【正文】 位提供債務(wù)擔(dān)保，如果被擔(dān)保方到期無(wú)力還款，那么擔(dān)保方將負(fù)連帶責(zé)任。這種不確定性的消失，需要由未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生來(lái)證實(shí)。仍以債務(wù)擔(dān)保為例。比如，甲公司是一家化工企業(yè)，因擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，到 A 國(guó)創(chuàng)辦了一家分公司。具體表現(xiàn)為交付資產(chǎn)、提供勞務(wù)、將一部分股權(quán)轉(zhuǎn)給債權(quán)人等。比如某項(xiàng)專利權(quán)，如果企業(yè)不能通過(guò)自創(chuàng)并申請(qǐng)成功、購(gòu)入等方式擁有或控制它，那么企業(yè)就不能將該項(xiàng)專利權(quán)視作其資產(chǎn)。比如，單獨(dú)或與其他資產(chǎn)結(jié)合起來(lái)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益、換取其他資產(chǎn)、用于償付債務(wù)等。 (2)或有負(fù)債的結(jié)果具有不確定性 或有負(fù)債包括兩類義務(wù)：一類是潛在義務(wù)；另一類是特殊的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。比如， 200年 12 月 20 日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂擔(dān)保合同，承諾為乙企業(yè)的三年期項(xiàng)目貸款提供擔(dān) 保。比如，200年 12 月 24 日，某單位全體員工發(fā)生食物中毒，而甲 公司恰是食物提供者。對(duì)于甲企業(yè)而言，將來(lái)可能勝訴而獲得的資產(chǎn)屬于一項(xiàng)潛在資產(chǎn)，它是由過(guò)去事項(xiàng) (乙企業(yè) “可能侵犯 ”甲企業(yè)的專利權(quán)并受到起訴 )形成的。 比如，甲公司的一名司機(jī)因違犯交通規(guī)則造成嚴(yán)重交通事故，為此，甲公司將要承擔(dān)賠償義務(wù)。 企業(yè)因或有事項(xiàng)承擔(dān)了現(xiàn)時(shí)義務(wù)，并不說(shuō)明該現(xiàn)時(shí)義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。 由于或有事項(xiàng)具有不確定性，因此，因或有事項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額也具有不確定性，需要估計(jì)。 本準(zhǔn)則第 5 條規(guī)定，因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債的金額，應(yīng)是清償該負(fù)債所需支出的最佳估計(jì)數(shù)。 (2)所需支出不存在一個(gè)金額范圍 本準(zhǔn)則規(guī)定，如果所需支出不存在一 個(gè)金額范圍，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按如下方法確定： ①或有事項(xiàng)涉及單個(gè)項(xiàng)目時(shí)，最佳估計(jì)數(shù)按最可能發(fā)生金額確定。在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶。 (2)“基本確定 ”的涵義 在本準(zhǔn)則中，補(bǔ)償金額 “基本確定 ”能收到，是指預(yù)期從保險(xiǎn)公司、索賠人、被擔(dān)保企業(yè)等獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄源笥?95％但小于 100％的情形。二是確認(rèn)的補(bǔ)償金額不應(yīng)超過(guò)所確認(rèn)的負(fù)債的賬面價(jià)值。 需要說(shuō)明的是，如果企業(yè)基本確定能獲得補(bǔ)償，那么企業(yè)在利潤(rùn)表中反映因或有事 項(xiàng)確認(rèn)的費(fèi)用或支出時(shí)，應(yīng)將這些補(bǔ)償預(yù)先抵減。但是，對(duì)某些經(jīng)常發(fā)生或?qū)ζ髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果有較大影響的或有負(fù)債，即使其導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性極小，也應(yīng)予以披露，以確保會(huì)計(jì)信息使用者獲得足夠充分和詳細(xì)的信息。但是，如果或有資產(chǎn)符合某些條件，則應(yīng)于披露。根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定， A 公司應(yīng)作如下披露： “或有負(fù)債： 20 1 年 11 月 3 日，本公司將一張未到期商業(yè)承兌匯票向開戶銀行進(jìn)行貼現(xiàn)。 