【文章內(nèi)容簡介】 者舞弊。 審計(jì)失敗事件中的舞弊 ? 記錄虛假的交易 — 如 Equity Funding公司的舞弊所示，記錄虛假的應(yīng)收款，偽造保險證券。 ? 沒有實(shí)質(zhì)的交易 — 指經(jīng)營者與關(guān)聯(lián)方之間達(dá)成的交易，如U. S. Financial公司的不動產(chǎn)交易，盡管實(shí)際上并沒有利潤，但經(jīng)營者卻將其偽裝成有利潤的交易。 ? 故意選擇 不適當(dāng)?shù)臅?jì) 方法 — 故意誤用實(shí)現(xiàn)或者交易的期間歸屬等收入的認(rèn)識方法 ,如在 Stifling Homex公司的預(yù)制住宅銷售收入的會計(jì)實(shí)務(wù)中，經(jīng)營者就證明銷售交易的狀況、收入的認(rèn)識等證據(jù)的有效性對審計(jì)人進(jìn)行了虛假的陳述。 Override ? 編制虛假的會計(jì)分錄，特別是在臨近會計(jì)期末時； ? 濫用或隨意變更會計(jì)政策； ? 不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷； ? 故意漏記、提前確認(rèn)或推遲確認(rèn)報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項(xiàng)； ? 隱瞞可能影響財務(wù)報表金額的事實(shí)； ? 構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財務(wù)狀況或經(jīng)營成果； ? 篡改與重大或異常交易相關(guān)的會計(jì)記錄和交易條款。 The Fraud Triangle 動機(jī) /壓力 機(jī)會 借口 /合理化 對財務(wù)信息作出虛假報告的動機(jī) ? 迎合市場預(yù)期或特定監(jiān)管要求，如吊高股票或債券的發(fā)行價格、滿足投資者的心理；回避限制性的財務(wù)拘束條款等； ? 牟取以財務(wù)業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的私人報酬最大化等個人利益方面的考慮，如追求報酬的增加額、職務(wù)提升或者回避業(yè)績惡化的責(zé)任等等； ? 偷逃或騙取稅款； ? 騙取外部資金； ? 掩蓋侵占資產(chǎn)的事實(shí)。 引起虛假財務(wù)報告的壓力 ? 收入或者市場占有率的急劇減少； ? 根據(jù)利潤目標(biāo)或預(yù)算任意設(shè)定的不現(xiàn)實(shí)的業(yè)績預(yù)算； ? 以短期業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的激勵制度所帶來的財務(wù)壓力等等。 虛假財務(wù)報告 得以產(chǎn)生 的機(jī)會 ? 董事會或?qū)徲?jì)委員會對財務(wù)報告過程的監(jiān)督不力； ? 內(nèi)部會計(jì)控制不健全，或者不存在； ? 不正常或復(fù)雜的交易； ? 主要根據(jù)經(jīng)營者的主觀判斷決定的會計(jì)估計(jì)； ? 內(nèi)部審計(jì)人員不足或內(nèi)部審計(jì)人員的無能； ? 企業(yè)內(nèi)的倫理環(huán)境稀薄等等。 舞弊的執(zhí)行者和手段 ? 企業(yè)內(nèi)部擔(dān)任不同職責(zé)的個人如營業(yè)員、業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)人、會計(jì)人員以及管理人員都可能是虛假財務(wù)報告的實(shí)施者。 ? 調(diào)查事例表示，大部分做假人員都是最高經(jīng)營負(fù)責(zé)人以及最高財務(wù)負(fù)責(zé)人等最高管理當(dāng)局。 ? 