【文章內(nèi)容簡介】 P公司6個(gè)作業(yè)間接成本分配率計(jì)算如表121第5欄所示，是每個(gè)作業(yè)的間接成本總額（第3欄）除以成本分配基礎(chǔ)的數(shù)量（第4欄）所得。 表122顯示了分配給簡單鏡片（SL3）的總的間接成本1153953美元，分配給復(fù)雜鏡片（CL5）的961047美元。為了計(jì)算每個(gè)鏡片的總的間接成本，應(yīng)將每個(gè)型號(hào)的鏡片的各種作業(yè)的成本分配基礎(chǔ)的數(shù)量（見表122），分別乘以第6步所計(jì)算出來的成本分配率（見表121，第5欄），然后加總即為該鏡片的總的間接成本。而對(duì)于某個(gè)作業(yè)來說，例如，安裝作業(yè)總的小時(shí)數(shù)為2000小時(shí)，SL3鏡片需要500個(gè)安裝小時(shí)，CL5需要1500個(gè)小時(shí)。因此，分配給SL3鏡片的總的安裝作業(yè)成本為75000美元（500安裝小時(shí)＄150每安裝小時(shí)），分配給CL5的是225000美元（1500安裝小時(shí)＄150每安裝小時(shí)），再分別除以其產(chǎn)量，（75000美元247。60000個(gè)）和CL5鏡頭是15美元（225000美元247。15000個(gè)），如表122所示。分別將分配給SL3和CL5兩種鏡片的所有直接和間接成本加總就可計(jì)算出兩種產(chǎn)品的總成本，再分別除以其產(chǎn)量計(jì)算出每件SL3和CL5的成本。表122列出了簡單和復(fù)雜鏡片的產(chǎn)品成本。直接成本是第3步計(jì)算的結(jié)果，間接成本是第7步計(jì)算出的結(jié)果。表122展示了3個(gè)直接成本的類別和6個(gè)間接成本類別，即每個(gè)鏡片的成本包含了有9個(gè)項(xiàng)目，其中3項(xiàng)直接成本和6項(xiàng)間接成本。圖126描述了P公司作業(yè)成本實(shí)施的概況。表122 P公司采用作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本表成本項(xiàng)目簡單鏡片（SL3）（60,000件）復(fù)雜鏡片（CL5）（15,000件）合計(jì)總成本單位成本總成本單位成本(1)(2)=(1)247。60,000(3)(4)=(3)247。15,000(5)=(1)＋(3)直接成本：直接材料﹩1,125,000﹩﹩675,000﹩﹩1,800,000直接人工600,000195,000795,500直接清洗和維護(hù)成本120,000150,000270,00總的直接成本（第3步）1,845,0001,020,0002,865,000間接作業(yè)成本：設(shè)計(jì)：SL3（30部件平方英尺＄4,500）135,000450,000CL5（70部件平方英尺＄4,500）315,000安裝：SL3（500安裝小時(shí)＄150）75,000 300,000CL5（1500安裝小時(shí)＄150）225,000生產(chǎn)：SL3（9000機(jī)器小時(shí)＄50）450,000 637,500CL5（3750機(jī)器小時(shí)＄50）187,500裝運(yùn)：SL3（100批次＄405）40,500 81,000CL5（100批次＄405）40,500配送SL3（45000立方英尺＄）261,000391,000CL5（22500立方英尺＄）130,500管理SL3（30000直接人工小時(shí)＄）192,453255,000CL5（9750直接人工小時(shí)＄）62,547分配的間接成本總額（第7步）1,153,953961,0472,115,000總成本（第8步）﹩2,998,953﹩﹩1,981,047﹩﹩4,980,000設(shè)計(jì)作業(yè)＄450,000安裝作業(yè)＄300,000生產(chǎn)作業(yè)＄637,500裝運(yùn)作業(yè)＄81,000配送作業(yè)＄391,500管理作業(yè)＄255,000100部件平方英尺2000安裝小 