【正文】 時點(diǎn)應(yīng)按照收入確認(rèn)中的有關(guān)原則進(jìn)行確定。假定承 租方當(dāng)年銷售該產(chǎn)品 10 萬件，應(yīng)交的營業(yè)稅金為 5 萬元。 則 D公司的賬務(wù)處理如下： 借：累計攤銷 3 000 000 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 1 600 000 營業(yè)外支出 —— 處置非流動資產(chǎn)損失 1 400 000 貸：無形資產(chǎn) —— 專利權(quán) 6 000 000 。讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)而取得的租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等科目；攤銷出租無形資產(chǎn)的成本并發(fā)生與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的各種費(fèi)用支出時，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“累計攤銷”等科目。 則 A公司的賬務(wù)處理如下： （ 1） 20 6年購入商標(biāo)時： 借：無形資產(chǎn) —— 商標(biāo)權(quán) 60 000 000 貸：銀行存款 60 000 000 （ 2） 20 7年發(fā)生減值時： 借：資產(chǎn)減值損失（ 60 000 00040 000 000） 20 000 000 貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 —— 商標(biāo)權(quán) 20 000 000 第四節(jié) 無形資產(chǎn)的處置 無形資產(chǎn)的處置，主要是指無形資產(chǎn)出售、對外出租、對外捐贈，或者是無法為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益時應(yīng)予終止確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷。 A公司 20 8年對該項非專利技術(shù)按年攤銷的賬務(wù)處理如下： 借：制造費(fèi)用 —— 非專利技術(shù) 10 000 000 貸：累計攤銷 10 000 000 三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn) 根據(jù)可獲得的相關(guān)信息判斷，如果無法合理估計某項無形資產(chǎn)的使用壽命的，應(yīng)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)進(jìn)行核算。 （三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的賬務(wù)處理 使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)，采用合理的攤銷方法進(jìn)行攤銷。 無形資產(chǎn)的殘值意味著，在其經(jīng)濟(jì)壽命結(jié)束之前企業(yè)預(yù)計將會處置該無形資產(chǎn)，并且從該處置中取得利益。 在無形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偲鋺?yīng)攤銷金額，存在多種方法。又如，某項無形資產(chǎn)計提了減值準(zhǔn)備，這可能表明企業(yè)原估計的攤銷期限需要作出變更。該商標(biāo)按照法律規(guī)定還有 5 年的使用壽命，但是在保護(hù)期屆滿時，企業(yè)可每 10 年即以較低的手續(xù)費(fèi)申請延期，同時有證據(jù)表明企業(yè)有能力申請延期。就該項專利技術(shù)，第三方向企業(yè)承諾在 5 年內(nèi)以其取得之日公允價值的 60％購買該專利權(quán)，從企業(yè)管理層目前的持有計劃來看，準(zhǔn)備在 5 年內(nèi)將 其出售給第三方。要確定無形資產(chǎn)在使用過程中的累計攤銷額，基礎(chǔ)是 估計其使用壽命，而使用壽命有限的無形資產(chǎn)才需要在估計使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法進(jìn)行攤銷，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)則不需要攤銷。以后發(fā)生的研發(fā)支出，應(yīng)當(dāng)比照上述第一條原則進(jìn)行處理。 三、內(nèi)部開發(fā)的無形資產(chǎn)的計量 內(nèi)部研發(fā)活動形成的無形資產(chǎn)成本，由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預(yù)定的方式運(yùn)作的所有必要支出組成。 4．有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他 資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。 二、開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件 在開發(fā)階段，判斷可以將有關(guān)支出資本化計入無形資產(chǎn)成本的條件包括： 1．完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。 （三）研究階段與開發(fā)階段的不同點(diǎn) 1．目標(biāo)不同。 從研究活動的特點(diǎn)看，其研究是否能在未來形成成果，即通過開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)均具有很大的不確定性，企業(yè)也無法證明其能夠帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的無形資產(chǎn)的存在，因此，研究階段的有關(guān)支出在發(fā)生時，應(yīng)當(dāng)予以費(fèi)用化計入當(dāng)期損益。