做假的手段有各種各樣，但其目的基本上都是虛增利潤或者 “ 利潤的平均化 ” 或者資產(chǎn)的高估。 舞弊的形成過程 從最初階段開始就有意歪曲財務(wù)報表的做假不 甚多見。多數(shù)場合虛假財務(wù)報告往往是一系列為了 應(yīng)付經(jīng)營上的問題所采取的行動走向極端化的結(jié) 果。這些行動當(dāng)初并不帶有虛假成分，慢慢的可疑 性增加。當(dāng)最高經(jīng)營者所制造的企業(yè)風(fēng)氣容忍或者 助長這種行動的局面形成時，這些行動最終被逼到 虛假財務(wù)報告的方向。 Treadway委員會的觀點(diǎn) ? 審計(jì)過程中包含有各種各樣的以發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中的重大虛假反映為目的的 程序 。 ? 在很多情況下，舞弊往往存在征兆或者說 “ 危險信號（ red flag） ” ：壓力、機(jī)會、借口。 審計(jì)程序 ? 分析性復(fù)核程序 的利用以及在公布之前對季度財務(wù)數(shù)據(jù)的及時復(fù)核將有助于舞弊的早期發(fā)現(xiàn)。 ? 對 控制環(huán)境 的研究和評價，是評估虛假財務(wù)報告風(fēng)險不可缺少的一步。 分析性復(fù)核程序 ? 期末的異常交易、故意估計(jì)、準(zhǔn)備金的操縱以及收入和資產(chǎn)的虛假記錄，往往表現(xiàn)為金額、比率或者趨勢上的異常。 ? 對季度財務(wù)信息的及時復(fù)核，不僅有助于提高季度財務(wù)報告的可靠性，也可以為防止或者發(fā)現(xiàn)虛假財務(wù)報告作出貢獻(xiàn)。 ? 調(diào)查資料：所調(diào)查的 1088家新上市企業(yè)在 1980年起到 1985年止的期間內(nèi)所消耗的資產(chǎn)中的三分之二集中在第四季度。 控制環(huán)境 控制環(huán)境是指內(nèi)部會計(jì)控制應(yīng)用于其中，財務(wù)報表在其中編制而成的狀況。它對企業(yè)的財務(wù)報告編制的整個過程有著廣泛的影響。 Treadway委員會的結(jié)論 通過審計(jì)可以發(fā)現(xiàn)虛假財務(wù)報告，而且，發(fā)現(xiàn)的事例也很多。 … 審計(jì)人應(yīng)該對財務(wù)報表不存在因舞弊或錯誤引起的重大錯報提供合理的但不是絕對的保證。 通過加強(qiáng)職業(yè)懷疑態(tài)度，改善審計(jì)方法， 財務(wù)報表審計(jì)在很大程度上可以起到查錯防弊作用。 ? 舞弊一般都會牽涉到為了隱瞞事實(shí)而故意歪曲會計(jì)記錄，從而導(dǎo)致財務(wù)報表的錯報。在審計(jì)證明過程中，通過調(diào)查會計(jì)記錄應(yīng)該能夠發(fā)現(xiàn)這一類舞弊行為。 ? 由于這種舞弊行為對財務(wù)報表公允性的證明是一種危險因素，審計(jì)人應(yīng)當(dāng)致力于查找這些舞弊行為。 保證在合理的范圍內(nèi)不存在違法行為是審計(jì)的當(dāng)然應(yīng)負(fù)職責(zé)之一 ? 隱瞞違法事實(shí)往往導(dǎo)致 虛假反映 ， 這種虛假反映是導(dǎo)致財務(wù)報表審計(jì)失敗 的危險因素。 ? 違法行為除了會引起取消合同，賠款等直接影響外，還可能造成市場機(jī)會或顧客的喪失， 事業(yè)撤退等對持續(xù)經(jīng)營的影響 ，這種違法行為是否得到公允披露，應(yīng)該是財務(wù)報表審計(jì)的對象。 公司治理的問題 和解決方法 ? 所有和經(jīng)營的分離帶來了代理人的問題：如何使得經(jīng)營者善盡經(jīng)管責(zé)任。 ? 代理人問題的解決方法可分為兩個范疇： 激勵 （ incentive）和監(jiān)督 （ supervisory）。 激勵 ? 