【正文】 生轉(zhuǎn)移變動?！兑庖姟诽岢鲆?汽車、鋼鐵、水泥、機(jī)械制造、電解鋁、稀土 等行業(yè)為重點 。 朝陽 東三環(huán)中路 39號 建外 SOHO寫字樓 B座 1505 100022 HWUASON LAWYERS 華稅律師事務(wù)所 劉天永 管理合伙人 企業(yè)并購重組所得稅政策解讀 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 主講人介紹 ? 北京市華稅律師事務(wù)所創(chuàng)始合伙人 ? 北京大學(xué)財經(jīng)法研究中心特邀研究員 ? 中央財經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院客座教授 ? 中國法學(xué)會財稅法學(xué)研究會常務(wù)理事 ? 劉天永律師是中國最早涉足稅務(wù)行業(yè)的專業(yè)律師之一，其所任職的華稅律師事務(wù)所是國內(nèi)第一家專業(yè)化稅務(wù)律師事務(wù)所，專注于提供稅務(wù)咨詢、稅務(wù)規(guī)劃、國際稅收、稅案代理等領(lǐng)域的法律服務(wù)。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 企業(yè)并購重組中可能牽涉的稅收 企業(yè)所得稅 對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的所得稅 在企業(yè)并購重組過程中，企業(yè)實際涉及諸多稅種，而目前從實際操作來看，企業(yè)所得稅為稅企關(guān)注的核心問題，本次重點講述并購重組中的企業(yè)所得稅。 朝陽 東三環(huán)中路 39號 建外 SOHO寫字樓 B座 1505 100022 HWUASON LAWYERS 華稅律師事務(wù)所 并購重組的六種基本形式 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 企業(yè)重組的六種類型 ? 企業(yè)重組按照 參與方數(shù)目 的不同，可以分為三類 ? 1）一方當(dāng)事人 ? 公司 1 ?企業(yè)法律形式改變 ——企業(yè)注冊名稱 ,住所以及企業(yè)組織形式等的簡單變化 .一般而言 ,上述改變沒有稅務(wù)影響 .但是 ,重組規(guī)定特別針對諸如將注冊登記地轉(zhuǎn)移至中國境外 ,或者是企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè) ,合伙企業(yè)等非法人組織等情形作出了規(guī)定 。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 二、重組時間的確定 重組類型 重組日的確定 重組業(yè)務(wù)完成年度的確定 債務(wù)重組 債務(wù)重組合同或協(xié)議生效日 ?1. 按各當(dāng)事方適用的會計準(zhǔn)則確定，具體參照各當(dāng)事方經(jīng)審計的年度財務(wù)報告。即形式上交易所產(chǎn)生的法律權(quán)利和責(zé)任，也是該項交易的法律后果。 ? 原主要股東 =原持有轉(zhuǎn)讓企業(yè)或被收購企業(yè) 20%以上股權(quán)的股東 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. （二）特殊稅務(wù)處理的程序性要求 ? ? ，層報省級稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn) 重組主導(dǎo)方 債務(wù)重組： 債務(wù)人 股權(quán)收購： 股權(quán)轉(zhuǎn)讓方 資產(chǎn)收購： 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方 分立： 被分立的企業(yè)或存續(xù)企業(yè) 新設(shè)合并： 合并前資產(chǎn)較大的企業(yè) 吸收合并： 合并后擬存續(xù)的企業(yè) 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 以證明企業(yè)在重組后的連續(xù) 12個月內(nèi)，有關(guān)符合特殊性稅務(wù)處理的條件未發(fā)生改變。 – 轉(zhuǎn)讓方仍然應(yīng)該按照以下公式計算確認(rèn)非股權(quán)支付金額部分所對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失 ,相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)作出調(diào)整（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值 – 被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)）（非股權(quán)支付金額 /被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值） ? 此外，在企業(yè)合并與分立中，企業(yè)獲得資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)、被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。 2+ 200 25%=125萬 特殊性稅務(wù)處理 ? 均可以享受稅收優(yōu)惠 ? 存續(xù)企業(yè)應(yīng)納稅額 =800萬 25% 247。報告中應(yīng)分別列示涉及的各單項被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值； ，包括股權(quán)或資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓比例，支付對價情況，以及 12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動、不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書等； 。