【正文】 華康制衣廠年應(yīng)稅銷售額為 190萬元，會計核算制度比較健全，符合作為一般納稅人的條件，適用 17%增值稅率，但該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項額中抵扣的的進項稅額較小，只占銷項額的 30%.該廠應(yīng)該怎樣進行納稅人身份的增值稅籌劃？ 采用增值率判別法時 增值稅增值率 =（銷項稅額－進項稅額） /銷項稅額 =（銷售收入 17%－購進項目價款 17%） /（銷售收入 17%） =（ 190 17%－ 190 17% 30%） /（ 190 17%） =70%大于 % 故該企業(yè)作為一般納 稅人的稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人 采用可抵扣購進項目價款占銷售額比重判別法時 由于該企業(yè)可以可抵扣的購進項目價款為 57（ 190 30%）萬元，銷售額為 190萬元，購進項目計價款占銷售額的比重為 30%（ 57/190 100%=30%%），則該廠作為一般納稅人的稅負(fù)重于作為小規(guī)模納稅人的稅負(fù)。這種稅收政策客觀上造成 了兩類納稅人稅收負(fù)擔(dān)與稅收利益上的差異，為小規(guī)模納稅人與一般納稅人進行稅務(wù)籌劃提供了可能。對增值稅納稅人進行稅務(wù)籌劃，就是通過增值稅納稅人稅負(fù)平衡點，并對納稅人稅負(fù)差異進行分析，使企業(yè)科學(xué)地選擇納稅人身份，從而有利于降低稅負(fù)，獲得最大的節(jié)稅收益。各種形式的累進稅率都存在一定的稅負(fù)差異，籌劃累進稅率的主要目標(biāo)是防止稅率的爬升。一般情況下，稅率低，應(yīng)納稅額少，稅后利益就多，但是，稅率低，不一定等于稅后利益最大化。但是，與稅基遞延實現(xiàn)和均衡實現(xiàn)相比較，稅基即期實現(xiàn)有時也可能造成稅收 利益的減少。 稅基是影響稅負(fù)的直接因素，各種稅對稅基的規(guī)定也存在很大差異，所以對稅基進行籌劃，可以實現(xiàn)稅后利益的最大化。 （ 3）境內(nèi)納稅人提供勞務(wù)在境外使用的，其提供勞務(wù)的行為不構(gòu)成營業(yè)稅的管轄權(quán)范圍。 《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》規(guī)定，房產(chǎn)稅的納稅人是房屋產(chǎn)權(quán)所有人；產(chǎn)權(quán)屬于全民所有的，由經(jīng)營管理單位繳納；產(chǎn)權(quán)出典的，由承典人繳納；產(chǎn)權(quán)所有人、承典人不在房產(chǎn)所在地或者產(chǎn)權(quán)未確定以及租典糾紛未解決的，應(yīng)由房產(chǎn)代管人或使用人繳納。 二、稅制要素籌劃基本技術(shù) 1．納稅范圍籌劃技術(shù)。本文以上所羅列的問題，只是其中的一部分。例如，按照前例，假設(shè)皆按年周轉(zhuǎn) 2次、以成本來匡算流動資金需求量。根據(jù)上述資料 計算 ，進料加工利潤為 1796萬元，來料加工利潤為1330萬元，進料加工比來料加工多獲利潤 466萬元，因而該公司應(yīng)選擇進料加工方式。 ：綜合稅收負(fù)擔(dān)率＝總稅額247。首先是稅種不同，節(jié)約稅款的絕對額之間缺乏可比性；其次是節(jié)約稅款的絕對額與經(jīng)營規(guī)模不掛鉤，也難以此準(zhǔn)確辨別方案的優(yōu)劣；第三，節(jié)約稅款的絕對額與納稅人的總體收益并非正相關(guān)。依筆者之見，稅務(wù)籌劃的定義可以表述為：“稅務(wù)籌劃，是指納稅人或其代理機構(gòu)在既定的稅法和稅制框架內(nèi)，在合理規(guī)劃和安排納稅人經(jīng)濟活動的時空、規(guī)模、結(jié)構(gòu)、方式、核算形式、運作 方法 等事項的過程中，綜合評估相關(guān)納稅方案，統(tǒng)籌篩選最適納 稅方案，以實現(xiàn)納稅人總體利益最大化的一系列活動。因為企業(yè)經(jīng)濟活動是一個復(fù)雜的過程，各種因素互相交織、 影響 ，一切都要具體問題具體 分析 。 第三，該方案還 有可能被不法分子惡意效仿，成為一種偷稅的手法。對照本稅務(wù)籌劃案例，雖然在字面上并未違反有關(guān)稅收法規(guī)，但還夠嚴(yán)密?！