審計(jì)人員不僅應(yīng)當(dāng)考慮審核的有效性，還應(yīng)當(dāng)考慮與例外賒銷報(bào)告中信息準(zhǔn)確性有關(guān)的控制（與認(rèn)定間接相關(guān)的控制）是否有效運(yùn)行。 ? 3．自動(dòng)化應(yīng)用控制的控制測(cè)試 ?對(duì)于一項(xiàng)自動(dòng)化的應(yīng)用控制，由于信息技術(shù)處理過程的內(nèi)在一貫性，審計(jì)人員可以利用該項(xiàng)控制得以執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)和信息技術(shù)一般控制（特別是對(duì)系統(tǒng)變動(dòng)的控制）運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，作為支持該項(xiàng)控制在相關(guān)期間運(yùn)行有效性的重要審計(jì)證據(jù)。 ? 4．實(shí)施控制測(cè)試對(duì)雙重目的的實(shí)現(xiàn) ?控制測(cè)試的目的是評(píng)價(jià)控制是否有效運(yùn)行；細(xì)節(jié)測(cè)試的目的是發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。盡管兩者目的不同，但審計(jì)人員可以考慮針對(duì)同一交易同時(shí)實(shí)施控制測(cè)試和細(xì)節(jié)測(cè)試，以實(shí)現(xiàn)雙重目的。 ?例如，審計(jì)人員通過檢查某筆交易的發(fā)票可以確定其是否經(jīng)過適當(dāng)?shù)氖跈?quán)，也可以獲取關(guān)于該交易的金額、發(fā)生時(shí)間等細(xì)節(jié)證據(jù)。當(dāng)然，如果擬實(shí)施雙重目的測(cè)試，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)仔細(xì)設(shè)計(jì)和評(píng)價(jià)測(cè)試程序。 ? 5．實(shí)質(zhì)性程序結(jié)論與控制有效性的評(píng)價(jià) ?如果通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，這本身并不能說明與該認(rèn)定有關(guān)的控制是有效運(yùn)行的；但如果通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)在評(píng)價(jià)相關(guān)控制的運(yùn)行有效性時(shí)予以考慮。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)對(duì)評(píng)價(jià)相關(guān)控制運(yùn)行有效性的影響（如降低對(duì)相關(guān)控制的信賴程度、調(diào)整實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性程序的范圍等）。如果實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)存在被審計(jì)單位沒有識(shí)別出的重大錯(cuò)報(bào)，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)就這些缺陷與管理層和治理層進(jìn)行溝通。 三、控制測(cè)試的時(shí)間 ?（一）控制測(cè)試的時(shí)間的含義 ?控制測(cè)試的時(shí)間包含兩層含義：一是何時(shí)實(shí)施控制測(cè)試；二是測(cè)試所針對(duì)的控制適用的時(shí)點(diǎn)或期間。 ?審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測(cè)試的目的確定控制測(cè)試的時(shí)間，并確定擬信賴的相關(guān)控制的時(shí)點(diǎn)或期間。 ?如果僅需要測(cè)試控制在特定時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性（如對(duì)被審計(jì)單位期末存貨盤點(diǎn)進(jìn)行控制測(cè)試），審計(jì)人員只需要獲取該時(shí)點(diǎn)的審計(jì)證據(jù)。 ?如果需要獲取控制在某一期間有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)，僅獲取與時(shí)點(diǎn)相關(guān)的審計(jì)證據(jù)是不充分的，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)輔以其他控制測(cè)試，即獲取相關(guān)控制在所有相關(guān)時(shí)點(diǎn)都運(yùn)行有效的審計(jì)證據(jù)；包括測(cè)試被審計(jì)單位對(duì)相關(guān)控制在所有相關(guān)時(shí)點(diǎn)是否都有效運(yùn)行的監(jiān)督。 （二）對(duì)期中審計(jì)證據(jù)的考慮