【正文】 業(yè)務(wù)約定書和項目建議書的區(qū)別審計業(yè)務(wù)約定書和項目建議書的區(qū)別有些人還分不清什么是業(yè)務(wù)約定書(Engagement letter)，什么是項目建議書(Proposal)所以我覺得有必要嘮叨兩句。老漢半信半疑地結(jié)了婚。睡到半夜，老漢去了趟廚房，回來對這個女人說，“我看見一只貓在咱家廚房里偷吃了鹽，變成燕巴虎兒（民間口語：指蝙蝠）了。首先說一下會計責(zé)任和審計責(zé)任的區(qū)別。后面的會計報表及其附注等，都應(yīng)該是被審計企業(yè)的作品。由此，理解審計準(zhǔn)則和會計準(zhǔn)則的區(qū)別就很容易了。最近，美國證監(jiān)會要求，只要出現(xiàn)重大審計調(diào)整，就可以認(rèn)為企業(yè)的會計方面的內(nèi)部控制有問題，就要將這一問題披露出來。 聲明書 什么是“聲明書”什么是“審計聲明書”？先給出一個最簡單的管理當(dāng)局聲明書給大家一點兒感性認(rèn)識吧。聲明書不是一點用處沒有的，我就遇過到這樣的情況：當(dāng)我們把所有我們不太放心的事項放在聲明書中要求客戶簽聲明書時，客戶的管理層一改先前對我們的審計敷衍了事的態(tài)度，將聲明書的措詞研究了半天，然后死活不簽，一定要求將某些說法改掉才行。至于這個古文版的米蘭達(dá)法則，則是由網(wǎng)絡(luò)寫手馬伯庸原創(chuàng)的。我想問你你做了什么‘審計’工作？”這讓我想起一個老的民間故事 — 一個財迷拿著所謂的“隱身草”去偷東西，被人逮著了，他還拿著“隱身草”向逮他的人說，“我拿著隱身草呢，你看不見我。哪些是“不容易審計”的呢？負(fù)債類科目的完整性（Completeness）是“不容易審計”的。事實上，對于任何科目的完整性，其審計方法都是要在“成本效益”原則下盡量擴大搜索范圍。通常我會選擇第二種選擇。這就好象很多犯罪嫌疑人都說自己是精神病一樣的手法。按照審計準(zhǔn)則的不成文的假設(shè)前提，審計師也就是一些智商略高于社會一般水平的人，天天花大把大把的時間在財務(wù)會計和審計領(lǐng)域上，因此成為了專家。我估計，審計師要真那樣嚷嚷出來的話，要起訴審計師的人也應(yīng)該捫心自問了，“這個騙局設(shè)計得確實不錯，讓人大開眼界，比好萊塢大片還精彩。提管理建議書不是審計準(zhǔn)則要求審計師的工作，因此這項工作屬于“買一送一”里送的那個“一”的性質(zhì)。審計師出管理建議書的目的有這么幾個：一是為了自己今后的審計工作順利。唐僧：喂喂喂！大家不要生氣，生氣會犯了嗔戒的！悟空你也太調(diào)皮了，我跟你說過叫你不要亂扔?xùn)|西，你怎么又…你看我還沒說完你又把棍子給扔掉了！月光寶盒是寶物，你把他扔掉會污染環(huán)境，要是砸到小朋友怎么辦？就算砸不到小朋友砸到那些花花草草也是不對的！以上也是一份管理建議書啊，只不過里面的建議多數(shù)是客戶并不感興趣的東西，因此不會太成功罷了。當(dāng)然不是憑空想的，而是在做審計過程中，發(fā)現(xiàn)了企業(yè)的一些不足之處。毛主席他老人家說過，“卑賤者最聰明，高貴者最無知”。所以這種管理上的毛病就一直在那里可笑地存在著。用在管理建議書上，同樣適用。審計師是盡量回避風(fēng)險的，所以一些對于企業(yè)來說風(fēng)險并不一定很大的事，審計師也會把它寫在管理建議書里。但是，有些管理上的漏洞，可能是管理層故意留在那里方便自己混水摸魚的，所以審計師提出這里有漏洞，管理層只會敷衍一下，根本不會真的改?！?管理建議書 什么是“管理建議書”什么是“審計管理建議書”管理建議書是審計師給客戶提的一些建議。有本事你來做一遍這審計，我就不信你比我強！”在圣經(jīng)故事里，耶酥曾對群情激憤要打死一個犯了罪的婦女的眾人說，你們誰要是自己身上沒有犯過錯，就上前來打死她?！疤Ц邔κ帧边@一招就不靈了—你想啊，人家都把你當(dāng)007了，還有誰比你還牛??？所以，在美國，美國注冊會計師協(xié)會自己給自己設(shè)定的職能之一就是多與公眾交流，調(diào)整公眾對審計師的期望。我們來設(shè)想一下，審計師一旦被人起訴，上了法庭，怎么樣為自己辯護才能脫身呢？