【文章內(nèi)容簡介】 門從事租賃業(yè)務(wù)的金融租賃公司和非銀行金融機構(gòu)，租賃業(yè)務(wù)也逐漸成為一種常見的經(jīng)營活動方式。它較好地解決了大多數(shù)企業(yè)特別是中小企業(yè)急需設(shè)備進行技術(shù)改造而又缺乏資金的困難，從而有力地支持了支柱產(chǎn)業(yè)和國民經(jīng)濟的快速發(fā)展?！　‖F(xiàn)代租賃業(yè)務(wù)按其性質(zhì)可以分為兩種：融資租賃和經(jīng)營租賃。這兩種租賃業(yè)務(wù)都屬于營業(yè)稅的征稅范疇（特殊情況下也繳納增值稅），但由于經(jīng)營單位的性質(zhì)不同，其應(yīng)交營業(yè)稅的所屬稅目也不同：只有經(jīng)中國人民銀行批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位和經(jīng)有關(guān)部門批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，才按“金融保險業(yè)”稅目中的“融資租賃”項目征收營業(yè)稅，其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目中的“租賃業(yè)”項目征收營業(yè)稅。因此，在進行租賃業(yè)務(wù)的稅務(wù)籌劃時應(yīng)首先考慮納稅人的所屬類別，然后根據(jù)其租賃業(yè)務(wù)的性質(zhì)進行納稅籌劃?！　∫?、經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務(wù)單位的營業(yè)稅稅務(wù)籌劃根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函［2000］第514號）規(guī)定：對經(jīng)中國人民銀行批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。另外。按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的補充通知》（國稅函［2000］第909號）的規(guī)定：經(jīng)原對外貿(mào)易經(jīng)濟合作部批準的經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務(wù)，與經(jīng)中國人民銀行批準的經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的內(nèi)資企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務(wù)同樣對待，按照融資租賃征收營業(yè)稅。因此，經(jīng)中國人民銀行批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位和經(jīng)原對外貿(mào)易經(jīng)濟合作部批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)按營業(yè)稅“金融保險業(yè)”稅目中的“融資租賃”項目計算和繳納營業(yè)稅?！　「鶕?jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)〈國務(wù)院關(guān)于調(diào)整金融保險業(yè)稅收政策有關(guān)問題的通知〉的通知》（財稅字［1997］045號）規(guī)定：納稅人經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)，以其向承租者收取的全部價款和價外費用（包括殘值）減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實際成本后的余額為營業(yè)額，并依此征收營業(yè)稅。出租貨物的實際成本，包括由出租方承擔(dān)的貨物購入價、關(guān)稅、增值稅、消費稅、運雜費、安裝費、保險費等費用，另外，還包括納稅人為購買出租貨物而發(fā)生的境外外匯借款利息支出，不包括境內(nèi)外匯（或人民幣）借款的利息支出。但是，為了鼓勵出租人購買國產(chǎn)設(shè)備，財政部、國家稅務(wù)總局最近發(fā)布的《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅［2003］16號，自2003年1月1日起實施）中關(guān)于營業(yè)額問題第十一條指出：允許扣除的出租貨物實際成本包括外匯借款和人民幣借款的利息。因此，出租人不論向境外金融機構(gòu)借款，還是向境內(nèi)金融和非金融機構(gòu)借款，其利息支出都可以在稅前扣除。這意味著出租人在開展融資租賃業(yè)務(wù)時擁有了更多的選擇權(quán)——既可以選擇從國外進口設(shè)備，也可以選擇購買國內(nèi)設(shè)備。因此，出租方可以比較這兩種情況下所承擔(dān)實際成本總額的大小，從而選擇稅負更輕或綜合收益更高的方案。　　從以上分析看出，融資租賃應(yīng)交納營業(yè)稅的計稅依據(jù)實際上是扣除成本費用后的凈收入，類似于所得稅的應(yīng)稅所得額，這與其他行業(yè)將營業(yè)額全額計稅相比無疑是大大有利的。