鄙侠龅亩悇?wù)籌劃技法，其教唆性較為明顯。這樣做一方面可以延遲繳納稅款，使個體工商業(yè)者相當(dāng)于無償?shù)亟栌昧硕惪?，另一方面可以把某一期（年度）可能進入較高征稅級距的應(yīng)納稅所得額，人為地降到較低稅率的級距，從而避免被課以較重的稅額。 第二，嚴(yán)格意義的合法稅務(wù)籌劃，是指既符合稅收立法規(guī)定，又符合稅收立法意圖的稅務(wù)籌劃。符合稅收優(yōu)惠政策原有意圖的籌劃應(yīng)當(dāng)是，在總體上調(diào)整經(jīng)營結(jié)構(gòu)，以壓縮非生產(chǎn)性經(jīng)營，擴大生產(chǎn)性經(jīng)營，這才是正道。 其實，稅務(wù)籌劃以“稅負(fù)最低化”為目標(biāo)是一個誤區(qū)?！币陨详P(guān)于稅務(wù)籌劃定義的表述將稅務(wù)籌劃的概念狹隘化了。 例如，“稅款節(jié)約額”指標(biāo)就不可單獨使用。因此，完全意義上的稅收負(fù)擔(dān)率，應(yīng)是指納稅人 負(fù)擔(dān)的稅收占納稅人所取得的 M的比率，即占稅利合計的比率，亦即：稅收負(fù)擔(dān)率＝稅額247。適用“免、抵、退”出口退稅政策，進料加工出口貨物免、抵的增值稅不征收城建稅、 教育 費附加， A產(chǎn)品征稅率 17%，出口退稅率 13%，城建稅稅率 7%，教育費附加費率 3%.（ 2）該業(yè)務(wù)采取進料加工方式時，加工費免征增值稅，出口貨物耗用國內(nèi)材料進項稅金不得抵扣計入成本， A產(chǎn)品當(dāng)年加工費 6500萬元。 為了解決稅務(wù)籌劃中評判指標(biāo)欠準(zhǔn)確的問題 ，可以引進“資金利潤率”指標(biāo)。 稅務(wù)籌劃作為我國改革開放、發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，它的歷史并不長，出現(xiàn)某些缺陷或問題也在所難免。 稅制要素籌劃常用的技術(shù)包括納稅范圍籌劃技術(shù)、稅基籌劃技術(shù)、稅率籌劃技術(shù)、遞延納稅技術(shù)。實際上，有很多高檔消費品并 沒二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤博稅務(wù)咨詢有限公司 共 47 頁 8 有被列入消費稅的征稅范圍，在市場前景看好的情況下，企業(yè)也可以選擇這類項目投資，以規(guī)避消費稅。 （ 2）境外單位和個人提供應(yīng)稅勞務(wù)在境內(nèi)使用的，其行為屬于營業(yè)稅的管轄權(quán)范圍。對稅基進行籌劃既可以實現(xiàn)稅 基二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤博稅務(wù)咨詢有限公司 共 47 頁 9 的最小化，也可以通過對稅基實現(xiàn)時間的安排，在遞延納稅、適用稅率、減免稅等方面獲取稅收利益。稅基總量不變，稅基合法提前實現(xiàn)，在減免稅期間，可以實現(xiàn)減免稅的最大化。在稅負(fù)既定的情況下，稅額的大小和稅率的高低呈正方向變化，稅率籌劃技術(shù)正是有效地運用了這一簡單而又最基本的原理。 （ 2）籌劃累進稅率。 籌劃實務(wù) 淺析增值稅納稅人身份的稅務(wù)籌劃 稅務(wù)籌劃是納稅人通過不違法的和合理的方式以規(guī)避或減輕自身稅負(fù)，防范和化解納稅風(fēng)險，并使自身的合法權(quán)益得到充分保障所進行的籌謀、策劃。稅法又規(guī)定一般納稅人基本適用 17%和 13%的法定稅率（出口貨物為零稅率），采用“購進扣稅法”計算增值稅額，可以領(lǐng)購和使用增值稅專用發(fā)票，并準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣進項稅額；小規(guī)模納稅人則采取簡易征收辦法計算稅額，適用 6%（工業(yè)企業(yè)）或 4%（商業(yè)企業(yè)）的征收率，但不得使用增值稅專用發(fā)票，也不得抵扣進項稅額。 現(xiàn)以一實例對 上述分析進行佐證。如果小規(guī)模納稅人由于稅負(fù)減輕而帶來的收益不足以抵銷這些成本支出，則企業(yè)可仍保持小規(guī)模納稅人身份。 