首先，既然是被起訴了，肯定是人家認(rèn)為，審計師該發(fā)現(xiàn)的問題沒發(fā)現(xiàn)。2）在聲明書中加上一段話，讓管理層做出一個保證。做所有這些工作，都是為了盡量擴大搜索范圍，以期發(fā)現(xiàn)帳上沒有記的或有負(fù)債。因為，測試存在性是檢查已經(jīng)記在帳上的東西，這個范圍是已經(jīng)劃定的。我曾經(jīng)諷刺他說，可以把我們的審計意見也寫進聲明書里，只要客戶管理層在聲明書中說“我們認(rèn)為，會計報表是真實公允的”，我們就不要做別的審計工作，可以收隊回家了，審計原來是這么簡單??！可是，如果半年后，這個客戶的存貨減值準(zhǔn)備真的有問題，審計師因此上了法庭，控方律師會質(zhì)問審計師：你對于存貨減值準(zhǔn)備做了什么工作？這位經(jīng)理會拿出聲明書說：“看，我拿到了管理層的聲明。如果你請不起律師，法庭將為你指派一位。你看沒看過美國電影里證人在法庭上作證之前宣誓說自己要講出“truth，the whole truth，nothing but the truth” （中文大概可以翻譯為 “講出事實，完整的事實，絕不說假話”），聲明書跟那個是差不多的意思。例如，大名鼎鼎的美國證監(jiān)會（“SEC”），在它自己的介紹里，一上來就說SEC是按照美國1933證券法和1934證券交易法的規(guī)定成立的。審計師一旦指出這里不對，那里不對，企業(yè)就可以說，那你審計師就給我做審計調(diào)整唄！這事實上是變相地將會計責(zé)任推給審計師了。也許正因為如此，國家領(lǐng)導(dǎo)人題詞的那一句“不做假賬”，就說不清楚是在提醒那些企業(yè)里做賬的財務(wù)人員，還是在提醒不做帳只審計的審計師了。理想中的審計，應(yīng)該是客戶將會計報表及附注都準(zhǔn)備好，然后審計師開始審計。 會計責(zé)任和審計責(zé)任的區(qū)別會計責(zé)任和審計責(zé)任的區(qū)別在業(yè)務(wù)約定書中，一般都會談到我們審計師按什么審計準(zhǔn)則來做審計和出具報告，也會談到被審計企業(yè)應(yīng)該按什么會計準(zhǔn)則來編制其會計報表。）以上就是業(yè)務(wù)約定書一般會寫的內(nèi)容。老漢就問這個女人，“你多大了？”“二十…”“不象??？”“…八–，二十八歲”“還是不象?。俊边@時媒人說了，“她就是長得有點兒老相。所以審計師們干脆撤了。在事務(wù)所內(nèi)部，業(yè)務(wù)約定書是有標(biāo)準(zhǔn)模板的。幸好即使到了這個時候，也還有補救—我們的審計報告還沒出呢。所以，反過來說，站在企業(yè)的立場上，如果要找會計師事務(wù)所做一些時間要求不是那么強的項目的話，不妨這個時候去談業(yè)務(wù)，相信價格上是會有所斬獲的。等他下次再回到辦公室的時候，他可以直接從行政人員那里將這個箱子領(lǐng)回來。如果整個事務(wù)所有100名基層工作人員，可能只有50個座位。所以，項目經(jīng)理和合伙人不可能常駐某一客戶的工作現(xiàn)場來了解客戶的詳細(xì)情況，而是通過審閱審計隊伍的工作底稿的方式來了解客戶的情況，檢查審計隊伍的工作質(zhì)量。根據(jù)這個工作范圍，審計師一般先提交一個項目建議書。這有點兒“賺了歸自己，虧了大家攤”的味道。有的事務(wù)所是按照客戶的資產(chǎn)規(guī)模及收入規(guī)模收費。一般情況下，事務(wù)所是可以把這個費率表公布出去的。所以，專業(yè)人士在處理專業(yè)問題時，一般都非常認(rèn)真仔細(xì)和嚴(yán)謹(jǐn)，也從不撒謊。一名專業(yè)人士，將自己的幾乎全部精力投入到一個專業(yè)里，先經(jīng)過幾年專業(yè)知識的學(xué)習(xí)，然后從業(yè)并積累經(jīng)驗，他的從業(yè)經(jīng)驗是有一種很明顯的累積效應(yīng)的。隨著社會分工越來越細(xì)，現(xiàn)在很多行業(yè)都需要有專業(yè)知識的教育和從業(yè)經(jīng)驗的熏陶。要想從事這個行業(yè)，你首先要受過幾年的這方面知識的教育，然后，你的從業(yè)經(jīng)驗也很重要，從業(yè)時間越長，一般就意味著經(jīng)驗越豐富，也就意味著水平越高。