20xx關(guān)于政府會(huì)計(jì)改革的調(diào)研報(bào)告2(編輯修改稿)
2025-01-17 05:48 本頁(yè)面
【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。最后，本文闡釋了先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革啟示。
關(guān)鍵詞：權(quán)責(zé)發(fā)生制；收付實(shí)現(xiàn)制；會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)
一、文獻(xiàn)綜述
閻達(dá)五（1994）、荊新（1994）等結(jié)合1994年預(yù)算會(huì)計(jì)改革，探討了預(yù)算會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)目標(biāo)和管理要求的特點(diǎn)，井提出以財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)來(lái)設(shè)計(jì)政府會(huì)計(jì)的核算方式和報(bào)告體系。2000年7月，財(cái)政部預(yù)算司和香港理工大學(xué)中國(guó)會(huì)計(jì)與金融研究中心聯(lián)合成立的政府預(yù)算和會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制課題組，針對(duì)當(dāng)前權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)和預(yù)算改革的國(guó)際趨勢(shì)，結(jié)合中國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境的變化和現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度存在的問(wèn)題，分別對(duì)政府會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)換權(quán)責(zé)發(fā)生制的成因、權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)與預(yù)算改革進(jìn)程分析、權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)換問(wèn)題以及會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)等問(wèn)題進(jìn)行了研究。David Loweth（2001）認(rèn)為，預(yù)算過(guò)程是政策制定者與管理者之間建立受托責(zé)任的關(guān)鍵，所以預(yù)算中計(jì)量和反映成本的方法會(huì)極大地影響對(duì)管理者的激勵(lì)。Tom Allen（2002）認(rèn)為，在政府財(cái)務(wù)報(bào)表中使用權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)于使用者評(píng)估政府財(cái)務(wù)責(zé)任來(lái)說(shuō)是必要的，但是收付實(shí)現(xiàn)制和修正的收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會(huì)計(jì)和報(bào)告仍然能夠提供有用的運(yùn)營(yíng)信息。
從總體上來(lái)說(shuō)，國(guó)外政府會(huì)計(jì)研究成果較全面，而我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究?jī)H處于起步階段。中西方會(huì)計(jì)學(xué)者都從會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)等方面開(kāi)展了研究，不少西方發(fā)達(dá)國(guó)家已形成了比較成熟健全的政府會(huì)計(jì)理論，這些理論在政府會(huì)計(jì)體系的建立和完善上發(fā)揮了巨大的指導(dǎo)作用。我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究歷史較短，因此相關(guān)研究相對(duì)滯后。隨著社會(huì)環(huán)境的轉(zhuǎn)變，政府會(huì)計(jì)研究越來(lái)越受到重視。同時(shí)，我國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)及文化背景有別于西方發(fā)達(dá)國(guó)家，不能
完全沿用國(guó)外的研究成果。因此，我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究仍是一個(gè)前景廣闊的學(xué)術(shù)研究領(lǐng)域。
二、我國(guó)政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的現(xiàn)狀 會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量的基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的選擇，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)穿梭于整個(gè)會(huì)計(jì)信息形成的過(guò)程。我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)包括收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種，而我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)行的是以收付實(shí)現(xiàn)制為主，部分業(yè)務(wù)采取權(quán)責(zé)發(fā)生制的修正的收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制是以本期實(shí)際收付的款項(xiàng)確認(rèn)為本期的收入和費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)。只要是在本期實(shí)際支付（收到）的款項(xiàng)，無(wú)論其是否應(yīng)歸屬于本期均記為本期的費(fèi)用（收入）。修正的收付實(shí)現(xiàn)制（Modified Cash Basis）是根據(jù)單位內(nèi)部核算和管理的需要，在采用收付實(shí)現(xiàn)制的同時(shí)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制（即對(duì)一些特定的任務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制）。雖然采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制能在一定程度上彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制的缺陷，但修正的收付實(shí)現(xiàn)制主要是體現(xiàn)在事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)中，所以仍然存在不能充分反映政府的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，不利于改善政府財(cái)政資金的使用效率和性能評(píng)價(jià)等一系列問(wèn)題的。本文在以后的討論中將不再區(qū)分收付實(shí)現(xiàn)制與修正的收付實(shí)現(xiàn)制，都稱之為收付實(shí)現(xiàn)制。
