合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法(存儲(chǔ)版)
【正文】 。合并現(xiàn)金流量表的實(shí)質(zhì)在于客觀反映集團(tuán)公司的現(xiàn)金流量狀況，如何編制可參照個(gè)別現(xiàn)金流量表的編制方法?！ ?）合并財(cái)務(wù)報(bào)表附注 合并財(cái)務(wù)報(bào)表除附注個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表要求附注的事項(xiàng)外，還應(yīng)當(dāng)附注如下事項(xiàng)： 納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的子公司名稱(chēng)、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司所持有的各類(lèi)股權(quán)的比例；納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的子公司增減變動(dòng)情況；未納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的子公司的情況；未納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的原因及其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的情況；以及在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)未納入合并范圍的子公司投資的處理方法；納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的非子公司的有關(guān)情況，包括名稱(chēng)、母公司持股比例以及納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的原因；子公司與母公司財(cái)務(wù)政策不一致時(shí)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理方法?！ ∫?、報(bào)告期間出售子公司 根據(jù)《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答》的規(guī)定，企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售子公司（包括減少投資比例以及將所持股份全部出售），期末在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)將子公司期初至出售日止的相關(guān)收入、成本、利潤(rùn)納入合并利潤(rùn)表中?！ 。恳罁?jù)《公司法》的規(guī)定，盈余公積由單個(gè)企業(yè)按照當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)計(jì)算提取。第二種做法則不符合《公司法》的規(guī)定。究竟哪一種確認(rèn)方式更為合理呢？這兩種做法對(duì)母公司確認(rèn)的投資收益又有什么不同影響呢？一是當(dāng)子、孫公司之間沒(méi)有發(fā)生任何內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，子公司的單獨(dú)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤(rùn)等于子公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤(rùn)，那么母公司無(wú)論按上述哪一種方法所確認(rèn)的投資收益金額都是一樣的。順序法是先編制子集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，再編制總集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，而只有母公司以子公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益時(shí)才適宜采用這種方法，否則在編制抵銷(xiāo)分錄時(shí)，還需對(duì)母公司所確認(rèn)的投資收益進(jìn)行調(diào)整，即先要將母公司確認(rèn)的子、孫公司間未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)抵銷(xiāo)后才能繼續(xù)編制；同步法則不編制子公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，直接將隸屬于集團(tuán)的子公司放在一起編制集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，而該方法使用的前提則是母公司以子公司的單獨(dú)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益。該項(xiàng)物資直至年末仍為b公司存貨，即當(dāng)年未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售。q公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表為： ?。?）抵銷(xiāo)a公司的股東權(quán)益時(shí)，借：實(shí)收資本1000萬(wàn)元，；貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資864萬(wàn)元，少數(shù)股東權(quán)益216萬(wàn)元?！ 。?）抵銷(xiāo)a、b公司投資收益時(shí)，借：投資收益128萬(wàn)元（80+48），少數(shù)股東損益32萬(wàn)元（20+12）；貸：提取盈余公積32萬(wàn)元（20+12），未分配利潤(rùn)128萬(wàn)元（80+48）。 ?。ǘ┳庸鹃g交叉持股 隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，就會(huì)存在諸如母、子公司共同控制子公司等多元化投資的現(xiàn)象。a公司間接擁有e公司的股權(quán)比例為48％（480％15％）。根據(jù)上述抵銷(xiāo)分錄，少數(shù)股東損益12萬(wàn)元，正好是a、b、c、d四個(gè)子公司的少數(shù)股東在e公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)中所享有的部分。 上例中，q公司雖然直接擁有e公司的股權(quán)比例沒(méi)有過(guò)半，但其直接和間接擁有e公司的股權(quán)比例為100％，在這種情況下，e公司應(yīng)作為母公司的一個(gè)子公司納入母公司的合并報(bào)表范圍。筆者認(rèn)為，內(nèi)部銷(xiāo)售未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)既然從整個(gè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中剔除出去了，就不再屬于整個(gè)集團(tuán)的利潤(rùn)，那么也就應(yīng)相應(yīng)減少少數(shù)股東損益（權(quán)益）。