【文章內(nèi)容簡介】 者舞弊。 審計(jì)失敗事件中的舞弊 ? 記錄虛假的交易 — 如 Equity Funding公司的舞弊所示，記錄虛假的應(yīng)收款，偽造保險(xiǎn)證券。 ? 沒有實(shí)質(zhì)的交易 — 指經(jīng)營者與關(guān)聯(lián)方之間達(dá)成的交易，如U. S. Financial公司的不動(dòng)產(chǎn)交易，盡管實(shí)際上并沒有利潤，但經(jīng)營者卻將其偽裝成有利潤的交易。 ? 故意選擇 不適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì) 方法 — 故意誤用實(shí)現(xiàn)或者交易的期間歸屬等收入的認(rèn)識(shí)方法 ,如在 Stifling Homex公司的預(yù)制住宅銷售收入的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，經(jīng)營者就證明銷售交易的狀況、收入的認(rèn)識(shí)等證據(jù)的有效性對(duì)審計(jì)人進(jìn)行了虛假的陳述。 Override ? 編制虛假的會(huì)計(jì)分錄，特別是在臨近會(huì)計(jì)期末時(shí)； ? 濫用或隨意變更會(huì)計(jì)政策； ? 不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷； ? 故意漏記、提前確認(rèn)或推遲確認(rèn)報(bào)告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項(xiàng)； ? 隱瞞可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表金額的事實(shí)； ? 構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營成果； ? 篡改與重大或異常交易相關(guān)的會(huì)計(jì)記錄和交易條款。 The Fraud Triangle 動(dòng)機(jī) /壓力 機(jī)會(huì) 借口 /合理化 對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告的動(dòng)機(jī) ? 迎合市場預(yù)期或特定監(jiān)管要求，如吊高股票或債券的發(fā)行價(jià)格、滿足投資者的心理；回避限制性的財(cái)務(wù)拘束條款等； ? 牟取以財(cái)務(wù)業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的私人報(bào)酬最大化等個(gè)人利益方面的考慮，如追求報(bào)酬的增加額、職務(wù)提升或者回避業(yè)績惡化的責(zé)任等等； ? 偷逃或騙取稅款； ? 騙取外部資金； ? 掩蓋侵占資產(chǎn)的事實(shí)。 引起虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的壓力 ? 收入或者市場占有率的急劇減少； ? 根據(jù)利潤目標(biāo)或預(yù)算任意設(shè)定的不現(xiàn)實(shí)的業(yè)績預(yù)算； ? 以短期業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的激勵(lì)制度所帶來的財(cái)務(wù)壓力等等。 虛假財(cái)務(wù)報(bào)告 得以產(chǎn)生 的機(jī)會(huì) ? 董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過程的監(jiān)督不力； ? 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制不健全，或者不存在； ? 不正?；驈?fù)雜的交易； ? 主要根據(jù)經(jīng)營者的主觀判斷決定的會(huì)計(jì)估計(jì)； ? 內(nèi)部審計(jì)人員不足或內(nèi)部審計(jì)人員的無能； ? 企業(yè)內(nèi)的倫理環(huán)境稀薄等等。 舞弊的執(zhí)行者和手段 ? 企業(yè)內(nèi)部擔(dān)任不同職責(zé)的個(gè)人如營業(yè)員、業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)人員以及管理人員都可能是虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的實(shí)施者。 ? 調(diào)查事例表示，大部分做假人員都是最高經(jīng)營負(fù)責(zé)人以及最高財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人等最高管理當(dāng)局。 ? 做假的手段有各種各樣，但其目的基本上都是虛增利潤或者 “ 利潤的平均化 ” 或者資產(chǎn)的高估。 