另外，我國稅法規(guī)定，經(jīng)營租賃應(yīng)按營業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”中的“租賃業(yè)”征收營業(yè)稅，其營業(yè)額為向?qū)Ψ绞杖〉娜抠M用，包括價外收費，不得抵扣成本費用支出。因此，對于企業(yè)所擁有的設(shè)備，是選擇融資租賃還是經(jīng)營租賃，企業(yè)所承受的稅負是不一樣的，企業(yè)可以對這兩種方式下的稅收負擔(dān)和綜合收益進行比較，從而做出最優(yōu)選擇?！　【唧w計算舉例如下：2003年2月，A股份有限公司為進行技術(shù)改造，需增加一條自動化流水線，而該市的S銀行（經(jīng)人民銀行批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)）可以提供企業(yè)所需的生產(chǎn)線。S銀行按A公司的要求設(shè)計了2套方案，詳細資料如下：方案一：與A公司簽訂融資租賃合同，明確融資租賃價款為1200萬元，租賃期為8年，B公司每年年初支付租金150萬元，合同期滿付清租金后，該生產(chǎn)線自動轉(zhuǎn)讓給A公司，轉(zhuǎn)讓價款為10萬元（殘值）?！　》桨付号cA公司簽訂經(jīng)營租賃合同，租期8年，租金總額1020萬元，租賃期滿，S銀行收回設(shè)備。假定收回設(shè)備的可變現(xiàn)凈值為200萬元?！　銀行可以從境外購入生產(chǎn)線，價值800萬元，并支付境內(nèi)外運輸費和保險費、安裝調(diào)試費及稅金共計200萬元，與該生產(chǎn)線有關(guān)的境外借款利息為20萬元；也可以從國內(nèi)購買到類似生產(chǎn)線，價格為819萬元（含增值稅），境內(nèi)運輸費和安裝調(diào)試費20萬元，國內(nèi)借款利息15萬元。　　請分析“銀行在兩種方案下的各項稅負和總收益，并確定該銀行從何處購買生產(chǎn)線。（注意：根據(jù)有關(guān)規(guī)定，我國的金融保險業(yè)營業(yè)稅稅率從2001年起每年降一個百分點，連續(xù)3年降至5%，因此，2003年的稅率是5%）根據(jù)方案一，按規(guī)定經(jīng)批準從事的融資租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)按營業(yè)稅”金融保險業(yè)“中的”融資租賃“征收營業(yè)稅?！　。簯?yīng)納營業(yè)稅＝［（1200＋10）－（800＋200＋20）］5%＝（萬元）　　應(yīng)納城市維護建設(shè)費及教育費附加＝（7%＋3%）＝（萬元）　　按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，對銀行及其它金融組織的融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同，應(yīng)按借款合同征收印花稅，對其它企業(yè)的融資租賃業(yè)務(wù)不征印花稅?！　?yīng)納印花稅：1200247。10000＝（萬元）　　S銀行獲利是：1200＋10－1020－－－＝（萬元）　?。簯?yīng)納營業(yè)稅＝［（1200＋10）－（819＋20＋15）］5%＝（萬元）　　應(yīng)納城市維護建設(shè)費及教育費附加＝（7%＋3%）＝（萬元）　　應(yīng)納印花稅＝1200247。10000＝（萬元） S銀行獲利是：1200＋10－854－－－＝（萬元）　　因此，雖然境外購買設(shè)備的實際成本報扣的營業(yè)額更多，銀行可以少繳一部分營業(yè)稅費，但選擇從國內(nèi)購買設(shè)備的綜合收益更高，權(quán)衡之下銀行應(yīng)選擇從國內(nèi)購買設(shè)備?！　「鶕?jù)方案二，經(jīng)營租賃應(yīng)按其營業(yè)額繳納營業(yè)稅，不得抵扣成本費用支出。　　應(yīng)納營業(yè)稅＝10205%＝51（萬元）　　應(yīng)納城市維護建設(shè)費及教育費附加＝51（7%＋3%）＝（萬元）　　由于租賃合同的印花稅率為千分之一，所以：應(yīng)納印花稅＝10201247。1000＝（萬元）　　S銀行獲利＝1020＋200－854－51－－＝（萬元）　　因此，S銀行采用融資租賃方式稅負更輕，綜合收益更高?！　《?、未經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務(wù)單位的租賃業(yè)務(wù)營業(yè)稅稅務(wù)籌劃從監(jiān)管對象來劃分我國的租賃機構(gòu)，可以分為三大類：一是中國人民銀行監(jiān)管的金融租賃公司，共12家；二是外經(jīng)貿(mào)部監(jiān)管的中外合資租賃公司，大約有40多家；三是由原國內(nèi)貿(mào)易部管理的幾千家從事設(shè)備租賃的內(nèi)資租賃公司。