當(dāng)然，現(xiàn)在很多其他行業(yè)也都把自己稱為專業(yè)人士，甚至連玩電腦游戲的也有專業(yè)人士。這種制度安排與合伙制相比，似乎使得會計師事務(wù)所更容易為了利益出賣自己的獨立性和公正性。這樣下去，可能并不有利于中國會計師行業(yè)從骨子里發(fā)展壯大。注冊會計師作為個人，對于一個具體項目質(zhì)量的影響是有限的。一是項目工作人員，包括現(xiàn)場工作人員和項目負(fù)責(zé)經(jīng)理的水平；二是最終審閱的合伙人的水平；三是整個事務(wù)所的項目管理和質(zhì)量控制水平。他們要招聘人員、培訓(xùn)人員、承攬業(yè)務(wù)。個體戶是無限責(zé)任，所以很多個體戶無法做太大的生意，因為你的生意伙伴擔(dān)心你賠不起。其實不然。而一群審計師組合在一起組成的事務(wù)所，也叫“會計師事務(wù)所”，問問你們所做不做會計業(yè)務(wù)，很多所還會搶著回答“我們做代理記賬的業(yè)務(wù)”，更讓社會公眾認(rèn)為假賬全都是你們這些專業(yè)人士做出來的，難怪總理都要親自提醒你們“不做假賬”。有人可能又會為“審計藝術(shù)論”提出新的佐證，就是那個略帶神秘主義色彩的“專業(yè)判斷”，英文叫做“professional judgment”。我們還是拿做菜與審計對比著來談一談吧。而每一個政府部門，對于審計報告都有自己的想法。所以，銀行也可能是審計報告的使用者。當(dāng)然，還有第三條，也稱安達(dá)信法則，就是“千萬不要銷毀文字證據(jù)”。審計師一聽是律師的電話，先是一緊張，你知道，審計師業(yè)內(nèi)不成文的規(guī)矩是“千萬不要和律師說話”的。企業(yè)的管理層可不管這是個什么意見，只要見到審計師簽了字的審計報告，就滿意了。 “否定意見”的審計意見里會有這么一段話：“我們認(rèn)為，由于受到前段所述事項的重大影響，上述會計報表不符合國家頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則和《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，未能公允地反映了貴公司某年某月某日的財務(wù)狀況以及某年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。這句話的意思是，由于證據(jù)不足，審計師無法對審計報告后面附的會計報表做出一個整體判斷。審計工作包括在抽查的基礎(chǔ)上檢查支持會計報表金額和披露的證據(jù)，評價管理當(dāng)局在編制會計報表時采用的會計政策和作出的重大會計估計，以及評價會計報表的整體反映。尤其對于一個上市企業(yè)，投資者要了解這家企業(yè)的情況，很大程度上是通過經(jīng)審計的財務(wù)報表。后面的會計報表及其附注等，都應(yīng)該是被審計企業(yè)的作品。與此同時，審計員們還檢查了施工單位將買來的石料拋入江中的情況。而獨立審計，在查閱原始單據(jù)的深度和廣度上，一般是遠(yuǎn)少于政府審計的。反過來說，那些想阻撓審計順利進行的人，比較高明的“反審計”技巧也就是在金錢和時間上拖垮審計師。當(dāng)然，如果在這個過程中有人惡意阻撓，就是另外一個問題了。 此“審計”與彼“審計”獨立審計和政府審計的聯(lián)系和區(qū)別所謂“此審計與彼審計”，是想將獨立審計和政府審計做一個比較。這時，這家企業(yè)就會在自己不情愿的情況下，被所有人注意到了。俗話說“屁股決定腦袋”，審計師一旦有了這樣的“腚位”，獨立性和公正性就丟失了，各種各樣的審計失誤也因此出現(xiàn)了。在獨立審計這一所有者通過審計師監(jiān)督管理者的機制里，由一個假設(shè)前提：審計師是值得信任的。 這個故事的暗淡的結(jié)尾并不是想指責(zé)管理者們的職業(yè)道德的缺乏，而是反過來證明了：一種好的監(jiān)督機制，例如獨立審計，是多么的重要。那么，又能怎么辦？于是就出現(xiàn)了獨立審計，就是說請另外一批獨立的、公正的、有能力的人來檢查一下管理者的工作并報告檢查結(jié)果。