通過目的共有使得經(jīng)營者的利益和股東的利益形成一致。激勵的焦點(diǎn)一般放在經(jīng)營者報酬上。 ? 經(jīng)營者的報酬主要有 3種形式： ① 基本工資（包括公司負(fù)擔(dān)的年金保險和公車、高級住宅等職務(wù)收入）； ② 與公司業(yè)績掛鉤的 獎金 ； ③ 股票期權(quán) （公司給與經(jīng)營者的按照事前決定的價格（權(quán)力行使價格）購買公司股票的權(quán)力）。 獎金激勵 ? 與公司業(yè)績掛鉤的獎金是為了激勵經(jīng)營者提高業(yè)績。通常，利潤被用作業(yè)績的衡量尺度。 ? 以利潤為尺度的獎金激勵存在短期行為和盈利管理的誘因。經(jīng)營者可能為了提高眼前的利潤回避著眼于將來收益性的研究開發(fā)，也可能在當(dāng)利潤達(dá)不到所要求的水準(zhǔn)時把本年度的利潤轉(zhuǎn)移到下一年度。 股票期權(quán)激勵 ? 股票期權(quán)是為了激勵經(jīng)營者進(jìn)行有利于提高股價的經(jīng)營。因?yàn)楣蓛r的提高是股東所希望的，所以股票期權(quán)被認(rèn)為是使經(jīng)營者的利益和股東的利益一致的激勵。 ? 股票期權(quán)激勵也存在短期行為和盈余管理的誘因。經(jīng)營者可能通過盈余管理使適合于行使權(quán)力的年度利潤最大化，這種盈余管理可能導(dǎo)致以后年度的利潤下降。 Disney ? Michael D. Eisner 19921997 ? 1997： 利潤達(dá)到 1992的 3倍； 股價從 ； ? Eisner的收入： Salary 75萬、 Bonus900萬、Stock Option 5億 6500萬； ? 2021： ? 公司損失 1億 5800萬 監(jiān) 督 ? 引導(dǎo)被監(jiān)督人按照預(yù)定的程序執(zhí)行業(yè)務(wù)以達(dá)到預(yù)定的目的。 ? 監(jiān)督包括監(jiān)視和檢查。 ? 公司治理中的監(jiān)督并不是指直接的、積極的監(jiān)視（ monitor）和日常檢查（ check），而是指通過一般觀察（ observation）和規(guī)制（ regulate）。 例 ：董事會通過選任、評價、解雇；對財務(wù)事項(xiàng)、公司的重要計(jì)劃以及業(yè)務(wù)、審計(jì)和會計(jì)方針的檢查以及對變更的授權(quán)等對經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督。 公司監(jiān)督的類型 ? 單軌制 （ onetier board system）： 在股東大會的下面設(shè)臵董事會，董事會既是經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)又是經(jīng)營決策機(jī)構(gòu)。 ? 雙軌制 （ twotier board system）： 在股東大會和經(jīng)營執(zhí)行機(jī)構(gòu)之間設(shè)臵一個監(jiān)督機(jī)構(gòu)（ supervisory board），監(jiān)督機(jī)構(gòu)代替股東監(jiān)視董事等經(jīng)營執(zhí)行。 單軌制（美國） 股東大會 董事會 CEO 執(zhí)行業(yè)務(wù) 經(jīng)營決策 經(jīng)營監(jiān)督 選任 監(jiān)督 報告 單軌制（美國 大公司 ） 股東大會 董事會 CEO 內(nèi)部審計(jì) 報酬委員會 審計(jì)委員會 選任 提名委員會 外部審計(jì)人 內(nèi)部審計(jì)人 外部 審計(jì) 雙軌制（德國、法國） 股東大會 董事會 CEO 決策、執(zhí)行 經(jīng)營監(jiān)督 任命 任命 報告 職工大會 雙軌制（日本） 董事會 監(jiān)事會 股東