出票單位 出票日 到期日 被背書金額 (元 ) 被背書人 20 2 年 1 月 10 日 5000000 B 公司 20 2 年 3 月 2 日 15000000 C 公司 20 2 年 4 月 16 日 15000000 D 公司 (二 )未決訴訟和未決仲裁 [例 3]20 1 年 11 月 20 日， A 銀行批準(zhǔn) B 公司的信用貸款 (無(wú)擔(dān)保、無(wú)抵押 )申請(qǐng)，同意向其貸款 20xx 萬(wàn)元，期限一年，年利率 ％。假定 A 銀行根據(jù)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)估計(jì)，將來(lái)最可能獲得包括罰息在內(nèi)的收入為 24 萬(wàn)元 (這項(xiàng)金額在提起訴訟時(shí)已估計(jì) )。為此， B 公司不僅須償還貸款本金。 A 銀行： 在本例中，如無(wú)特殊情況， A 銀行很可能在訴訟中獲勝。為此， 20 1 年 12月 31 日，企業(yè)應(yīng)將由此形成的或有負(fù)債予以披露。經(jīng)審核，貼現(xiàn)銀行同意了 A 公司的申請(qǐng)，并辦理了有關(guān)手續(xù)。本準(zhǔn)則規(guī)定，在這種情況下，企業(yè)至少應(yīng)披露未決訴訟、仲裁的形成原因。 本準(zhǔn)則第 9 條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露如下 或有負(fù)債： ①已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債； ②未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債； ③為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債； ④其他或有負(fù)債 (不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債 )。這項(xiàng)支出或費(fèi)用在利潤(rùn)表中不應(yīng)單列項(xiàng)目反映，而應(yīng)與其他費(fèi)用或支出項(xiàng)目 (如 “營(yíng)業(yè)費(fèi)用 ”、 “管理費(fèi)用 ”、 “營(yíng)業(yè)外支出 ”等 )合并反映。比如，甲企業(yè)因或有事項(xiàng)確認(rèn)了一項(xiàng)負(fù)債 50 萬(wàn)元；同時(shí)，因該或有事項(xiàng)，甲企業(yè)還可從乙企業(yè)獲得 35萬(wàn)元的賠償，且這項(xiàng)金額基本確定能收到。據(jù)此， 20 2 年年末乙企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的負(fù)債金額 (最佳估計(jì)數(shù) )為： ( 1％ ) 15％＋ ( 2％ ) 5％＝ (億元 ) 本準(zhǔn)則第 6 條規(guī)定，如果清償因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方或其他方補(bǔ)償，則補(bǔ)償金額只能在基本確定能收到時(shí)，作為資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)，且確認(rèn)的補(bǔ)償金額不應(yīng)超過(guò)所確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值。 ②或有事項(xiàng)涉及多個(gè)項(xiàng)目時(shí)，最佳估計(jì)數(shù)按各 種可能發(fā)生額及其發(fā)生概率計(jì)算確定。不過(guò)，據(jù)專業(yè)人士估計(jì)，賠償金額可能是 80 萬(wàn)元至 100 萬(wàn)元之間的某一金額。對(duì)此，甲企業(yè)不應(yīng)對(duì)未決訴訟確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。此種情況出現(xiàn)，表明丁企業(yè)很可能違約，從而丙企業(yè)履行承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)將很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。 在本準(zhǔn)則中， “很可能 ”指發(fā)生的可能性為 “大于 50％但小于或等于 95％ ”。 (3)關(guān)于或有事項(xiàng)的確認(rèn) 本準(zhǔn)則第 4 條規(guī)定了或有事項(xiàng)確認(rèn)的條件，即如果與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)符合以下條件，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為負(fù)債： (1)該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；(2)該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)； (3)該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。比如， 20 1 年 12 月 25 日，甲企業(yè)狀告乙企業(yè)侵犯了其專利權(quán)。 “金額不能可靠計(jì)量 ”指的是，該現(xiàn)時(shí)義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的 “金額 ”難于預(yù)計(jì)。 或有負(fù)債作為特殊的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，其特殊之處在于：該現(xiàn)時(shí)義務(wù)的履行不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；或者該現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額不能可靠地計(jì)量。它是由過(guò)去事項(xiàng) (乙企業(yè) “可能侵犯 ”甲企業(yè)的專利權(quán)并受到起訴 )形成的。比如待處理財(cái)產(chǎn)損失，由于其是已發(fā)生但未批準(zhǔn)處理的損失，預(yù)期不會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，因而不能作為企業(yè)的資產(chǎn)。其次，資產(chǎn)必須是由企業(yè)擁有或控制的資源。應(yīng)付賬款是因?yàn)椴捎眯畔①?gòu)買商品或接受勞務(wù)形成的；在這種購(gòu)買未發(fā)生之前，相應(yīng)的應(yīng)付 賬款并不存在。因國(guó)家法律、法規(guī)的要求產(chǎn)生的義務(wù)，如企業(yè)按稅法要求交納所得稅的義務(wù)，也屬于法定義務(wù)。也就是說(shuō)，隨著影響或有事項(xiàng)結(jié)果的因素發(fā)生變化，或有事項(xiàng)最終會(huì)轉(zhuǎn)化為確定事項(xiàng)?；蛴惺马?xiàng)的這種不確定性，是其區(qū)別其他不確定性會(huì)計(jì)事項(xiàng)的重要特征。 (2)或有事項(xiàng)具有不確定性 或有事項(xiàng)內(nèi)含不確定性，指的是或有事項(xiàng)的結(jié)果具有不確定性。 本準(zhǔn)則第 3 條將或有事項(xiàng)定義為 “過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí) ”。根據(jù)或有事項(xiàng)的定義，債務(wù)重組所涉及的或有支出 (對(duì)應(yīng)于債權(quán)人，則為或有收益 )屬于或有事項(xiàng)。如果履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，且該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量，則企業(yè)應(yīng)將該義務(wù)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債；否則，應(yīng)按本準(zhǔn)則的規(guī)定作相關(guān)披露或不披露。對(duì)于預(yù)期會(huì)勝訴的原告而言，因未決訴訟產(chǎn)生了一項(xiàng)或有資產(chǎn)；該或有資產(chǎn)最終是否轉(zhuǎn)化為企業(yè)的資產(chǎn)，要根據(jù)訴訟的最終調(diào)解或判決來(lái)定。比如，折舊的提取雖然涉及對(duì)固定資產(chǎn)殘值和使用年限的估計(jì)，帶有一定的不確定性，但固定資產(chǎn)原值本身是確定的，其價(jià)值最終要轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去也是確定的，因此，固定資產(chǎn)折舊不是或有事項(xiàng)。 20 6 年攤銷無(wú)形資產(chǎn)和相關(guān)減值準(zhǔn)備的余額： 借：無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：無(wú)形資產(chǎn) 四、無(wú)形資產(chǎn)披露 （一）披露原則 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列與無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的信息： 、變動(dòng)情況及其原因； 。甲企業(yè)估計(jì) A無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限為 6 年。 （七）銜接辦法 會(huì)計(jì)制度規(guī) 定，對(duì)于會(huì)計(jì)制度施行之日以前取得的無(wú)形資產(chǎn)，除減值的提取應(yīng)追溯調(diào)整外，其余不作追溯調(diào)整。 比如，甲企業(yè)的某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的法定有效年限已過(guò)，且借以生產(chǎn)的產(chǎn)品沒(méi)有市場(chǎng)。為此，甲企業(yè)應(yīng)將 5 萬(wàn)元確認(rèn)為當(dāng)期損失（攤余價(jià)值 50 萬(wàn)元 相關(guān)減值準(zhǔn)備 5 萬(wàn)元 所得價(jià)款 40 萬(wàn)元）。