【正文】 國稅發(fā)〔2023〕 142號文件，對內(nèi)資企業(yè)的預(yù)售收入開始征稅，是最核心的規(guī)定。2023年制訂了國稅發(fā)〔 2023]83號文件，專門針對房地產(chǎn)企業(yè)制訂了企業(yè)所得稅政策。房地產(chǎn)企業(yè)所得稅政策解析朱克實博士注冊稅務(wù)師研究員級高級會計師目 思考題 2： 83號文件的缺陷是什么？（沒有完工標(biāo)準(zhǔn)，致使銷售收入都停留在預(yù)售階段）第一節(jié) 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅政策歷史回顧 一、內(nèi)資企業(yè)鮮明的特點是按照項目征稅！第一節(jié) 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅政策歷史回顧 三、新所得稅法（內(nèi)外資企業(yè)所得稅法合一、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅合一， 2023年 1月 1日）? 【 2023】 31號 該企業(yè)各項目預(yù)計計稅毛利率均為 15%，稅金暫只計算營業(yè)稅，不考慮期間費(fèi)用。? 若 C項目已知實際計稅成本為 4550萬元，則 C項目匯算清繳應(yīng)納稅所得額為：（ 6500－ 4550－ 65005% ）－（250015% － 25005% ） =1625－ 250=1375（萬元）。 【海南案例】依據(jù)建筑法 。）規(guī)定： 根據(jù) 《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā) [2023]31號 ）規(guī)定精神和《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā) [2023]31號）第三條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品， 無論工程質(zhì)量是否通過驗收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會計決算手續(xù) ， 當(dāng)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）、或已開始實際投入使用時，為開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用 ，應(yīng)視為開發(fā)產(chǎn)品已經(jīng)完工。三、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理? （四） （完工指稅法視同完工條件）。，計稅成本可以次年 5月 31日前任一時點為核算終止日。補(bǔ)計需要在當(dāng)年度稅前扣除的應(yīng)計未計、應(yīng)提未提項目。? 區(qū)別在于還有流轉(zhuǎn)稅等期間費(fèi)用的影響。? 第四， 確定 2023年度應(yīng)納稅所得額＝ 3000－ [4200－3000（ 1－ 30%） ]－ 250＋ 400＝ 1050（萬元），應(yīng)納所得稅＝ 105025%＝ （萬元）。④ 計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額?！　≡谀甓燃{稅申報時，企業(yè)須出具對該項開發(fā)產(chǎn)品實際毛利額與預(yù)計毛利額之間差異調(diào)整情況的報告以及稅務(wù)機(jī)關(guān)需要的其他相關(guān)資料。 2023年度 A項目全部完工，實現(xiàn)收入 120230000元，開發(fā)成本 60000000元，該項目 2023年度繳納營業(yè)稅金及附加 2331000元。 ?一、未完工開發(fā)產(chǎn)品收入（三） 國稅發(fā)【 2023】 31號文件徹底解決了這個問題：規(guī)定只要是簽訂了預(yù)售合同，都算是 “ 銷售收入 ” ，新31號文件通篇沒有出現(xiàn) “ 預(yù)售收入 ” 字樣。 但 79號文件說明，未取得收入之前發(fā)生的費(fèi)用按籌辦費(fèi)處理。 從 2023年開始，籌建期不受收入影響直接按發(fā)生額 60%扣除招待費(fèi)用。合同條款規(guī)定： ① 所借款項沒有利息； ② 借款只能用于樓盤建設(shè)； ③ 借款人享受開盤價 80%優(yōu)惠； ④收款收據(jù)注明：購房集資款，并可以抵頂房款。交涉： ③ 企業(yè)所得稅扣除 (國稅函【 2023】777號） 。大地稅函【 2023】 36號 、冀地稅函【 2023】 18號、浙江省的匯繳問答等，總局的答復(fù)。關(guān)鍵點： 預(yù)售階段，是否允許扣除期間費(fèi)用？ 預(yù)售階段是否允許扣除稅金及附加（包括預(yù)征的土地增值稅）？一、未完工開發(fā)產(chǎn)品收入（ 1） 國稅函 [2023]299號文件一、未完工開發(fā)產(chǎn)品收入問題七：經(jīng)濟(jì)適用房的稅收優(yōu)惠營業(yè)稅 ： 經(jīng)濟(jì)適用房不再有任何的營業(yè)稅優(yōu)惠。　　 開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。完工開發(fā)產(chǎn)品按照實現(xiàn)的利潤計算繳納企業(yè)所得稅，未完工開發(fā)產(chǎn)品按照預(yù)計毛利潤繳納企業(yè)所得稅。（一）開發(fā)產(chǎn)品完工確認(rèn)的條件：（二）銷售收入的確認(rèn)原則? （收入分期，成本不能按全部）（ 2） 現(xiàn)實生活中有提前付款的情況么？（ 3） 新 所得稅法的規(guī)定（ 實施條例第 23條第一款），沒有提到提前付款的情形如何處理。實施條例 23條： 3個步驟，就完成了調(diào)整。（ 4）無論支付給單位還是個人，其 支付金額均不得超過服務(wù)合同或協(xié)議金額的 5%。