而目前能合法開展融資租賃業(yè)務(wù)的只有12家金融租賃公司和40多家中外合資租賃公司，所以我國現(xiàn)有的大部分租賃公司從事的還主要是經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)按服務(wù)業(yè)的“租賃業(yè)”繳納營業(yè)稅，如果涉及融資租賃業(yè)務(wù)，則要根據(jù)不同情況確定應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅種?！　　秶叶悇?wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》也規(guī)定：除經(jīng)批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位外，其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。所以，未經(jīng)批準的企業(yè)在從事融資租賃業(yè)務(wù)時，可以根據(jù)是否轉(zhuǎn)讓所有權(quán)來規(guī)劃出不同的方案，從而選擇綜合收益最大的方案。舉例如下：T公司為商品流通企業(yè)，兼營融資租賃業(yè)務(wù)（未經(jīng)中國人民銀行批準），如同上例，按A公司的要求購入一條生產(chǎn)線，價格為819萬元（含增值稅119萬元），境內(nèi)運輸費和安裝調(diào)試費20萬元，國內(nèi)借款利息15萬元。有兩種方案可以選擇：方案一：與A公司簽訂融資租賃合同，明確融資租賃價款為1200萬元，租賃期為8年，A公司每年年初支付租金150萬元，合同期滿付清租金后，該生產(chǎn)線自動轉(zhuǎn)讓給A公司，轉(zhuǎn)讓價款為10萬元（殘值）?！　》桨付号cA公司簽訂經(jīng)營租賃合同，租期8年，租金總額1020萬元，租賃期滿，T公司收回設(shè)備。假定收回設(shè)備的可變現(xiàn)凈值為200萬元?！　「鶕?jù)方案一，租賃期滿后，設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，按規(guī)定應(yīng)征收增值稅，不征營業(yè)稅。如果T公司為增值稅一般納稅人，那么該設(shè)備的進項稅額可以抵扣。　　T公司應(yīng)納增值稅＝1210247。（1＋17%）17%－119＝（萬元）　　應(yīng)納城市維護建設(shè)費及教育費附加＝（7%＋3%）＝（萬元）　　由于征收增值稅的融資租賃業(yè)務(wù)實質(zhì)上只是一種購銷業(yè)務(wù)，應(yīng)按購銷合同征收萬分之三的印花稅：應(yīng)納印花稅＝12003247。10000＝（萬元）　　T公司獲利＝1210247。（1＋17%）－700－20－15－－＝（萬元）　　若T公司非增值稅一般納稅人（即小規(guī)模納稅人或非增值稅企業(yè)），則：T公司應(yīng)納增值稅＝1210247。（1＋4%）4%＝（萬元）　　應(yīng)納城市維護建設(shè)費及教育費附加＝（7%＋3%）＝（萬元）　　應(yīng)納印花稅＝12003247。10000＝（萬元）　　T公司獲利＝1210247。（1＋4%）－819－20－15－－＝（萬元）　　對方案二，按規(guī)定應(yīng)納營業(yè)稅，不征增值稅?！　?yīng)納營業(yè)稅＝10205%＝51（萬元）　　應(yīng)納城市維護建設(shè)費及教育費附加＝51（7%＋3%）＝（萬元）　　按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，對銀行及其它金融組織的融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同，應(yīng)按借款合同征收印花稅，對其它企業(yè)的融資租賃業(yè)務(wù)不征印花稅。　　所以，T公司獲利是：1020＋200－819－20－15－51－＝（萬元）　　通過比較可知，選擇第二種方案（經(jīng)營租賃）稅負輕，獲利高?！　∈聦嵣?，由于科技的進步，設(shè)備的無形損耗會大幅增加，使得收回設(shè)備的變現(xiàn)價值會遠遠低于理論上的“剩余價值”，因此，在選擇租賃方式時，應(yīng)通過計算在企業(yè)獲利相同情況下設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值臨界點來確定。　　假定收回殘值的可變現(xiàn)凈值為X，當(dāng)T公司為增值稅一般納稅人時，令：1020＋X－819－15－20－51－＝＝（萬元）　　因此，T公司應(yīng)選擇方案二，反之應(yīng)選擇方案一?！　∮猛瑯拥姆椒ǎ汕蟮肨公司為非增值稅一般納稅人時的“X”，選擇方案二更好，否則應(yīng)選擇方案一?！　≡趯嶋H操作中，企業(yè)應(yīng)事先準備好兩套租賃方案與承租方分別洽談，按照對方的實際條件，結(jié)合預(yù)計可收回設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值，然后計算稅負的高低和綜合收益情況來比較其優(yōu)劣。此外，由于經(jīng)營租金是分期支付的，企業(yè)各期所得較為平均，而融資租賃收入是一次獲得的，企業(yè)前期承擔(dān)的所得稅負也較高。所以，采用出租方式（不轉(zhuǎn)讓設(shè)備所有權(quán)）還可以起到延遲納稅的作用。