會(huì)計(jì)制度規(guī)定，只有在這種情況出現(xiàn)時(shí)，企業(yè)才能將以前年度已確認(rèn)的減值損失予以全部或部分轉(zhuǎn)回；同時(shí)，轉(zhuǎn)回的金額不得超過(guò)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備的賬面余額。沿用以上資料。 在檢查時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)以下情況，則應(yīng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)，并將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)可收回金額的部分確認(rèn)為減值準(zhǔn)備： （ 1）該無(wú)形資產(chǎn)已被其他 新技術(shù)等所替代，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響； （ 2）該無(wú)形資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅下跌，并在剩余攤銷年限內(nèi)可能不會(huì)回升； （ 3）其他足以表明該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值已超過(guò)可收回金額的情形。在這種情況下，擁有商譽(yù)的企業(yè)應(yīng)將商譽(yù)在不超過(guò) 10 年的期限內(nèi)攤銷。按有關(guān)法律規(guī)定，該專利權(quán)的有效年限不超過(guò) 5 年。 ，無(wú)形資產(chǎn)成本應(yīng)在其預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)攤銷。比如，某無(wú)形資產(chǎn)是 20xx 年 3 月取得的，預(yù)計(jì)使用年限為 3 年（沒(méi)有超過(guò)相關(guān)合同規(guī)定的受益年限和法律規(guī)定的有效年限），則其成本應(yīng)從 3 月份開始在 3 年內(nèi)平均攤銷。（ 2）我國(guó)會(huì)計(jì)制度對(duì)研究與開發(fā)費(fèi)用規(guī)定的處理原則，與相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有所不同。 企業(yè)在自行研究與開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過(guò)程中，會(huì)發(fā)生各種各樣的費(fèi)用。比如，甲公司接受外單位捐贈(zèng)的一套計(jì)算機(jī)管理軟件，捐贈(zèng)方所捐軟件系外購(gòu)的，價(jià)款 100 萬(wàn)元；捐贈(zèng)過(guò)程中，發(fā)生相關(guān)稅費(fèi) 3 萬(wàn)元。 （ 2）對(duì)于企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，由于發(fā)行當(dāng)時(shí)股票沒(méi)有明確的市價(jià)，因而應(yīng)以該無(wú)形資產(chǎn)在對(duì)方（即投資方）的賬面價(jià)值入賬。 比如， A 公司為甲、乙兩個(gè)股東共同投資設(shè)立的股份有限公司。為此，企業(yè)應(yīng)區(qū)別以下情況進(jìn)行處理 ： （ 1）不涉及補(bǔ)價(jià)的，換入無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為入賬價(jià)值。其中，專利權(quán)可以單獨(dú)辨認(rèn)，但其與相關(guān)設(shè)備的價(jià)格沒(méi)有分別標(biāo)明。比如，某企業(yè)以 100 萬(wàn)元外購(gòu)一項(xiàng)專利權(quán)，同時(shí)還發(fā)生相關(guān)費(fèi)用 2 萬(wàn)元，那么該外購(gòu)專利權(quán)的成本也即入賬價(jià)值為 102 萬(wàn)元。 成本能夠可靠地計(jì)量是資產(chǎn)確認(rèn)的一項(xiàng)基本條件。再比如，企業(yè)可能擁有一定的客戶或市場(chǎng)份額，并且為 建立良好的客戶關(guān)系和信賴付出了努力，從而期望這些客戶繼續(xù)與其進(jìn)行商業(yè)往來(lái)。一般來(lái)說(shuō)，如果企業(yè)有權(quán)獲得某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，同時(shí)又能約束其他人獲得這些經(jīng)濟(jì)利益，則說(shuō)明企業(yè)控制了該無(wú)形資產(chǎn)，或者說(shuō)控制了該無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，具體表現(xiàn)為企業(yè)擁有該無(wú)形資產(chǎn)的法定所有權(quán)，或企業(yè)與他人簽訂了協(xié)議，使得企業(yè)的相關(guān)權(quán)利受到法律的保護(hù)。如果有其他單位希望單獨(dú)購(gòu)買企業(yè)的這項(xiàng)土地使用權(quán)，企業(yè)就須處置地上的附著物，但該土地使用權(quán)仍是可辨認(rèn)的。