面對 “ 兩稅（內(nèi)資企業(yè)所得稅、外資企業(yè)所得稅）合併 ” 及新企業(yè)所得稅法的相關(guān)調(diào)整，建議該企業(yè)在稅前經(jīng)營、投資等稅收籌劃環(huán)節(jié)上要隨之作出相應(yīng)調(diào)整，以實現(xiàn)自身負(fù)擔(dān)的最小化。 換投資 “ 地點 ” ，變投資 “ 方向 ” 首先，總體上來看，新企業(yè)所得稅法構(gòu)筑的稅收優(yōu)惠體系是以 “ 產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔 ” ，與以往 “ 區(qū)域優(yōu)惠為主、產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為輔 ” 的政策迥然不同，因此集團各子 公司在二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤博稅務(wù)咨詢有限公司 共 47 頁 15進行稅收優(yōu)惠政策的籌劃時，必須將視角從投資地點的稅收籌劃向投資方向的稅收籌劃轉(zhuǎn)變，投資于高新技術(shù)企業(yè)、進行創(chuàng)業(yè)投資或投資用于環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)及農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資等，而非更多關(guān)注于對經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟開發(fā)區(qū)等特定區(qū)域的投資； 其次，集團各子公司需要注意的是，由于新企業(yè)所得稅法對勞服企業(yè)、福利企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)的直接減免稅政策采取替代性優(yōu)惠政策，即采用工資加計扣除、減計收入的政策，使得上述企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠時變得更加嚴(yán)格、合理和科學(xué)； 最后對于可享受過渡期優(yōu)惠政策的集團各子公司來 說，應(yīng)充分利用 5年過渡期，加大投資力度，擴充實力，為將來與新企業(yè)平等的競爭打下堅實基礎(chǔ)，或者在不擴大規(guī)模的基礎(chǔ)上，在五年時間的過渡期內(nèi)盡量做大利潤，最大限度地享受稅收優(yōu)惠。由于過去生產(chǎn)性外資企業(yè)、福利企業(yè)等具有特殊身份的企業(yè)可以享受減免稅 以及低稅率的優(yōu)惠，因此企業(yè)想方設(shè)法創(chuàng)造條件，通過嫁接或改變身份來謀取稅收優(yōu)惠。由于這些地域性優(yōu)惠政策的取消，原來僅靠在特定區(qū)域成立符合一定條件的企業(yè)，包括通過打擦邊球、貼上高新技術(shù)企業(yè)標(biāo)簽就能獲取稅收優(yōu)惠的籌劃空間已經(jīng)壓縮。其中，享受企業(yè)所得稅 15%稅率的企業(yè)， 20xx年按 18%稅率執(zhí)行， 20xx年按 20%稅率執(zhí)行， 20xx年按 22%稅率執(zhí)行， 20xx年按 24%稅率執(zhí)行， 20xx年按 25%稅率執(zhí)行；原執(zhí)行 24%稅率的企業(yè)， 20xx年起按 25%稅率執(zhí)行。如果企業(yè)把設(shè)立在各地的子公司改變成分公司，使其失去獨立納稅人資 格，就可以由總公司匯總繳納企業(yè)所得稅。 新企業(yè)所得稅法引入了居民企業(yè)的概念，規(guī)定中國的居民企業(yè) 需要就其全球所得在中國繳納企業(yè)所得稅。 四、轉(zhuǎn)讓定價的稅收籌劃要三思而后行 轉(zhuǎn)讓定價是跨國公司普遍采取的策略，雖然其目的主要是實現(xiàn)其全球的經(jīng)營戰(zhàn)略和逃避有關(guān)國家的外匯管制，但實際上轉(zhuǎn)讓定價已成為跨國企業(yè)進行稅收籌劃的重要手段。