時(shí)12,750模型機(jī)器小時(shí)200運(yùn)輸次 數(shù)67,500立方英尺運(yùn)輸39,750直接人工小時(shí) 直接成本直接成本 間接成本＄4 ＄4500（每部件平方英尺）＄150（每個(gè)安裝小時(shí)）＄50（每個(gè)機(jī)器小時(shí)）＄405（每次裝運(yùn)）＄（每立方英尺的運(yùn)輸）＄6,4151（每直接人工小時(shí)）間接成本庫間接成本分配基礎(chǔ)成本對(duì)象：SL3和CL5直接成本直接材料直接人工模型清洗和維護(hù)間接成本分配率圖156 P公司作業(yè)成本實(shí)施概況圖七、傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的比較表124分別列示了P公司采用傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本計(jì)算的情況，并計(jì)算出了二者的差異。可以看出作業(yè)成本法的特點(diǎn)：作業(yè)成本法進(jìn)行更多的直接成本追溯；作業(yè)成本法建立與不同作業(yè)有關(guān)的同質(zhì)成本庫；對(duì)于每一個(gè)作業(yè)成本庫，作業(yè)成本法尋求一個(gè)成本分配基礎(chǔ)，這個(gè)基礎(chǔ)與這個(gè)成本庫的成本存在因果關(guān)系。作業(yè)成本法下，同質(zhì)成本庫和成本分配原則的選擇，依賴于成本類別，這樣可以讓P公司的管理者更加信賴采用作業(yè)成本法提供的成本數(shù)據(jù)，并且通過作業(yè)控制成本。從表124可以看出，僅采用“直接人工小時(shí)”成本分配基礎(chǔ)的計(jì)算的傳統(tǒng)成本計(jì)算法下，SL3鏡片成本每件被高估了＄，而CL5鏡片每件低估了＄。因?yàn)镃L5消耗了大量的設(shè)計(jì)和機(jī)器安裝成本，而SL3相對(duì)較小一些。作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)是，能夠提供決策更有用的信息。但在實(shí)施過程中應(yīng)考慮其實(shí)施成本。關(guān)于作業(yè)成本管理方面的內(nèi)容將在《管理會(huì)計(jì)》課程中闡述。表124 傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的比較傳統(tǒng)成本法(1)作業(yè)成本法(2)差異(3)=(2)(1)直接成本類別23+1直接材料直接材料直接人工直接人工直接模型清洗和維持總的直接成本﹩2,595,000﹩2,865,000﹩270,000間接成本庫165單一成本庫（采用直接人工小時(shí)分配）設(shè)計(jì)（部件平方英尺）安裝（安裝小時(shí)）生產(chǎn)（機(jī)器小時(shí)）裝運(yùn)（裝運(yùn)的次數(shù)）配送（配送的立方英尺）管理（直接人工小時(shí)）總的間接成本﹩2,385,000﹩2,115,000﹩270,000分配給SL3的總成本﹩3,525,000﹩2,998,953﹩526,047SL3鏡片的單位成本﹩﹩﹩分配給CL5的總成本﹩1,455,000﹩1,981,047﹩526,047CL5鏡片的單位成本﹩﹩﹩第二節(jié) 質(zhì) 量 成 本 核 算眾所周知，產(chǎn)品質(zhì)量不僅是企業(yè)生存、發(fā)展的基礎(chǔ)和競爭的手段，同時(shí)也是反映企業(yè)社會(huì)責(zé)任的一個(gè)重要方面。質(zhì)量問題事件頻頻發(fā)生，由此造成的生命、財(cái)產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)等方面的社會(huì)損失，何堪以計(jì)。如2008年我國的“三鹿奶粉事件”，影響了3000萬兒童的健康，給國家造成了20億元的損失；2010年世界性的“豐田汽車召回事件”，讓百年豐田深陷嚴(yán)重危機(jī)和損失。