【正文】 業(yè)所得稅納稅人條件的 ， 分別以被吸收或兼并的企業(yè)和存續(xù)企業(yè)為納稅人；被吸收或兼并的企業(yè)已不符合企業(yè)所得稅納稅人條件的 ， 應(yīng)以存續(xù)企業(yè)為納稅人 ， 被吸收或兼并企業(yè)的未了稅務(wù)事宜 ， 應(yīng)由存續(xù)企業(yè)承繼 – 企業(yè)以新設(shè)合并方式合并后 ， 新設(shè)企業(yè)條例企業(yè)所得稅納稅人條件的 ， 以新設(shè)企業(yè)為納稅人 ， 合并前企業(yè)的未了稅務(wù)事宜 ， 應(yīng)由新設(shè)企業(yè)承繼 ?減免稅優(yōu)惠的處理 – 企業(yè)無論采取何種方式合并 、 兼并 ， 都不是新辦企業(yè) ， 不應(yīng)享受新辦企業(yè)的稅收優(yōu)惠照顧 。 被合并企業(yè)的股東換得新股的成本 ， 須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定 。 案例 ?A企業(yè)購買 B企業(yè) ， 出價 200萬元 ， B企業(yè)賬面凈資產(chǎn)為 150萬元 。 則： ?在第一種購買方式下 ， 購買后 A企業(yè)對該批固定資產(chǎn)的年折舊計提額為： （ 500－ 400）247。 企業(yè)合并應(yīng)注意問題 – 首先 ， 合并不等于新辦 。 – 最后 ， 合并企業(yè)應(yīng)該全面分析合并的成本和收益 。 分立前企業(yè)的未了稅務(wù)事宜 ， 由分立后的企業(yè)承繼 。 ? （ 2） 分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股。 新設(shè)分立亦稱解散分立 ，是指原企業(yè)解散 ， 分立出的各方分部設(shè)立為新的企業(yè) 。 企業(yè)合并的原因可能很多 ，如實現(xiàn)共同管理 、 合理利用資源 、 獲得規(guī)模效益等 ， 節(jié)省稅款只是其中很小一部分 。 被合并的 B企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值為 200萬元 ， 合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)的公允價值為 500萬元 ， 合并后合并企業(yè) 2020年度 、 2020年度 、 2020年度 、 2020年度未彌補虧損前的應(yīng)稅所得為 200萬元 、 300萬元 、400萬元和 500萬元 。 – 由于兩種不同情況下 ， 合并企業(yè)接受的被合并企業(yè)的資產(chǎn)計入成本費用的價值基礎(chǔ)不同 ， 必然導(dǎo)致稅前扣除的金額不同 ， 從而使合并后合并企業(yè)的所得稅稅向不同 。 如果合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的非股權(quán)支付額高于所支付的股權(quán)票面價值 （ 或股本賬面價值 ） 20%的 ， 被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓 、 處置全部資產(chǎn) ，計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得 ， 依法繳納財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅 。 – 合并企業(yè)支付被合并企業(yè)或其股東的收購價款中 ，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金 、 有價證券和其他資產(chǎn) （ 簡稱非股權(quán)支付額 ） ， 不高于所支付的股權(quán)票面價值 （ 或支付的股本的賬面價值 ） 20%的 ，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認 ， 當事人各方可選擇按下列規(guī)定進行所得稅稅收處理： – 被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失 ，不計算繳納所得稅；被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅事項由合并企業(yè)承擔(dān) ， 以前年度的虧損 ， 如果未超過法定彌補期限 ， 可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補；合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本 ， 須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定 。 