新企業(yè)所得稅法新增了“特別納稅調(diào)整”一章，以法律的形式明確規(guī)定： 企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整；企業(yè)向稅務(wù)機關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，應(yīng)當(dāng)就其與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來附送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表；企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤博稅務(wù)咨詢有限公司 共 47 頁 20法律設(shè)置的發(fā)展對外經(jīng)濟合作和技術(shù)交流的特定地區(qū)內(nèi)，以及國務(wù)院已規(guī)定執(zhí)行上述地區(qū)特殊政策的地區(qū)內(nèi)新設(shè)立的 國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，可以享受過渡性優(yōu)惠，具體辦法由國務(wù)院規(guī)定。 在稅收中外商投資企業(yè)屬中國 “ 居民 ” 外國企業(yè)是非中國 “ 居民 ” 納稅義務(wù) 負(fù)全面納稅義務(wù) 負(fù)有限納稅義務(wù) 負(fù)全面納稅義務(wù) 負(fù)有限納稅義務(wù) ㈡舊法對 “ 居民 ” 、非 “ 居民 ” 納稅對象界定 項 目 “ 居民 ” 非 “ 居民 ” 二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤博稅務(wù)咨詢有限公司 共 47 頁 21（外商投資企業(yè)） （外國企業(yè)） 是否設(shè)立機構(gòu)場所 設(shè)立 未設(shè)立 生產(chǎn)、經(jīng)營所得 來源于中國境內(nèi) (15%～ 30%)+3% (15%～ 30%)+3% X 其他所得 有實際聯(lián)系 發(fā)生在境內(nèi) (15%～ 30%)+3% 10% 發(fā)生在境外 (15%～ 30%)+3% 10% 來源于中國境外 無實際聯(lián)系 發(fā)生在境內(nèi) 10% 10% 發(fā)生在境外 X X ㈢新法對居民企業(yè)、非居民企業(yè)納稅對象界定 項 目 居民企業(yè) 非居民企業(yè) 是否設(shè)立機構(gòu)場所 設(shè)立 未設(shè)立 生產(chǎn)、經(jīng)營所得 來源于中國境內(nèi) 25% 25% X 其他所得 有實際聯(lián)系 發(fā)生在境內(nèi) 25% 20% 發(fā)生在境外 25% X ？ * 來源于中國境外 無實際聯(lián)系 發(fā)生在境內(nèi) 20% 20% 發(fā)生在境外 X X *從上述兩表結(jié)新舊兩法之 “ 居民企業(yè) ” 、 “ 非居民企業(yè) ” 納稅對象界定來看，新法似乎對來源于中國境內(nèi)有實際聯(lián)系的其他所得并未說清楚，征與不征還應(yīng)進一步關(guān)注相關(guān)實施細則。 (新法第四十二條 ) 納稅人可以向主管稅務(wù)機關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來的定價原則和計算方法，主管稅務(wù)機關(guān)審核、批準(zhǔn)后，與納稅人預(yù)先約定有關(guān)定價事項，監(jiān)督納稅人執(zhí)行。 (新法第四十五條 ) 【解釋】： 新稅法與舊法比引入了受控外國公司條款以加強反避稅措施。（稅收征收管理法第三十二條） 稅收征管法第五十二條規(guī)定的補繳和追征稅款、滯納金的期限，自納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)繳未繳或者少繳稅款之日 起計算。應(yīng)進一步關(guān)注細則。外商投資企業(yè)實際經(jīng)營期不滿十年的，應(yīng)當(dāng)補繳已免征、減征的企業(yè)所 得稅稅款。 設(shè)在沿海經(jīng)濟開放區(qū)和經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按 24%的稅率征收企業(yè)所