對(duì)于產(chǎn)品質(zhì)量，在消費(fèi)者要求越來越高的背景下，企業(yè)為此花費(fèi)的代價(jià)相應(yīng)加大。據(jù)估計(jì)，許多企業(yè)的質(zhì)量成本占銷售額的10%25%。盡管保證和提高產(chǎn)品質(zhì)量會(huì)增加成本，但會(huì)因此帶來銷售額增長；反過來，產(chǎn)品質(zhì)量如果出現(xiàn)問題，會(huì)對(duì)產(chǎn)品銷售產(chǎn)生很大的負(fù)面影響甚至企業(yè)破產(chǎn)。因此，產(chǎn)品質(zhì)量是企業(yè)非常關(guān)注的內(nèi)容，質(zhì)量管理是企業(yè)管理的重要組成部分。如何為質(zhì)量管理提供數(shù)據(jù)支持，是本節(jié)所要介紹的的內(nèi)容，即質(zhì)量成本核算。一、質(zhì)量成本的相關(guān)概念根據(jù)國際標(biāo)準(zhǔn)化組織制訂的國際標(biāo)準(zhǔn)——《質(zhì)量管理和質(zhì)量保證——術(shù)語》（ISO8402－1994），產(chǎn)品質(zhì)量是指產(chǎn)品“反映實(shí)體滿足明確和隱含需要的能力和特性的總和”。這個(gè)定義雖然指的是有形物質(zhì)產(chǎn)品的產(chǎn)品質(zhì)量，但對(duì)于無形的產(chǎn)品仍然適用，如服務(wù)質(zhì)量。產(chǎn)品質(zhì)量（Product Quality）是由產(chǎn)品所具有的各種特征和特性組成。不同的產(chǎn)品具有不同的特征和特性，其總和便構(gòu)成了產(chǎn)品質(zhì)量的內(nèi)涵。產(chǎn)品質(zhì)量要求一方面反映了產(chǎn)品的特性，另一方面反映了滿足消費(fèi)者和其他相關(guān)方要求的能力。消費(fèi)者和其他質(zhì)量要求往往隨時(shí)間與科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步而發(fā)生變化。產(chǎn)品質(zhì)量可以用一些具體特征指標(biāo)來描述，通常包括使用性能、安全、可用性、可靠性、可維修性、經(jīng)濟(jì)性和環(huán)境等指標(biāo)。質(zhì)量管理（Quality Management）是指確定質(zhì)量方針、目標(biāo)和職責(zé)，并通過質(zhì)量體系中的質(zhì)量策劃、質(zhì)量控制、質(zhì)量保證和質(zhì)量改進(jìn)來使其實(shí)現(xiàn)的所有管理職能的全部活動(dòng)。質(zhì)量管理的發(fā)展大致經(jīng)歷了三個(gè)階段：①質(zhì)量檢驗(yàn)階段20世紀(jì)以前，產(chǎn)品質(zhì)量主要依靠加工者的技藝水平和經(jīng)驗(yàn)來保證和控制，屬于“加工者的質(zhì)量管理”。20世紀(jì)初，促使產(chǎn)品的質(zhì)量檢驗(yàn)從加工制造中分離出來，質(zhì)量管理的職能由加工者轉(zhuǎn)移給工長，是“工長的質(zhì)量管理”。隨著企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大和產(chǎn)品復(fù)雜程度的提高，產(chǎn)品有了技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)（技術(shù)條件），各種檢驗(yàn)工具和檢驗(yàn)技術(shù)也隨之發(fā)展，大多數(shù)企業(yè)開始設(shè)置檢驗(yàn)部門，形成了“檢驗(yàn)員的質(zhì)量管理”。這些都屬于事后檢驗(yàn)的質(zhì)量管理方式。②統(tǒng)計(jì)質(zhì)量控制階段20世紀(jì)20年代，“控制和預(yù)防缺陷”的概念。他運(yùn)用數(shù)理統(tǒng)計(jì)的原理，提出了在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中進(jìn)行質(zhì)量控制的“6σ”法。