綜上所述，企業(yè)在進行稅務(wù)籌劃時，應(yīng)根據(jù)自身情況，綜合考慮與之有關(guān)的各個因素，最終作出合理選擇根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定,銷售費用一部分為據(jù)實扣除項目，另一部分為按標準限額扣除項目。企業(yè)如果能合理地劃分兩部分扣除項目，用好限額扣除的政策，所得稅后列支的銷售費用就會轉(zhuǎn)化為稅前扣除。否則，稅前列支項目可能成為稅后列支項目。劃好銷售費用與產(chǎn)品成本　　按現(xiàn)行稅法規(guī)定，在扣除標準內(nèi)的銷售費用作為期間費用可當(dāng)期扣除，產(chǎn)品成本只能將本期已銷售部分的成本轉(zhuǎn)出扣除，未售出部分待以后年度銷售時再確認扣除。對這樣的支出，記入銷售費用，當(dāng)年可以稅前扣除，企業(yè)部分所得稅的納稅時間就會后滯。這就為企業(yè)創(chuàng)造了納稅時間性差異，此時，企業(yè)相當(dāng)于擁有了一筆無息貸款?！　×硗?，正確劃分銷售費用和產(chǎn)品成本，還可以降低企業(yè)的涉稅風(fēng)險。1994年稅制改革后，許多酒類生產(chǎn)企業(yè)為了規(guī)避消費稅，將生產(chǎn)企業(yè)“一分為二”，分設(shè)成生產(chǎn)和商業(yè)兩個獨立核算的企業(yè)。生產(chǎn)企業(yè)將產(chǎn)品低價售給商業(yè)企業(yè)，商業(yè)企業(yè)再高價售出，將應(yīng)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)實現(xiàn)的毛利轉(zhuǎn)移到流通環(huán)節(jié)，生產(chǎn)環(huán)節(jié)就少繳了消費稅。對企業(yè)的這種做法，在合理的幅度內(nèi)無可非議。但有的生產(chǎn)企業(yè)將產(chǎn)品售價與產(chǎn)品成本之間的差價定得過小，這就增加了企業(yè)的涉稅風(fēng)險。稅務(wù)機關(guān)對這類關(guān)聯(lián)企業(yè)間無正當(dāng)理由的低售價行為，可適用反避稅條款，即按照國家稅務(wù)總局確定的全國平均利潤率標準重新核定產(chǎn)品的銷售價格，向企業(yè)追繳的稅款。那么，企業(yè)如何規(guī)避這種風(fēng)險呢？我們知道，在銷售價格不變的情況下，根本問題是降低產(chǎn)品成本，保持一個合理的成本利潤率。因此，要達到這個目的，就應(yīng)盡量將產(chǎn)品成本項目轉(zhuǎn)化為銷售費用等期間費用，為售價和成本贏得利差空間。合理劃分銷售費用　　在實際工作中，要認真研究各項費用的性質(zhì)。取得的憑證必須真實、合法，可據(jù)實扣除的費用盡可能單列，嚴格據(jù)實扣除，不過多地占用按標準扣除項目的扣除限額。例如，某企業(yè)2003年度的銷售收入為1000萬元，企業(yè)當(dāng)年業(yè)務(wù)宣傳費的賬面列支數(shù)額為8萬元。年終匯算清繳時，經(jīng)稅務(wù)部門審核，企業(yè)按銷售收入5‰的比例列支5萬元的業(yè)務(wù)宣傳費，超限額標準的3萬元業(yè)務(wù)宣傳費應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。企業(yè)補稅后，到稅務(wù)師事務(wù)所咨詢補稅原因。事務(wù)所經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，但企業(yè)卻將其列入了業(yè)務(wù)宣傳費。補稅的原因是：企業(yè)參加博覽會展銷，未按規(guī)定取得展覽的合同書、邀請函等憑證，僅有一張發(fā)票，摘要是“展覽費”。稅務(wù)部門審核時，認定這項費用屬于“業(yè)務(wù)宣傳費”。其理由：（1）企業(yè)沒有證據(jù)說明該項費用不是產(chǎn)品宣傳費；（2）企業(yè)已將這筆費用在“業(yè)務(wù)宣傳費”科目中列支。如果企業(yè)能夠正確區(qū)分這兩項費用,依法取得所需的合理、合法的證明材料，單獨列支，那么，,按33%所得稅計算,則可以節(jié)約5940元的稅收成本。用好廣告費宣傳費扣除限額　　在分析銷售費用中按標準限額扣除的項目時，應(yīng)充分利用其不同的扣除比例，做好稅收籌劃。就拿廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費來說，兩項費用的扣除比例分別為2%和5‰，從宣傳的角度講，由于兩項費用具有可替代性，這就為企業(yè)進行籌劃提供了空間。　　廣告費與業(yè)務(wù)宣傳費相比，具有以下特點：第一，廣告費扣除比例要高于業(yè)務(wù)宣傳費。業(yè)務(wù)宣傳費的扣除比例僅為5‰，而廣告費的扣除比例為2%。對制藥、食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟件開發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可按銷售（營業(yè)）收入8%的比例內(nèi)據(jù)實扣除