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. ? （二）特殊性稅務(wù)處理 – 企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額 50%以上 ,可以在 5個納稅年度內(nèi) ,均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額 . – 企業(yè)發(fā)生的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù) ,對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得和損失 ,股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原則債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定 . 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 舉例 : 境外 B公司 100%擁有中國子公司 A公司 2023年初及年末的資產(chǎn)負(fù)債表 .2023年度 A公司虧損 A公司增加資本 ,否則要收回貸款 .因此 ,2023年 B公司決定將股東貸款 35轉(zhuǎn)為對 A公司的注冊資本 (即債轉(zhuǎn)股的交易 ) A公司 資產(chǎn)負(fù)債表 2023年 1月 1日 資產(chǎn) 100 100 負(fù)債 其中 股東貸款 35 一般性商業(yè)貸款 25 權(quán)益 40 100 A公司 資產(chǎn)負(fù)債表 2023年 12月 31日 資產(chǎn) 80 80 負(fù)債 其中 股東貸款 35 一般性商業(yè)貸款 25 權(quán)益 40 虧損 (20) 80 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. ? 發(fā)生債務(wù)重組所產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上的，債務(wù)重組所得要求在 5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度應(yīng)納稅所得額的，應(yīng)準(zhǔn)備以下資料： 1. 當(dāng)事方的債務(wù)重組的總體情況說明（如果采取申請確認(rèn)的，應(yīng)為企業(yè)的申請，下同），情況說明中應(yīng)包括債務(wù)重組的商業(yè)目的； 2. 當(dāng)事各方所簽訂的債務(wù)重組合同或協(xié)議； 3. 債務(wù)重組所產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額、企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額情況說明； 4. 稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料證明。 – 收購企業(yè) 取得 被收購企業(yè) 股權(quán)的計稅基礎(chǔ) ,以 被收購企業(yè) 股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定 。 – 取得 轉(zhuǎn)讓企業(yè) 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) ,以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定 。 在企業(yè)合并前，參與合并各方受最終控制方的控制在 12個月以上，企業(yè)合并后所形成的主體在最終控制方的控制時間也應(yīng)達(dá)到連續(xù) 12個月。分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) 。情況說明中應(yīng)包括企業(yè)分立的商業(yè)目的； – （二）企業(yè)分立的政府主管部門的批準(zhǔn)文件； – （三）被分立企業(yè)的凈資產(chǎn)、各單項資產(chǎn)和負(fù)債賬面價值和計稅基礎(chǔ)等相關(guān)資料； – （四）證明重組符合特殊性稅務(wù)處理條件的資料，包括分立后企業(yè)各股東取得股權(quán)支付比例情況、以及 12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動、原主要股東不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書等； – （五）工商部門認(rèn)定的分立和被分立企業(yè)股東股權(quán)比例證明材料；分立后，分立和被分立企業(yè)工商營業(yè)執(zhí)照復(fù)印件；分立和被分立企業(yè)分立業(yè)務(wù)賬務(wù)處理復(fù)印件； – （六）稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料證明。這種做法往往構(gòu)成境外中資控股企業(yè)。 ? 698號文強調(diào)了非居民企業(yè)對上述所得依法申報的義務(wù)及中國稅務(wù)機(jī)關(guān)的管轄權(quán)，明確了如何計算應(yīng)稅所得，同時也規(guī)定非居民就間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)提供相應(yīng)信息及文件的義務(wù)。 ? 股權(quán)轉(zhuǎn)讓價 – 股權(quán)轉(zhuǎn)讓價是指股權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括括現(xiàn)金、非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額。境外投資方間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)的股權(quán)，如果被轉(zhuǎn)讓的中間控股公司所在國的實際稅負(fù)低于 %或?qū)ζ渚用窬惩馑貌徽魉枚惖模?698號文規(guī)定境外投資方應(yīng)自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起 30日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供如下資料： – 股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議； – 境外投資方與其轉(zhuǎn)讓的中間控股公司在資金、經(jīng)營、購銷等方面的關(guān)系； – 被轉(zhuǎn)讓的中間控股公司生產(chǎn)經(jīng)營、人員、財務(wù)、財產(chǎn)等情況； – 中國居民企業(yè)和被轉(zhuǎn)讓的中間控股公司在資金、經(jīng)營和購銷方面的關(guān)系； – 境外投資方設(shè)立被轉(zhuǎn)讓的境外中間控股公司具有合理商業(yè)目的的說明； – 稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其他相關(guān)資料。