但該方法很長時(shí)間未得到重視和發(fā)展，直到第二次世界大戰(zhàn)，由于事后檢驗(yàn)無法控制武器彈藥的質(zhì)量，美國國防部決定把數(shù)理統(tǒng)計(jì)法用于質(zhì)量管理，并由標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會(huì)制定有關(guān)數(shù)理統(tǒng)計(jì)方法應(yīng)用于質(zhì)量管理方面的規(guī)劃，成立了專門委員會(huì)，并于1941～1942年先后公布一批美國戰(zhàn)時(shí)的質(zhì)量管理標(biāo)準(zhǔn)。為此，以數(shù)理統(tǒng)計(jì)理論為基礎(chǔ)的統(tǒng)計(jì)質(zhì)量控制得到了推廣應(yīng)用。③全面質(zhì)量管理階段20世紀(jì)50年代以來，隨著生產(chǎn)力和科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，人們對(duì)產(chǎn)品的質(zhì)量從注重產(chǎn)品的一般性能，發(fā)展為注重產(chǎn)品的耐用性、可靠性、安全性、維修性和經(jīng)濟(jì)性等質(zhì)量特征。在生產(chǎn)技術(shù)和企業(yè)管理中要求運(yùn)用系統(tǒng)的觀點(diǎn)來研究質(zhì)量問題。在管理理論上也有新的發(fā)展，突出重視人的因素，強(qiáng)調(diào)依靠企業(yè)全體人員的努力來保證質(zhì)量。此外，還有“保護(hù)消費(fèi)者利益”運(yùn)動(dòng)的興起，企業(yè)之間市場競爭越來越激烈。在這種情況下。全面質(zhì)量管理（Total Quality Management，TQM）是“為了能夠在最經(jīng)濟(jì)的水平上、并考慮到充分滿足顧客要求的條件下進(jìn)行生產(chǎn)和提供服務(wù)，并把企業(yè)各部門在研制質(zhì)量、維持質(zhì)量和提高質(zhì)量方面的活動(dòng)構(gòu)成為一體的一種有效體系”。全面質(zhì)量管理的內(nèi)容包括：設(shè)計(jì)過程、制造過程、輔助過程、使用過程等四個(gè)過程的質(zhì)量控制。20世紀(jì)50年代，隨著質(zhì)量管理發(fā)展的需要，“質(zhì)量成本”的概念。他將企業(yè)中質(zhì)量預(yù)防和鑒定成本費(fèi)用，以及產(chǎn)品質(zhì)量不符合企業(yè)自身和顧客要求所造成的損失加以考慮，編制質(zhì)量報(bào)告，為企業(yè)高層管理者了解質(zhì)量問題對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響和質(zhì)量管理決策提供重要依據(jù)。隨著全面質(zhì)量管理的出現(xiàn)，人們更充分認(rèn)識(shí)到質(zhì)量成本管理對(duì)提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的作用，以及在企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略中的重要性。質(zhì)量成本（Cost of Quality）是指企業(yè)為了保證和提高產(chǎn)品或服務(wù)質(zhì)量而支出的一切費(fèi)用，以及因未達(dá)到產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，不能滿足用戶和消費(fèi)者需要而產(chǎn)生的一切損失。質(zhì)量成本一般包括兩方面的內(nèi)容：（1）為了預(yù)防和檢查低質(zhì)量產(chǎn)品花費(fèi)的代價(jià)，叫做控制成本，亦稱為一致成本；（2）由于不符合質(zhì)量要求而引起的全部工作所耗費(fèi)的代價(jià)叫做失敗成本，亦稱為不一致成本。