其中，外部取得無(wú)形資產(chǎn)又可以細(xì)分為外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)、通 過(guò)非貨幣交易換入無(wú)形資產(chǎn)、投資者投入無(wú)形資產(chǎn)、通過(guò)債務(wù)重組取得無(wú)形資產(chǎn)、接受捐贈(zèng)取得無(wú)形資產(chǎn)等；內(nèi)部自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)自行研究與開發(fā)取得的無(wú)形資產(chǎn)。 商譽(yù)通常是指企業(yè)由于所處的地理位置優(yōu)越，或由于信譽(yù)好而獲得了客戶信任，或由于組織得當(dāng)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益高，或由于技術(shù)先進(jìn)、掌握了生產(chǎn)訣竅等原因而形成的無(wú)形價(jià)值。 著作權(quán)又稱版權(quán)，指作者對(duì)其創(chuàng)作的文學(xué)、科學(xué)和藝術(shù)作品依法享有的某些特殊權(quán)利。它是指不為外界所知、在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中已采用了的、不享有法律保護(hù)的各種技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)。 無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的方式，具體表現(xiàn)為銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)取得的收入、讓渡無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)給他人取得的租金收入，也可能表現(xiàn)為因?yàn)槭褂脽o(wú)形資產(chǎn)而改進(jìn)了生產(chǎn)工藝、節(jié)約了生產(chǎn) 成本等。 屬于非貨幣性資產(chǎn)，且不是流動(dòng)資產(chǎn)，是無(wú)形資產(chǎn)的又一特征。 （三）關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的特征 無(wú)形資產(chǎn)具有如下特征： 無(wú)形資產(chǎn)通常表現(xiàn)為某種權(quán)力、某項(xiàng)技術(shù)或某種獲取超額利潤(rùn)的綜合能力。 目前，國(guó)際上對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的界定不完全一致。某個(gè)項(xiàng)目要作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)予以確認(rèn)，首先應(yīng)符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，其次還應(yīng)符合無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件。 （二）企業(yè)應(yīng)正確地理解無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件 符合無(wú)形資產(chǎn)定義的項(xiàng)目并 不一定就可以作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)予以確認(rèn)。 （二）關(guān)于定義 本準(zhǔn)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。在我國(guó)，長(zhǎng)期以來(lái)商譽(yù)就屬于無(wú)形資產(chǎn)的范疇，本準(zhǔn)則仍沿用這種做法。但這并沒(méi)有改變無(wú)形資產(chǎn)本身不具有實(shí)物形態(tài)的特性。軟件公司開發(fā)的、用于對(duì)外銷售的計(jì)算機(jī)軟件，對(duì)于購(gòu)買方而言屬于無(wú)形資產(chǎn)，而對(duì)于開發(fā)商而言卻是存貨。 非專利技術(shù)，也稱專有技術(shù)。獨(dú)占使用權(quán)指商標(biāo)權(quán)享有人在商標(biāo)的注冊(cè)范圍內(nèi)獨(dú)家使用其商標(biāo)的權(quán)利；禁止權(quán)指商標(biāo)權(quán)享有人排除和禁止他人對(duì)商標(biāo)獨(dú)占使用權(quán)進(jìn)行侵犯的權(quán)利。前者一般是由政府機(jī)構(gòu)授權(quán)，準(zhǔn)許企業(yè)使用或在一定地區(qū)享有經(jīng)營(yíng)某種業(yè)務(wù)的特權(quán)，如水、電、郵電通訊等專營(yíng)權(quán)、煙草專賣權(quán)等；后者指企業(yè)間依照簽訂的合同，有限期或無(wú)限期使用另一家企業(yè)的某些權(quán)利，如連鎖店分店使用總店的名稱等。 ，可以將無(wú)形資產(chǎn)分為外部取得無(wú)形資產(chǎn)和內(nèi)部自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)兩大類。比如