（一）資產(chǎn)得不到準(zhǔn)確的計(jì)量
根據(jù)以往的會(huì)計(jì)制度，政府單位的固定資產(chǎn)無(wú)須計(jì)提折舊，其“凈值”便是“賬面余額”。隨著時(shí)間的消逝和固定資產(chǎn)的使用，其價(jià)值會(huì)不斷的下降，然而固定資產(chǎn)的“實(shí)際價(jià)值”卻不在賬面上反映。時(shí)間過(guò)去越久，固定資產(chǎn)的凈值與其賬面余額的離差就會(huì)越大。無(wú)形資產(chǎn)的核算也是存在同樣的問(wèn)題，無(wú)形資產(chǎn)無(wú)須進(jìn)行攤銷使得無(wú)形資產(chǎn)的凈值會(huì)偏離其賬面余額。并且，時(shí)間過(guò)去越久，資產(chǎn)“虛增“的數(shù)額就會(huì)越大。
2020年頒布的新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求對(duì)固定資產(chǎn)“虛提“折舊，其目的在于能夠讓資產(chǎn)負(fù)債表反映出固定資產(chǎn)的凈值。但固定資產(chǎn)因時(shí)間損耗而
發(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益的流出卻沒(méi)有在成本費(fèi)用上得到相應(yīng)的反應(yīng)，單位的資產(chǎn)計(jì)量依舊不夠準(zhǔn)確。
（二）負(fù)債得不到準(zhǔn)確的計(jì)量
收付實(shí)現(xiàn)制只反應(yīng)當(dāng)期實(shí)際支出的款項(xiàng)或收入，這將會(huì)導(dǎo)致負(fù)債得不到準(zhǔn)確的計(jì)量和負(fù)債信息不完整等情況的出現(xiàn)。如果單位在本年度末完成了一個(gè)項(xiàng)目且該項(xiàng)目達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)，但款項(xiàng)暫未交付，這本應(yīng)計(jì)入該單位的應(yīng)付未付的款項(xiàng)（即負(fù)債）。由于該款項(xiàng)在本期未實(shí)際支付所以當(dāng)期的資產(chǎn)負(fù)債表并未反應(yīng)該項(xiàng)負(fù)債。這可能會(huì)導(dǎo)致兩方面的問(wèn)題：一方面會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)余不“真實(shí)“，管理層對(duì)于資產(chǎn)結(jié)余的盲目自信；另一方面會(huì)掩蓋了單位潛在的財(cái)政危機(jī)不利于財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的防范。
（三）不能準(zhǔn)確的核算成本和費(fèi)用
在實(shí)行政府采購(gòu)和國(guó)庫(kù)集中支付后，采購(gòu)環(huán)節(jié)和支付環(huán)節(jié)相分離所導(dǎo)致的弊端也逐漸浮現(xiàn)出來(lái)。由于政府采購(gòu)由審查預(yù)算、公開(kāi)招標(biāo)、貨物審批和驗(yàn)收等一些列過(guò)程或手續(xù)組成，會(huì)導(dǎo)致貨款的驗(yàn)收、項(xiàng)目的實(shí)施與款項(xiàng)的支付存在較長(zhǎng)的時(shí)間差，在一些大型項(xiàng)目當(dāng)中，甚至有可能跨年度，這將會(huì)導(dǎo)致賬表無(wú)法反應(yīng)出政府實(shí)際的支出活動(dòng)。
政府會(huì)計(jì)并不區(qū)分資本性支出和費(fèi)用性支出。例如購(gòu)入一項(xiàng)固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)當(dāng)是在服務(wù)期限中慢慢流出的，而不是在付款日就形成經(jīng)濟(jì)利益的全部流出，而政府會(huì)計(jì)將其作為費(fèi)用一次性核算，這不符合收入和費(fèi)用的配比原則，導(dǎo)致政府難以提供真實(shí)完整的成本信息，不利于決策者根據(jù)會(huì)計(jì)信息作出合理的決策。
（四）人為操縱可能性大
根據(jù)現(xiàn)金的流入（流出）以確認(rèn)收入（支出）是收付實(shí)現(xiàn)制的特點(diǎn)之一。正如在第（二）點(diǎn)闡述的那樣，有一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際上已經(jīng)發(fā)生，但是因?yàn)榉N種原因可能存在跨年支付，而人為的將其計(jì)入下一個(gè)年度的支出。另一種情況是，有些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在下一期才正式完成，但因?yàn)轭A(yù)算安排為一次性的項(xiàng)目，人
為的將支出在本期一次性全部確認(rèn)。這樣不利于管理層考核政府財(cái)政資金的使用效率。出于這種預(yù)算安排的考慮，一部分單位會(huì)出現(xiàn)年底突擊花錢(qián)或通過(guò)這種方式人為的操縱成本。管理層可以根據(jù)其需要人為的將支出（收入）調(diào)為本期或下期，使得財(cái)務(wù)報(bào)表缺乏可靠性。
收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)政府單位財(cái)務(wù)信息的反映很有限，只關(guān)注現(xiàn)金流的特質(zhì)使得太多的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)被忽略。收付實(shí)現(xiàn)制雖然客觀地記錄了現(xiàn)金流量，但并不能準(zhǔn)確反映政府所控制的資源消耗情況。
三、國(guó)際改革借鑒
早在上個(gè)世紀(jì)90年代，新西蘭和澳大利亞就展開(kāi)了政府會(huì)計(jì)改革的活動(dòng)，權(quán)責(zé)發(fā)生制已被經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織國(guó)家全部或部分地采納，改革取得了成功的經(jīng)驗(yàn)和良好的效果。由于各國(guó)政治，經(jīng)濟(jì)和金融環(huán)境不同，改革的具體方式和程度是不一樣
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