舞弊的形成過程 從最初階段開始就有意歪曲財(cái)務(wù)報(bào)表的做假不 甚多見。多數(shù)場合虛假財(cái)務(wù)報(bào)告往往是一系列為了 應(yīng)付經(jīng)營上的問題所采取的行動(dòng)走向極端化的結(jié) 果。這些行動(dòng)當(dāng)初并不帶有虛假成分，慢慢的可疑 性增加。當(dāng)最高經(jīng)營者所制造的企業(yè)風(fēng)氣容忍或者 助長這種行動(dòng)的局面形成時(shí)，這些行動(dòng)最終被逼到 虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的方向。 Treadway委員會(huì)的觀點(diǎn) ? 審計(jì)過程中包含有各種各樣的以發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大虛假反映為目的的 程序 。 ? 在很多情況下，舞弊往往存在征兆或者說 “ 危險(xiǎn)信號(hào)（ red flag） ” ：壓力、機(jī)會(huì)、借口。 審計(jì)程序 ? 分析性復(fù)核程序 的利用以及在公布之前對(duì)季度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的及時(shí)復(fù)核將有助于舞弊的早期發(fā)現(xiàn)。 ? 對(duì) 控制環(huán)境 的研究和評(píng)價(jià)，是評(píng)估虛假財(cái)務(wù)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)不可缺少的一步。 分析性復(fù)核程序 ? 期末的異常交易、故意估計(jì)、準(zhǔn)備金的操縱以及收入和資產(chǎn)的虛假記錄，往往表現(xiàn)為金額、比率或者趨勢上的異常。 ? 對(duì)季度財(cái)務(wù)信息的及時(shí)復(fù)核，不僅有助于提高季度財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，也可以為防止或者發(fā)現(xiàn)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告作出貢獻(xiàn)。 ? 調(diào)查資料：所調(diào)查的 1088家新上市企業(yè)在 1980年起到 1985年止的期間內(nèi)所消耗的資產(chǎn)中的三分之二集中在第四季度。 控制環(huán)境 控制環(huán)境是指內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)用于其中，財(cái)務(wù)報(bào)表在其中編制而成的狀況。它對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告編制的整個(gè)過程有著廣泛的影響。 Treadway委員會(huì)的結(jié)論 通過審計(jì)可以發(fā)現(xiàn)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，而且，發(fā)現(xiàn)的事例也很多。 … 審計(jì)人應(yīng)該對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在因舞弊或錯(cuò)誤引起的重大錯(cuò)報(bào)提供合理的但不是絕對(duì)的保證。 通過加強(qiáng)職業(yè)懷疑態(tài)度，改善審計(jì)方法， 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在很大程度上可以起到查錯(cuò)防弊作用。 ? 舞弊一般都會(huì)牽涉到為了隱瞞事實(shí)而故意歪曲會(huì)計(jì)記錄，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)。在審計(jì)證明過程中，通過調(diào)查會(huì)計(jì)記錄應(yīng)該能夠發(fā)現(xiàn)這一類舞弊行為。 ? 由于這種舞弊行為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表公允性的證明是一種危險(xiǎn)因素，審計(jì)人應(yīng)當(dāng)致力于查找這些舞弊行為。 保證在合理的范圍內(nèi)不存在違法行為是審計(jì)的當(dāng)然應(yīng)負(fù)職責(zé)之一 ? 隱瞞違法事實(shí)往往導(dǎo)致 虛假反映 ， 這種虛假反映是導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)失敗 的危險(xiǎn)因素。 ? 