但是，不是說企業(yè)所有者就只好這樣聽天由命了?？傊?，企業(yè)所有者打算請別人來做企業(yè)了，于是，他聘請了幾個管理者來替他管理運營這家企業(yè)。企業(yè)的經(jīng)營情況和財務(wù)會計記錄就是一道幾何題的已知條件，要求證明的就是管理層所提交的會計報表是真實可靠的。而注冊會計師審計，也稱為獨立審計，才是我打算談的內(nèi)容。這其實不像是審計，更像是經(jīng)濟犯罪調(diào)查。女演員問道，‘你們是做什么的呀？’兩位審計師回答，‘我們是做審計的。由于該公司虛報盈利的行為被披露后股價急劇下跌，投資者及公司員工損失慘重，紛紛提出投訴。2 審計的一些概念 關(guān)于審計的頭版頭條關(guān)于審計的頭版頭條“2004年12月28日晚，被譽為中國經(jīng)濟界奧斯卡獎的CCTV2004中國經(jīng)濟年度人物各個獎項在北京飯店揭曉。停下來問一句：上一段話里，前兩句話和最后一句話的邏輯關(guān)系你弄懂了么？懂了？懂你個頭?。∥覍懙臅r候就是亂寫的，你可千萬別把沒有邏輯的文字讀出邏輯來??！我這是在提醒你，讀書的時候，要自己動腦筋想，不要輕易被人“帶到溝里去”了。目錄1 前言 22 審計的一些概念 2 關(guān)于審計的頭版頭條 2 什么是審計 3 審計就是查問題嗎 3 審計與人性惡 3 獨立審計是一種信任的背書 4 此“審計”與彼“審計” 4 審計工作的成果 5 審計意見說了什么 5 審計意見有幾種 6 審計報告的使用者 7 審計是一門科學(xué)還是一門藝術(shù) 7 會計事務(wù)所與注冊會計師 7 會計師事務(wù)所與注冊會計師個人的關(guān)系 7 會計事務(wù)所不全是合伙制 9 審計師是專業(yè)人士 9 審計費是怎么定的 10 注冊會計師審計的流程 10 業(yè)務(wù)約定書 11 要先簽業(yè)務(wù)約定書，后干活 11 業(yè)務(wù)約定書其實是一份標(biāo)準(zhǔn)合同 11 業(yè)務(wù)約定書和項目建議書的區(qū)別 12 會計責(zé)任和審計責(zé)任的區(qū)別 12 聲明書 13 什么是“聲明書” 13 駁“聲明書無用論” 13 駁“聲明書萬能論” 14 不容易審計的內(nèi)容才放進聲明書里 14 審計師勤勉盡責(zé)要到什么程度 15 管理建議書 15 什么是“管理建議書” 15 管理建議書的內(nèi)容是從哪里來的 163 審計的理論 16 審計的邏輯 16 審計工作的開始：了解企業(yè)的經(jīng)營情況 16 在外部審計師的眼里，內(nèi)控系統(tǒng)是攝像機 17 審計師要檢查內(nèi)控系統(tǒng)是否設(shè)計合理和運轉(zhuǎn)正常 18 審計師可以怎么問問題 18 審計師怎樣檢查內(nèi)控系統(tǒng)是否設(shè)計合理及運轉(zhuǎn)正常 19 內(nèi)控測試工作最重要的是邏輯要完備—要做到兩個凡是 19 審計師仍要檢查每個科目的金額 19 做實質(zhì)性測試時，審計邏輯鏈條要嚴(yán)密 20 審計的思考方法 21 公眾對審計的期望 21 審計思考的關(guān)鍵—預(yù)期 21 審計師要有獨立思考，要比客戶想得深遠(yuǎn) 22 審計師要考慮任何事情的合理性 23 審計師總是在“抓大放小”嗎 23 審計師的“七種武器” 23 審計也是一個系統(tǒng)工程 24 對企業(yè)內(nèi)控的關(guān)注 24 什么是“常規(guī)交易”“非常規(guī)交易”和“會計估計” 24 風(fēng)險基礎(chǔ)審計比制度基礎(chǔ)審計多了什么？ 25 經(jīng)營控制與會計報表控制 26 工作底稿 27 工作底稿也有理論嗎 27 寫內(nèi)控測試的工作底稿要注意的問題 27 實質(zhì)性測試的工作底稿分幾類 28 準(zhǔn)備工作底稿的目的是什么 28 工作底稿索引是一個樹狀結(jié)構(gòu) 28 寫工作底稿時要學(xué)會自頂而下的思考方式 28 審計符號、注釋及工作底稿相互索引 29 在工作底稿里寫什么樣的注釋和怎么寫 29 用表格來說明問題是一種有條理的思考方法的體現(xiàn) 30 審計項目的風(fēng)