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. ? 特殊重組 – 698號文指出，非居居民企業(yè)取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，符合財稅 [2023]59號文中規(guī)定條件并選擇特殊性稅務(wù)處理，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合特殊性重組規(guī)定的條件，并經(jīng)省級稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)。 而對于間接轉(zhuǎn)讓，因其超越國內(nèi)稅收管轄權(quán)，對其征稅國內(nèi)并無相關(guān)稅收法律法規(guī)規(guī)定。從稅務(wù)總局規(guī)范性法律文件的一般適用習(xí)慣來看， 2023年 1月 1日以后至今已經(jīng)發(fā)生的間接轉(zhuǎn)讓中國居民公司的股權(quán)的，以及適用財稅 [2023]59號文中規(guī)定的“特殊性稅務(wù)重組” 都應(yīng)遵從 698號文。 2. 一旦中間控股公司的存在被否定，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)即可要求境外投資者就轉(zhuǎn)讓中國居民公司的股權(quán)履行規(guī)定的申報及繳納所得稅的義務(wù)，未申報繳納的將導(dǎo)致罰款及滯納金。 ? 股權(quán)成本價 – 股權(quán)成本價包含兩類“成本價格”。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 一、非居民企業(yè)的申報義務(wù)及中國稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理 ? 除非扣繳義務(wù)人已經(jīng)按期如實扣繳了相關(guān)稅款，否則，非居民企業(yè)應(yīng)自合同、協(xié)議約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓之日（如果轉(zhuǎn)讓方提前取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的，應(yīng)自實際取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入之日）起 7日內(nèi)到被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)（負(fù)責(zé)該居民企業(yè)所得稅征管的機(jī)關(guān)），申報繳納企企業(yè)所得稅。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 境外上市公司 B 2）重組第一步 國內(nèi)經(jīng)營公司 D 國內(nèi)控股公司 A 100% 100% 境外 中國 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 境外上市公司 B 3）重組第二步 特殊目的公司 C 國內(nèi)控股公司 A 國內(nèi)經(jīng)營公司 D 100% 100% 100% 境外 中國 ? 兩步驟分別符合跨境重組的第三和第一種情形。 北京 不再繼續(xù)存在時 ,被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行處理 。） – （ BSH）取得合并企業(yè)（ A）（存續(xù)）股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，為某原持有的被合并企業(yè)（ B）股權(quán)的計稅基礎(chǔ)； – ，應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得 /損失。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 五、企業(yè)合并 ? （一）一般性稅務(wù)處理 – 。 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 被收購企業(yè)股東 收購企業(yè)股東 被收購企業(yè) 收購企業(yè) 重組前： 被收購企業(yè)股東 收購企業(yè)股東 重組后： 非股權(quán)支付（如有） 被收購企業(yè) 收購企業(yè) 股權(quán)收購的特殊稅務(wù)重組模型 并購重組稅務(wù) TAXLAWYER. 股權(quán)收購特殊性稅務(wù)處理應(yīng)準(zhǔn)備資料： – （一）當(dāng)事方的股權(quán)收購業(yè)務(wù)總體情況說明，情況說明中應(yīng)包括股權(quán)收購的商業(yè)目的； – （二）雙方或多方所簽訂的股權(quán)收購業(yè)務(wù)合同或協(xié)議； – （三）由評估機(jī)構(gòu)出具的所轉(zhuǎn)讓及支付的股權(quán)公允價值； – （四）證明重組符合特殊性稅務(wù)處理條件的資料，包括股權(quán)比例，支付對價情況，以及 12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動和原主要股東不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書等； – （五）工商等相關(guān)部門核準(zhǔn)相關(guān)企業(yè)股權(quán)變更事項證明材料； – （六）稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其他材料。情況說明中應(yīng)包括債務(wù)重組的商業(yè)目的； 2. 雙方所簽訂的債轉(zhuǎn)股合同或協(xié)議； 3. 企業(yè)所轉(zhuǎn)換的股權(quán)公允價格證明； 4. 工商部門及有關(guān)部門核準(zhǔn)相關(guān)企業(yè)股權(quán)變更事項證明材料； 5. 稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料證明。 北京 2=75萬元 稅收優(yōu)惠整體繼承 分立案例 ?某企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值 5億元