在實務(wù)工作中，具體劃分研究階段與開發(fā)階段，以及是否符合資本化的條件，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)的實際情況以及相關(guān)信息予以判斷。 公允價值的取得一般有以下途徑： （ 1）活躍市場中的市場報價，該報價提供了無形資產(chǎn)公允價值的最可靠的估計。假定土地使用權(quán)的使用年限為 50 年，該廠房的使用年限為 25 年，兩者都沒有凈殘值，都采用直線法進(jìn)行攤銷和計提 折舊。 （五）通過政府補(bǔ)助取得的無形資產(chǎn)成本 通過政府補(bǔ)助取得的無形資產(chǎn)成本，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。 【例 7— 3】因乙公司創(chuàng)立的商標(biāo)已有較好的聲譽(yù)，甲公司預(yù)計使用乙公司商標(biāo)后可使其未來利 潤增長 30％。甲公司的某項生產(chǎn)活動需要乙公司已獲得的專利技術(shù)，甲公司使用了該項專利技術(shù)，預(yù)計甲公司的生產(chǎn)能力比原先提高 20％，銷售利潤率增長 15％，即經(jīng)濟(jì)利益很可能流入；其次，甲公司購買該項專利權(quán)的成本為 300 萬元，另外支付相關(guān)稅費(fèi)和有關(guān)專業(yè)服務(wù)費(fèi)用 5萬元，即成本能夠可靠計量。例如，在形成預(yù)定經(jīng)濟(jì)規(guī)模之前發(fā)生的初始運(yùn)作損失，以及在無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途之前發(fā)生的其他經(jīng)營活動的支出，如果該經(jīng)營活動并非是無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途必不可少的，則有關(guān)經(jīng)營活動的損益應(yīng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益，而不構(gòu)成無形資產(chǎn)的成本。比如，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等，因其成本無法可靠計量，不作為無形資產(chǎn)確認(rèn)。通 常情況下，無形資產(chǎn)產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益可能包括在銷售商品、 提供勞務(wù)的收人中，或者企業(yè)使用該項無形資產(chǎn)而減少或節(jié)約的成本中，或體現(xiàn)在獲得的其他利益中。受讓人則需要向轉(zhuǎn)讓人支付取得特許權(quán)的費(fèi)用，開業(yè)后則按營業(yè)收入的一定比例或其他計算方法支付享用特許權(quán)費(fèi)用。由法人或者其他組織主持，代表法人或者其他組織意志創(chuàng)作，并由法人或者其他組織承擔(dān)責(zé)任的作品，法人或者其他組織視為作者。注冊商標(biāo)的有效期為 10 年，自核準(zhǔn)注冊 之日起計算。工業(yè)專有技術(shù)指在生產(chǎn)上已經(jīng)采用，僅限于少數(shù)人知道，不享有專利權(quán)或發(fā)明權(quán)的生產(chǎn) 、裝配、修理、工藝或加工方法的技術(shù)知識，可以用藍(lán)圖、配方、技術(shù)記錄、操作方法的說明等具體資料表現(xiàn)出來，也可以通過賣方派出技術(shù)人員進(jìn)行指導(dǎo)。 （一）專利權(quán) 專利權(quán)，是指國家專利主管機(jī)關(guān)依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請人，對其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內(nèi)所享有的專有權(quán)利，包括發(fā)明專利權(quán)、實用新型專利權(quán)和外觀設(shè)計專利權(quán)。因此，這類項目不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。企業(yè)合并中取得的商譽(yù)代表了購買方為從不能單獨(dú)辨認(rèn)并獨(dú)立確認(rèn)的資產(chǎn)中獲得預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益而付出的代價。 需要指出的是，某些無形資產(chǎn)的存在有賴于實物載體。 第七章 無形資產(chǎn) [white1] 第一節(jié) 無形資產(chǎn)的確認(rèn)和初始計量 一、無形資產(chǎn)的定義與特征 無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的方式與固定資產(chǎn)不同，固定資產(chǎn)是通過實物價值的磨損和轉(zhuǎn)移來為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，而無形資產(chǎn)很大程度上是通過自身所具有的技術(shù)等優(yōu)勢為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，不具有實物 形態(tài)是無形資產(chǎn)區(qū)別于其他資產(chǎn)的特征之一。從可辨認(rèn)性角度考慮，商譽(yù)是與企業(yè)整體價值聯(lián)系在一起的，無形資產(chǎn)的定義要求無形資產(chǎn)是可辨認(rèn)的，以便與商譽(yù)清楚地區(qū)分開來。 內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名、刊頭、客戶名單和實質(zhì)上類似項目的支出不能與整個業(yè)務(wù)開發(fā)成本區(qū)分開來。 