合并可以采取吸收合并和新設(shè)合并兩種形式 。完工后 ， A向 C支付價款 200萬元 。 稅率的稅收籌劃 ?稅率的法律界定 ?稅率的稅收籌劃 – 工程承包適用稅率 ? 對工程承包與建設(shè)單位是否簽訂承包合同 ， 將營業(yè)稅劃分成兩個不同的稅目 。 這樣就免除了銀行應(yīng)納的 90萬元的營業(yè)稅 。 ?安裝企業(yè)提供設(shè)備應(yīng)納營業(yè)稅 =200 3%=6（ 萬元 ） ?安裝企業(yè)不提供設(shè)備應(yīng)納營業(yè)稅 =20 35=（ 萬元 ） ?不動產(chǎn)銷售的稅收籌劃 – 在不動產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)中 ， 每一個流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)都要繳納營業(yè)稅 ， 并以銷售額為計稅依據(jù) 。由于 A向企業(yè)投入的土地使用權(quán)是無形資產(chǎn) ，因此 ， 無須繳納營業(yè)稅 。 – 選擇合理的合作建房方式 案例 ?A、 B兩企業(yè)合作建房 ， A提供土地使用權(quán) ， B提供資金 。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費與其盈利有關(guān)。 ?直接銷售給零售戶 、 酒店 、 消費者的白酒應(yīng)納消費稅額： ?1400 1000 25%+12 1000 =356 000（ 元 ） ?銷售給經(jīng)銷部的白酒應(yīng)納消費稅額： ?1200 1000 25%+12 1000 =306 000（ 元 ） ?節(jié)約消費稅額： 356000－ 306 000=50 000（元） ?選擇合理的加工方式 – 委托加工的應(yīng)稅消費品與自行加工的應(yīng)稅消費品的計稅依據(jù)不同 ， 委托 – 加工時 ， 受托方 （ 個體工商戶除外 ） 代收代繳稅款 ， 計稅依據(jù)為同類產(chǎn)品銷售價格或組成計稅價格；自行加工時 ， 計稅依據(jù)不產(chǎn)品銷售價格 。 ? 銷售額的確定 – 納稅人銷售應(yīng)稅消費品向購買方收取的除增值稅稅款以外的全部價款和價外費用 – 組成計稅價格 =（成本 +利潤） /（ 1－消費稅稅率） – 組成計稅價格 =（材料成本 +加工費） /（ 1－消費稅稅率） – 組成計稅價格 =（關(guān)稅完稅價格 +關(guān)稅） /（ 1－消費稅稅率） ? 銷售數(shù)量的確定 計稅依據(jù)的稅收籌劃 ?關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價 – 消費稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域而非流通領(lǐng)域（金銀首飾除外），如果將生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的價格降低，可直接取得節(jié)稅的利益。由于合并前，企業(yè) B的資產(chǎn)和負債均為 5000萬元，凈資產(chǎn)為零。 ? 如果后一環(huán)節(jié)的消費稅稅率較前一環(huán)節(jié)的低，則可直接減輕企業(yè)的消費稅稅負 案例 ?某地區(qū)有兩家大型酒廠 A和 B， 它們都是獨立核算的法人企業(yè)。 （ 2） 當該企業(yè)的出口退稅率為 15%時 ， 第一 ， 企業(yè)自營出口 免抵退稅額 =出口貨物離岸價 外匯人民幣牌價 出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額 =100 15%－ 0=15（ 萬元 ） 免抵退稅不得免征和抵扣稅額 =當期出口貨物離岸價 外匯人民幣牌價 （ 出口貨物征稅率－出口貨物退稅率 ） －免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額 =100 （ 17%－ 15%） － 0=2（ 萬元 ） 當期期末應(yīng)納稅額 =當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額－ （ 進項稅額－免抵退稅不得免征和抵扣稅額 ） =0－ （ 10－ 2） =8（ 萬元 ） 由于當期期末應(yīng)納稅額為負數(shù) ， 即為當期期末留抵稅額 。 ? 退稅率等于征稅率 ? 