二、質(zhì)量成本的一般分類 如前所述，產(chǎn)品質(zhì)量成本是指為了防止出現(xiàn)低質(zhì)量產(chǎn)品而發(fā)生的成本以及由于出現(xiàn)了低質(zhì)量產(chǎn)品而導(dǎo)致的成本。質(zhì)量成本可從不同的角度進(jìn)行分類。根據(jù)質(zhì)量成本產(chǎn)生的環(huán)節(jié)和作用，一般分為預(yù)防成本、檢驗(yàn)成本、內(nèi)部損失成本和外部損失成本四類。其中預(yù)防成本和檢驗(yàn)成本屬控制成本，而內(nèi)部損失成本和外部損失成本，亦稱為故障成本。預(yù)防成本（Prevention Cost）是指為了防止出現(xiàn)低質(zhì)量、不合格產(chǎn)品所發(fā)生的成本。預(yù)防成本又可進(jìn)一步劃分為：質(zhì)量設(shè)計(jì)工程費(fèi)用、質(zhì)量流程改進(jìn)費(fèi)用、質(zhì)量培訓(xùn)費(fèi)用、質(zhì)量審計(jì)費(fèi)用、預(yù)防性設(shè)備維修費(fèi)用、質(zhì)量管理專職人員薪酬費(fèi)用等。預(yù)防成本一般都發(fā)生在產(chǎn)品生產(chǎn)之前，它與后述的失敗成本是一種此消彼長的關(guān)系。即當(dāng)預(yù)防成本增加時(shí)，預(yù)期失敗成本會(huì)減少，反之亦然。檢驗(yàn)成本(Appraisal Costs)是為了確定產(chǎn)品是否符合顧客要求而發(fā)生的成本。包括流程檢驗(yàn)費(fèi)用、產(chǎn)品檢驗(yàn)費(fèi)用、包裝檢驗(yàn)費(fèi)用、設(shè)備檢測(cè)費(fèi)用、外部鑒定費(fèi)用等。其中，流程檢驗(yàn)成本是指對(duì)加工中的產(chǎn)品進(jìn)行抽查所發(fā)生的成本。流程檢驗(yàn)的目的，是確定生產(chǎn)流程是否按流程標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行，是否正在生產(chǎn)無缺陷的產(chǎn)品。如果發(fā)現(xiàn)有問題，就中止該流程，直到采取糾正性措施為止；產(chǎn)品檢驗(yàn)成本是指為確定產(chǎn)品是否達(dá)到可接受的質(zhì)量水平而從完工產(chǎn)品中抽樣檢查所發(fā)生的成本。檢驗(yàn)成本是為了及時(shí)發(fā)現(xiàn)不符合質(zhì)量要求的產(chǎn)品，阻止后續(xù)損失的發(fā)生。內(nèi)部失敗成本(Internal Failure Costs)是指由于低質(zhì)量產(chǎn)品在送達(dá)顧客之前被發(fā)現(xiàn)而引起的成本，或稱內(nèi)部故障成本。包括廢品損失、返修費(fèi)用、停工檢驗(yàn)費(fèi)用、重新測(cè)試費(fèi)用、設(shè)計(jì)變更費(fèi)用等。這類成本與企業(yè)的廢品的數(shù)量成正比。外部失敗成本（External Failure Costs）是指由于低質(zhì)量產(chǎn)品在送達(dá)顧客之后被發(fā)現(xiàn)而引起的成本，包括產(chǎn)品回收、折扣、索賠、退貨、保修、顧客滿意度下降以及市場份額下降等而導(dǎo)致的費(fèi)用和損失。在所有質(zhì)量成本中，外部失敗成本難以計(jì)量，但最具破壞性，有時(shí)甚至導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)。根據(jù)上述概念可知：質(zhì)量成本=預(yù)防成本＋檢驗(yàn)成本＋內(nèi)部損失成本＋外部損失成本三、質(zhì)量成本的計(jì)量質(zhì)量成本按其表現(xiàn)形式可分為：顯性質(zhì)量成本和隱性質(zhì)量成本。顯性質(zhì)量成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，為了保證產(chǎn)品質(zhì)量，進(jìn)行產(chǎn)品質(zhì)量控制所