二、無形資產(chǎn)的內(nèi)容 無形資產(chǎn)通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。非專利技術(shù)一般包括工業(yè)專有技術(shù)、商業(yè)貿(mào)易專有技術(shù)、管理專有技術(shù)等。證明商標(biāo)，是指由對某種商品或者服務(wù)具有監(jiān)督能力的組織所控制，而由該組織以外的單位或者個人使用于其商品或者服務(wù)，用以證明該商品或者服務(wù)的原產(chǎn)地、原料、制造方法、質(zhì)量或者其他特定品質(zhì)的標(biāo)志。著作權(quán)屬于作者，創(chuàng)作作品的公民是作者。轉(zhuǎn)讓人一般要向受讓人提供商標(biāo)、商號等使用權(quán)，傳授專有技術(shù)，并負(fù)責(zé)培訓(xùn)營業(yè)人員，提供經(jīng)營所必須的設(shè)備和特殊原料。 （一）與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 作為無形資產(chǎn)確認(rèn)的項目，必須具備產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。對于無形資產(chǎn)來說，這個條件相對更為重要。下列各項不包括 在無形資產(chǎn)的初始成本中： 1．為引入新產(chǎn)品進(jìn)行宣傳發(fā)生的廣告費(fèi)、管理費(fèi)用及其他間接費(fèi)用； 2．無形資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途以后發(fā)生的費(fèi)用。首先。如果投資合同或協(xié)議約定價值不公允的，應(yīng)按無形資產(chǎn)的公允價值作為無形資產(chǎn)初始成本入賬。通過債務(wù)重組取得的無形資產(chǎn)成本，應(yīng)當(dāng)以其公允價值入賬。該工程已經(jīng)完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。例如，被購買方正在進(jìn)行當(dāng)中的一個研究開發(fā)項目，符合無形資產(chǎn)的定義且其公允價值能夠可靠計量，則購買方應(yīng)將其獨(dú)立于商譽(yù)確認(rèn)為一項無形資產(chǎn)。首先，為評價內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)是否滿足確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的形成過程分為研究階段與開發(fā)階段兩部分；其次 ，對于開發(fā)過程中發(fā)生的費(fèi)用，在符合一定條件的情況下，才可確認(rèn)為一項無形資產(chǎn)。研究階段基本上是探索性的，為迸一步的開發(fā)活動進(jìn)行資料及相關(guān)方面的準(zhǔn)備，在這一階段不會形成階段性成果。 由于開發(fā)階段相對于研究階段更進(jìn)一步， 相對于研究階段來講，進(jìn)入開發(fā)階段，則很大程度上形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件已經(jīng)具備，此時如果企業(yè)能夠證明滿足無形資產(chǎn)的定義及相關(guān)確認(rèn)條件，所發(fā)生的開發(fā)支出可資本化，確認(rèn)為無形資產(chǎn)的成本。研究階段的結(jié)果多是研究報告等基礎(chǔ)性成果；而開發(fā)階段的結(jié)果則多是具體的新技術(shù)、新產(chǎn)品等。就其能夠為企 業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的方式來講，如果有關(guān)的無形資產(chǎn)在形成以后，主要是用于形成新產(chǎn)品或新工藝的，企業(yè)應(yīng)對運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品市場情況進(jìn)行估計，應(yīng)能夠證明所生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場，并能夠帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入；如果有關(guān)的無形資產(chǎn)開發(fā)以后主要是用于對外出售的，則企業(yè)應(yīng)能夠證明市場上存在對該類無形資產(chǎn)的需求，開發(fā)以后存在外在的市場可以出售并帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入；如果無形資產(chǎn)開發(fā)以后，不是用于生產(chǎn)產(chǎn)品，也不是用于對外出售，而是在企業(yè)內(nèi)部使用的，則企業(yè)應(yīng)能夠證明在企業(yè)內(nèi)部使用時對企業(yè)的有用性。企業(yè)對于開發(fā)活動發(fā)生的支出應(yīng)單獨(dú)核算，如發(fā)生的開發(fā)人員的工資、材料費(fèi)等，在企業(yè)同時從事多項開發(fā)活動的情況下，所發(fā)生的支出同時用于支持多項開發(fā)活動的，應(yīng)按照一定的標(biāo)準(zhǔn)在各項開發(fā)活動之間進(jìn)行分配，無法明確分配的，應(yīng)予費(fèi)用化計入當(dāng)期損益，不計入開發(fā)活 動的成本。 2．企業(yè)以其他方式取得的正在進(jìn)行中的研究開發(fā)項目，應(yīng)按確定的金額，借記“研發(fā)支出 —— 資本化支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。 甲公司的賬務(wù)處理如下： （ 1）發(fā)生研發(fā)支出： 借：研發(fā)支出 —— 費(fèi)用化支出 40 000 000 —— 資本化支出 60 000 000