違法行為除了會(huì)引起取消合同，賠款等直接影響外，還可能造成市場機(jī)會(huì)或顧客的喪失， 事業(yè)撤退等對(duì)持續(xù)經(jīng)營的影響 ，這種違法行為是否得到公允披露，應(yīng)該是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對(duì)象。 公司治理的問題 和解決方法 ? 所有和經(jīng)營的分離帶來了代理人的問題：如何使得經(jīng)營者善盡經(jīng)管責(zé)任。 ? 代理人問題的解決方法可分為兩個(gè)范疇： 激勵(lì) （ incentive）和監(jiān)督 （ supervisory）。 激勵(lì) ? 通過目的共有使得經(jīng)營者的利益和股東的利益形成一致。激勵(lì)的焦點(diǎn)一般放在經(jīng)營者報(bào)酬上。 ? 經(jīng)營者的報(bào)酬主要有 3種形式： ① 基本工資（包括公司負(fù)擔(dān)的年金保險(xiǎn)和公車、高級(jí)住宅等職務(wù)收入）； ② 與公司業(yè)績掛鉤的 獎(jiǎng)金 ； ③ 股票期權(quán) （公司給與經(jīng)營者的按照事前決定的價(jià)格（權(quán)力行使價(jià)格）購買公司股票的權(quán)力）。 獎(jiǎng)金激勵(lì) ? 與公司業(yè)績掛鉤的獎(jiǎng)金是為了激勵(lì)經(jīng)營者提高業(yè)績。通常，利潤被用作業(yè)績的衡量尺度。 ? 以利潤為尺度的獎(jiǎng)金激勵(lì)存在短期行為和盈利管理的誘因。經(jīng)營者可能為了提高眼前的利潤回避著眼于將來收益性的研究開發(fā)，也可能在當(dāng)利潤達(dá)不到所要求的水準(zhǔn)時(shí)把本年度的利潤轉(zhuǎn)移到下一年度。 股票期權(quán)激勵(lì) ? 股票期權(quán)是為了激勵(lì)經(jīng)營者進(jìn)行有利于提高股價(jià)的經(jīng)營。因?yàn)楣蓛r(jià)的提高是股東所希望的，所以股票期權(quán)被認(rèn)為是使經(jīng)營者的利益和股東的利益一致的激勵(lì)。 ? 股票期權(quán)激勵(lì)也存在短期行為和盈余管理的誘因。經(jīng)營者可能通過盈余管理使適合于行使權(quán)力的年度利潤最大化，這種盈余管理可能導(dǎo)致以后年度的利潤下降。 Disney ? Michael D. Eisner 19921997 ? 1997： 利潤達(dá)到 1992的 3倍； 股價(jià)從 ； ? Eisner的收入： Salary 75萬、 Bonus900萬、Stock Option 5億 6500萬； ? 2021： ? 公司損失 1億 5800萬 監(jiān) 督 ? 引導(dǎo)被監(jiān)督人按照預(yù)定的程序執(zhí)行業(yè)務(wù)以達(dá)到預(yù)定的目的。 ? 監(jiān)督包括監(jiān)視和檢查。 ? 公司治理中的監(jiān)督并不是指直接的、積極的監(jiān)視（ monitor）和日常檢查（ check），而是指通過一般觀察（ observation）和規(guī)制（ regulate）。 例 ：董事會(huì)通過選任、評(píng)價(jià)、解雇；對(duì)財(cái)務(wù)事項(xiàng)、公司的重要計(jì)劃以及業(yè)務(wù)、審計(jì)和會(huì)計(jì)方針的檢查以及對(duì)變更的授權(quán)等對(duì)經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督。 公司監(jiān)督的類型 ? 單軌制 （ onetier board system）： 在股東大會(huì)的下面設(shè)臵董事會(huì)，董事會(huì)既是經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)又是經(jīng)營決策機(jī)構(gòu)。 ? 雙軌制 （ twotier board system）： 在股東大會(huì)和經(jīng)營執(zhí)行機(jī)構(gòu)之間設(shè)臵一個(gè)監(jiān)督機(jī)構(gòu)（ supervisory board），監(jiān)督機(jī)構(gòu)代替股東監(jiān)視董事等經(jīng)營執(zhí)行。 單軌制（美國） 股東大會(huì) 董事會(huì) CEO 執(zhí)行業(yè)務(wù) 經(jīng)營決策 經(jīng)營監(jiān)督 選任 監(jiān)督 報(bào)告 單軌制（美國 大公司 ） 股東大會(huì) 董事會(huì) CEO 內(nèi)部審計(jì) 報(bào)酬委員會(huì) 審計(jì)委員會(huì) 選任 提名委員會(huì) 外部審計(jì)人 內(nèi)部審計(jì)人 外部 審計(jì) 雙軌制（德國、法國） 股東大會(huì) 董事會(huì) CEO 決策、執(zhí)行 經(jīng)營監(jiān)督 任命 任命 報(bào)告 職工大會(huì) 雙軌制（日本） 董事會(huì) 監(jiān)事會(huì) 股東