（ 2）不支付傭金（以房降價差價抵債）： 采取支付手續(xù)費(fèi)方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。楚風(fēng)公司賬務(wù)處理為： 借：銀行存款 95萬元 貸：銷售收入 95萬元（ 應(yīng)該是 100萬元 ）（ 二）銷售收入的確認(rèn)原則 漢興公司采取買斷方式代理銷售，買斷價為每平方米2300元，銷售時由委托方、受托方、買方共同簽訂協(xié)議。截止到2023年 9月底，漢正公司提交銷售清單時，當(dāng)月銷售房屋800平方米，還有 300平方米未售出。開發(fā)企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入。） 抵債行為在稅法上視同銷售收入，應(yīng)按規(guī)定確定收入和成本。 相應(yīng)成本也要增加 120萬元。購入的土地的計稅基礎(chǔ)是什么？ 100萬元 ，還是 90萬元？分析： 財稅 [2023]128號四、預(yù)租及租金收入【例 38】 某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)的一項目，地處市中心，商業(yè)前景被業(yè)內(nèi)人士普遍看好。 稅法規(guī)定 ,納稅人應(yīng)當(dāng)自開發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起確認(rèn)收入，房地產(chǎn)公司在 2023年 5月收取租金時不做收入。(480000 ＋ 100000)100% ＝% 車位占＝ 100000247。第三十六條 在未結(jié)算計稅成本的情況下：應(yīng)將投資額 800萬按規(guī)定的預(yù)計計稅毛利率計算調(diào)整應(yīng)納稅所得額?！镀髽I(yè)所得稅法》第六條：企業(yè)從各種來源取得的收益都應(yīng)該確認(rèn)為收入。以上處理均可以，但是絕對不可以利用 “ 其他往來 ”“ 盈余公積 ”“ 職工福利費(fèi) ” 等賬戶隱瞞、轉(zhuǎn)移收入。依以上規(guī)定：房地產(chǎn)公司應(yīng)于 2023年 6月確認(rèn)收入 180萬元，因此， 2023年不應(yīng)確認(rèn)收入。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品成本的稅務(wù)處理《企業(yè)所得稅法》第十五條：一、開發(fā)產(chǎn)品成本的概念即：對象化的成本。? 　　 　 注意：土地使用稅是期間費(fèi)用。指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費(fèi)用。? A樓的建筑安裝工程費(fèi)=1000720247。? ：根據(jù)房地產(chǎn)企業(yè)承付的已完工程價款確定，直接計入成本對象的 “建筑安裝工程費(fèi) ”項目。? 如果能分清成本對象，應(yīng)在 “開發(fā)成本 ——前期工程費(fèi) ”中進(jìn)行歸集。指為取得土地開發(fā)使用權(quán) (或開發(fā)權(quán) )而發(fā)生的各項費(fèi)用，主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費(fèi)、契稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土地變更用途和超面積補(bǔ)交的地價及相關(guān)稅費(fèi)、拆遷補(bǔ)償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。（五）政策性搬遷和處置收入。用企業(yè)搬遷或處置收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途或者新的固定資產(chǎn)和土地使用權(quán) (以下簡稱重置固定資產(chǎn) )，或?qū)ζ渌潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)行改良，或進(jìn)行技術(shù)改造，或安置職工的，準(zhǔn)予其搬遷或處置收入扣除固定資產(chǎn)重置或改良支出、技術(shù)改造支出和職工安置支出后的余額，計入企業(yè)應(yīng)納稅所得額 。 ?首先，從企業(yè)所得稅的角度，二者都是企業(yè)收入的一部分；其次，從營業(yè)稅的角度，取得的購房戶違約金，與企業(yè)銷售有直接關(guān)系，應(yīng)作為企業(yè)銷售收入的一部分，計算繳納營業(yè)稅。分析：一筆是某購房戶因為未按期支付購房款支付的違約金 2023元，一筆是某建筑公司因為工程延期支付的違約金 50000元。（二）、合作開發(fā)收入分析： 、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。所贈空調(diào)、熱水器的價值應(yīng)計入企業(yè)的銷售費(fèi)用。根據(jù)《實施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。納稅人提供 建筑業(yè) 或者 租賃業(yè)勞務(wù)， 采取預(yù)收款 方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為 收到預(yù)收款的當(dāng)天 。 16號文件第 5條 【例 37】 某房地產(chǎn)公司以一套自行開發(fā)的市價為 100萬元、成本為 90萬元的房產(chǎn)，與 A公司交換一市價為 100萬元、成本為 90萬元的土地。三、視同銷售收入。 確認(rèn)收入 (或利潤 )的方法和順序為：分析：企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進(jìn)行管理。 2023年 9月提交銷售清單時，銷售房屋 600平方米，實現(xiàn)銷售收入 150萬元，平均售價2500元。為了盡早將這些房出手，楚風(fēng)公司分別與江漢、漢興、揚(yáng)子、漢正四家房屋銷售公司簽訂代理銷售合同。