【正文】 。但在實務(wù)中，仍有采用不完全權(quán)益法或成本法。一般來說，目前沒有單獨采用某一理論，本教材采用的綜合理論，對此大家可以討論。理論蜀和實務(wù)界都在著手解決，目前對投資溢價提出了采用下推會計，但并未解決內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益。 一、 不完全權(quán)益法 二、 成本法 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 一、不完全權(quán)益法 長期股權(quán)投資采用不完全權(quán)益法 ，會出現(xiàn)下列情況 1． 長期股權(quán)投資金額中無投資溢價 ，母子公司也未發(fā)生內(nèi)部交易損益 。按美國 51號會計研究公報應分批計算，最后一批購入后才取得控制權(quán)時，以最后一次作為取得日。但在實務(wù)工作中，這種假設(shè)可能符合事實，也可能不符合實事。 2． 母公司按票面金融發(fā)行 ， 子公司按折價投資 。 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 一、 會計問題 二、 母子公司間的推定贖回債券損益 三、 子公司購買母公司債券 四、 母公司購買子公司債券 財 務(wù) 會 計 研 究 一、會計問題 票面利率與市場利率不一致 ， 產(chǎn)生債券溢價或折價發(fā)行 。工作底稿上除補列投資，還要調(diào)整未實現(xiàn)利潤和當年多提折舊而實現(xiàn)的利潤。 土地未出售年度 ， 工作底稿上的調(diào)整分錄為： 借：長期股權(quán)投資 貸：土地 財 務(wù) 會 計 研 究 土地出售年度 ， 母公司確認利潤實現(xiàn) 借：長期股權(quán)投資 貸：投資收益 工作底稿的調(diào)整分錄為： 借：長期股權(quán)投資 貸：出售土地利潤 財 務(wù) 會 計 研 究 （二）子公司出售土地給母公司 逆銷涉及多數(shù)股權(quán)與少數(shù)股權(quán)，母公司在賬上沖銷土地未實現(xiàn)利潤是按持股比例，與順銷僅金額上的差異。 如果部分出售，未實現(xiàn)利潤母公司賬上調(diào)整投資和投資收益時是按持股比例。如果購買的一方，還有一部分或全部未對外銷售，買賣雙方各自確認的毛利總和，就不等于合并個體的銷貨毛利，就產(chǎn)生存貨未實現(xiàn)損益。 財 務(wù) 會 計 研 究 （ 2） 借：存貨 固定資產(chǎn) 商譽 股本 資本公積 留存收益 貸：長期股權(quán)投資 投資溢價并未記入任何一家公司賬上，通過工作底稿列示，反映在合并報表上；期初子公司股東權(quán)益與母公司投資（期初）對沖。 調(diào)整有兩項：一是攤銷母公司投資成本與子公司凈資產(chǎn)賬面價值的差額；二是公司間內(nèi)部往來交易業(yè)務(wù)的未實現(xiàn)損益或推定損益 。 （ 一 ） 合并理論 （二）母公司取得子公司大部分股權(quán) 財 務(wù) 會 計 研 究 （一）合并理論 合并理論是指編制合并財務(wù)報表的理論依據(jù) ， 是說明少數(shù)股權(quán)的會計處理 。 財 務(wù) 會 計 研 究 （二）合并范圍 合并的主要標準是對子公司的控制權(quán) ， 通常以擁有 50%以上有表決權(quán)股份 ，并采取行動去控制公司的經(jīng)營行為 ， 母子公司關(guān)系即告成立 。 投資成本大于凈資產(chǎn)賬面價值部分要進行分配 。 （ 2） 投資成本超過凈資產(chǎn)公允價值部分作為商譽處理 。 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 三、企業(yè)合并的會計處理方法 企業(yè)合并時的會計處理方法有購買法和權(quán)益結(jié)合法兩種 。通過學習，了解企業(yè)合并時和合并后的會計處理方法，明確合并報表編制中的不同理論，掌握合并財務(wù)報表編制的技術(shù)方法，特別是投資溢價的攤銷和內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益的處理等復雜問題。 財 務(wù) 會 計 研 究 由于這種方法是股權(quán)交換，不會引起投資溢價，與購買法相比，可能會產(chǎn)生會計利潤。 （ 5） 實施合并企業(yè)的留存收益有可能因合并而減少 ， 但絕不會增加 。 商譽的處理方法有： 一種 ， 單獨確認為一項資產(chǎn) ， 并加以攤銷； 二種 ， 在合并時立即注銷 ， 減少所有者權(quán)益； 三種，作為一項資產(chǎn)，不予攤銷。 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 二、取得全部股權(quán)的合并報表 在母子公司關(guān)系確立時或取得以后，在編制合并報表前，一般先編合并工作底稿。 本章主要掌握以下問題： 一 、 長期股權(quán)投資有成本法和權(quán)益法 二、 投資溢價的分配和處理 三、 取得后合并報表的編制 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 一、長期股權(quán)投資有 成本法和權(quán)益法 （ 一 ） 成本法 成本法是指企業(yè)以股票作為長期投資對象時，股票按成本記賬的方法。 權(quán)益法是以單一的“長期股權(quán)投資”來表述。 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 內(nèi)部往來交易有的會涉及損益，有的則不會，不涉及損益的內(nèi)部交易，會計處理很簡單。 財 務(wù) 會 計 研 究 如果子公司當年全部出售 ， 則無未實現(xiàn)損益 ， 僅在工作底稿上沖銷過度性損益科目 ， 避免重復計算 。土地因不提折舊，要待購買方對外出售，才算內(nèi)部利潤實現(xiàn)。 工作底稿的調(diào)整分錄為： 借：長期股權(quán)投資 少數(shù)股權(quán) 貸：出售土地利潤 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 二、折舊性資產(chǎn) 折舊性資產(chǎn)是通過買方多提折舊費用而逐期實現(xiàn) （一）母公司銷往子公司 （二）子公司銷往母公司 財 務(wù) 會 計 研 究 （一）母公司銷往子公司 在出售資產(chǎn)的當年 ， 母公司在賬簿記錄中沖銷未實現(xiàn)利潤和確認本期通過多提折舊而實現(xiàn)的利潤 。 財 務(wù) 會 計 研 究 在以后年度 ， 沖銷多計提的折舊費用與累計折舊 ， 順銷和逆銷都是相同的 。一方購買另一方債券，從合并個體來看，產(chǎn)生的經(jīng)濟效果相同，應將損益列在合并財務(wù)報表上。 以母公司持有大部分股權(quán)作為討論重點 。因此，取得前盈利不能列入當年合并凈利潤，但以何種方式表達，則有不同方法。運用權(quán)益結(jié)合法的國家不多，但考慮到它是一種公認的會計處理方法，也作了介紹。 返回 財 務(wù) 會 計 研 究 二、成本法 當持股比例大于 50%時，母公司賬上采用成本法，在編制合并工作底稿時，應將成本法資料轉(zhuǎn)換為完全權(quán)益法的金額，再按完全權(quán)益法的步驟予以沖調(diào)。 返回 結(jié)束 財 務(wù) 會 計 研 究 謝謝！ 西南財經(jīng)大學現(xiàn)代教育技術(shù)中心 陳江 制作