則q公司當(dāng)年確認(rèn)投資收益為80萬(wàn)元。 根據(jù)上述抵銷(xiāo)分錄，a公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤(rùn)為80萬(wàn)元。a、b公司當(dāng)年均按照20％的比例提取盈余公積，未向投資者進(jìn)行利潤(rùn)分配。 其次探討如何編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表?！ ∈紫忍接懩腹就顿Y收益的確認(rèn)。筆者認(rèn)為第一種做法缺乏理論依據(jù)。筆者同意第二種觀點(diǎn)，因?yàn)閷⒆庸境鍪酆?，該筆業(yè)務(wù)就變?yōu)榧瘓F(tuán)外部交易，其所包含的利潤(rùn)已被購(gòu)買(mǎi)方所認(rèn)可。而企業(yè)所執(zhí)行的《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》等有關(guān)規(guī)定，對(duì)一些特殊情形下應(yīng)如何編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表沒(méi)有作明確規(guī)定，使得合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)中發(fā)生的某些特殊情形沒(méi)有制度可循?！ ?）期初項(xiàng)目的追溯調(diào)整 母公司及納入合并范圍的子公司進(jìn)行追溯調(diào)整后，須對(duì)上期合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。 4）合并現(xiàn)金流量表的編制 由于我國(guó)的現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是2001年1月1日才開(kāi)始施行，晚于1995年施行的《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》。合并會(huì)計(jì)報(bào)表上“提取盈余公積”項(xiàng)目應(yīng)列示的金額為以下兩項(xiàng)之和：母公司對(duì)不包括投資子公司收益在內(nèi)的凈利潤(rùn)部分應(yīng)提取的盈余公積(當(dāng)這部分凈利潤(rùn)為負(fù)數(shù)時(shí)，該項(xiàng)按零計(jì)算)；子公司提取的盈余公積中母公司擁有的部分及母公司對(duì)投資子公司收益所提取的盈余公積較大者[34]。 ?。?）母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資收益應(yīng)當(dāng)予以抵銷(xiāo)。將內(nèi)部銷(xiāo)售固定資產(chǎn)原價(jià)所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)中以前財(cái)務(wù)期間已計(jì)人累計(jì)折舊的數(shù)額抵銷(xiāo)。抵銷(xiāo)數(shù)額為該固定資產(chǎn)當(dāng)期計(jì)提的折舊額減去按照不包含有未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的固定資產(chǎn)原價(jià)計(jì)提的折舊額的差額?！ ∧腹九c子公司、子公司相互之間發(fā)生的固定資產(chǎn)交易是指母公司與子公司之間，子公司相互之間發(fā)生的一方銷(xiāo)售自身的產(chǎn)品，另一方購(gòu)買(mǎi)對(duì)方產(chǎn)品作為固定資產(chǎn)使用的固定資產(chǎn)購(gòu)售活動(dòng)。 內(nèi)部銷(xiāo)售商品全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)，應(yīng)當(dāng)在合并銷(xiāo)售收入項(xiàng)目中抵銷(xiāo)內(nèi)部銷(xiāo)售收入的數(shù)額，在合并銷(xiāo)售成本項(xiàng)目中抵銷(xiāo)從內(nèi)部購(gòu)進(jìn)該貨物所發(fā)生的購(gòu)進(jìn)成本的數(shù)額?！ 。?）內(nèi)部銷(xiāo)售中的存貨抵銷(xiāo) 存貨項(xiàng)目中，由內(nèi)部銷(xiāo)售所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)額，應(yīng)當(dāng)予以抵銷(xiāo)，并以抵銷(xiāo)后的數(shù)額列示。在合并工作底稿中編制抵銷(xiāo)分錄時(shí)，借記“應(yīng)付債券”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期投資”或“短期投資”項(xiàng)目?！ ≌麄€(gè)過(guò)程通過(guò)合并工作底稿完成。 ?。?）對(duì)于子公司因本期損益以外的原因，如接受捐贈(zèng)、法定資產(chǎn)重估增值、接受外幣投資折算差額所引起的子公司所有者權(quán)益的變動(dòng)，母公司應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定所擁有的數(shù)額，按此數(shù)額增加或減少長(zhǎng)期投資，調(diào)整長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值，同時(shí)增加或減少資本公積的數(shù)額。當(dāng)子公司所采用的財(cái)務(wù)政策與母公司不一致時(shí)，母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身規(guī)定的財(cái)務(wù)政策對(duì)于公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行必要的調(diào)整。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法(20051121 11:14:15) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制前提 在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表之前，為使報(bào)表編報(bào)準(zhǔn)確，應(yīng)當(dāng)首先統(tǒng)一母公司與子公司的核算口徑。 3）統(tǒng)一母公司和子公司所采用的財(cái)務(wù)政策，使子公司采用的財(cái)務(wù)政策與母公司保持一致。在這種情況下，母公司賬面確認(rèn)的投資損失不是子公司凈虧損中母公司按其持股比例應(yīng)分擔(dān)的全部，導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于子公司凈資產(chǎn)中母公司按其持股比例應(yīng)享有的部分，在編制合并抵銷(xiāo)分錄將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司凈資產(chǎn)抵銷(xiāo)時(shí)，該差額須通過(guò)“未確認(rèn)的投資損失”科目來(lái)反映，并
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