A、開發(fā)企業(yè)、購買方簽訂合同；開發(fā)企業(yè)、受托方、購買方三方簽訂合同：換句話說：采取視同 買斷方式 委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于企業(yè)與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議，或企業(yè)、受托方、購買方三方共同簽訂銷售合同或協(xié)議的，如果銷售合同或協(xié)議中約定的價格高于買斷價格，則應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)；如果屬于前兩種情況中銷售合同或協(xié)議中約定的價格低于買斷價格，以及屬于受托方與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議的，則應(yīng)按買斷價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。（ 8）文件執(zhí)行時間： 2023年 1月 1日。 計算 2023年 12月應(yīng)實現(xiàn)收入。（二）銷售收入的確認(rèn)原則? （ 也存在會計同稅收的差異）(1)首付款和按揭款確認(rèn)收入時間的不一致，如何解決其銷售成本的分?jǐn)倖栴}？(2)按揭保證金是否允許在按揭收入中扣減？ （次貸危機(jī)）問題：假按揭在稅收上如何處理呢？借：未實現(xiàn)融資收益 未實現(xiàn)融資收益 50萬貸：主營業(yè)務(wù)收入 250萬借：長期應(yīng)收款 如果企業(yè)采取企業(yè)會計制度，則稅收同會計無差異；如果采用會計準(zhǔn)則，則存在會計同稅收的差異。企業(yè)通過 正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入 ，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實現(xiàn)。（ 1） 商品銷售合同已經(jīng)簽訂 當(dāng)?shù)卣兄Z的優(yōu)惠，只能通過財政返還的形式來進(jìn)行。企業(yè)所得稅 ： 企業(yè)所得稅沒有實體性優(yōu)惠，只是預(yù)計計稅毛利率比較低 3%。因此，稽查認(rèn)定此項行為實質(zhì)上為銷售行為，應(yīng)繳納所得稅和營業(yè)稅。不可能，非法預(yù)售就不繳稅。（ 2）這里的合同，應(yīng)遵循 “ 實質(zhì)重于形式 ” 的原則，不局限于房管局制式的合同，只要有實質(zhì)上行使銷售合同意向的協(xié)議存在，則推定為銷售合同已經(jīng)簽訂?？偩终J(rèn)為，這種形式屬于變相的預(yù)售收入，應(yīng)當(dāng)征稅。（ 2） 2023年以后，如果收取的定金跨越年度，由于沒有簽訂預(yù)售合同，因此在收取定金當(dāng)年，要作為預(yù)收款項，不作為收入處理。② 網(wǎng)上備案合同； 而政策大省：北京、江蘇等地都明確指出可以作為三項費(fèi)用扣除基數(shù)。 應(yīng)納稅所得額＝7800000015%―4329000―6500000 ＝ 871000元 應(yīng)納企業(yè)所得稅＝ 87100025% ＝ 217750元。一、未完工開發(fā)產(chǎn)品收入（ 4）屬于經(jīng)濟(jì)適用房、限價房和危改房的，不得低于3%。③ 企業(yè)發(fā)生的期間費(fèi)用、 ⑤ 已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本 、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予當(dāng)期按規(guī)定扣除。上例中， A房地產(chǎn)企業(yè) 2023年銷售收入對應(yīng)的應(yīng)納稅所得額＝ 100020%－ 150＝ 50（萬元）， 2023年銷售收入對應(yīng)的應(yīng)納稅所得額＝ 202315%－200＝ 100（萬元）。三、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理? （八）所得稅匯算不同于項目清算 三、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理? 　 1日 —5 月 31日之間取得合法憑據(jù)，會計作為次年度發(fā)生的成本費(fèi)用或沖減預(yù)提成本，稅法則可以計入當(dāng)年度計稅成本。三、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理? （六）年終匯算清繳的計稅成本的納稅調(diào)整 除此之外的建造成本費(fèi)用以及其他應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計入計稅成本。? 　　開發(fā)產(chǎn)品完工后，交付使用會計核算上由 “預(yù)收賬款 ”科目結(jié)轉(zhuǎn)到 “主營業(yè)務(wù)收入 ”， “開發(fā)成本 ”歸集的成本費(fèi)用相應(yīng)按照 已售建筑面積占可售建筑面積 的比例結(jié)轉(zhuǎn)至 “主營業(yè)務(wù)成本 ”。　　　　開發(fā)產(chǎn)品 開始投入使用 是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品 交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）或已開始實際投入使用。所以 D項目匯算清繳應(yīng)納稅所得額為：3500 15% － 35005%=350 （萬元）。（ 5%是營業(yè)稅）? C項目開發(fā)產(chǎn)品，不具備會計準(zhǔn)則收入確認(rèn)條件，會計尚未結(jié)轉(zhuǎn)收入，但是按照國稅發(fā) [2023]31號所得稅收入確認(rèn)條件，應(yīng)計算為企業(yè)所得稅收入 6500萬元。 ? 稅務(wù)處理上，依據(jù)國稅發(fā) [2023]31號第二章 “ 收入的稅