對于退稅率等于征稅率的產(chǎn)品 ， 無論其利潤率高低 ， 采用 “ 免 、抵 、 退 ” 的自營出口方式均經(jīng)用采用來料加工等 “ 不征不退 ”免稅方式更優(yōu)惠 ， 因為兩種方式出口貨物均不征稅 ， 但采用“ 免 、 抵 、 退 ” 方式可以退還全部的進項稅額 ， 而免稅方式則要把該進項稅額計入成 本 選擇出口方式 ?自營出口 ?代理出口 案例 ?某中外合資企業(yè)以采購國內(nèi)原材料生產(chǎn)產(chǎn)品全部用于出口 ， 2020年自營出口產(chǎn)品的價格為 100萬元 ， 當年可抵扣的進項稅額為 10萬元 ， 增值稅稅率為 17%， 無上期留抵稅額 。 ? 若上例中的出口退稅率提高為 15%， 其他條件不變 ， 應(yīng)納稅額的計算如下： ? 進料加工方式下： ? 免抵退稅額 =出口貨物離岸價 外匯人民幣牌價 出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額 ? 免抵退稅額抵減額 =免稅購進原材料價格 出口貨物退稅率 ? =1000 15%=150（ 萬元 ） ? 免抵退稅額 =1800 15%－ 150=120（ 萬元 ） ? 免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額 =免稅購進原材料價格 （ 出口貨物征稅率－出口貨物退稅率 ） ? =1000 （ 17%15%） ? =20（ 萬元 ） ? 免抵退稅不得免征和抵扣稅額 =當期出口貨物離岸價 外匯人民幣牌價 （ 出口貨物征稅率－出口貨物退稅率 ） －免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額 =1800 （ 17%－ 15%） － 20=36－20=18（ 萬元 ） ? 當期期末應(yīng)納稅額 =當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額－ （ 進項稅額－免抵退稅不得免征和抵扣稅額 ） =0－ （ 20－ 18） =2（ 萬元 ） ? 由于當期期末應(yīng)納稅額為負數(shù) ， 即為當期期末留抵稅額 。 對于轉(zhuǎn)讓價低于原價時 ， 企業(yè)可以本著從高定價的原則自行確定 。 即：轉(zhuǎn)讓價 （ 含稅 ） 247。 分開后 ， 飼養(yǎng)場屬于農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)單位 ， 按規(guī)定可以免征增值稅 ， 奶制品加工廠從飼養(yǎng)場購入的牛奶可以抵扣 10%的進項稅額 。 你認為該接這筆訂單嗎？ ? 不得抵扣的進項稅額 =全部進項稅額 *免稅項目銷售額 /全部銷售額 ? 全部進項稅額 =10元 /件 17% 200萬件 +1元 /件 17% 10萬件= ? 免稅項目銷售額 = /件 10萬件 =75萬元 ? 全部銷售額合計 =17元 /件 200萬件 + /件 10萬件 =3475萬元 ? 不得抵扣的進項稅額 = 75/3475= ? 該來料加工業(yè)務(wù)的成本總額 =1元 /件 10萬件 + +6元 /件 10萬件 = ? 來料加工業(yè)務(wù)利潤 =75萬元－ = ? 即該訂單不得不盈利 ， 反而虧損了 。 試作出該企業(yè)是否應(yīng)從小規(guī)模納稅人購貨的決策 。 （ 1+增值稅稅率 ） － A247。 （ 1+增值稅稅率 ） － [銷售額 增值稅稅率－ A247。究竟多大的折讓幅度才能彌補損失呢？這里就存在一個價格折讓臨界點。 ( 1 + 17% ) 17%－60247。 （ 120%） 20%=（ 元 ） – 企業(yè)所得稅： – 利潤額 =100247。 （ 1+17%） 17%=（ 元 ） ?企業(yè)所得稅： ?利潤額 =70247。（ 1+17%） 17%－ 136]－1200 3%=－ 36=（萬元） 無差別平衡點抵扣率判別法 一般納稅人應(yīng)納增值稅額 =銷項稅額 進項稅額 ∵ 進項稅額 =可抵扣購進項目金額 增值稅稅率 增值率 =（ 銷售額－可抵扣購進項目金額 ） 247。 17%=% 這說明 ， 當增值率為 %時 ， 兩種納稅人的稅負相同；當增值率低于 %時 ， 營業(yè)稅納稅人的稅負重于增值稅納稅人 ， 適于選擇作增值稅納稅人；當增值率高于 %時 ， 增值稅納稅人的稅負高于營業(yè)稅納稅人 ，適于選擇作營業(yè)稅納稅人 。 一般來說 ， 對于增值率高的企業(yè) ，適于作營業(yè)稅納稅人；反之 ， 則選擇作增值稅納稅人稅負會較輕 。 17%=%=% 無差別平衡點抵扣率 一般納稅人稅率 小規(guī)模納稅人稅率 無差別平衡點抵扣率 17% 6% % 17% 4% % 13% 6% % 13% 4% % ?某商業(yè)批發(fā)企業(yè) ， 年應(yīng)納增值稅銷售額為 300萬元 (不含稅 )， 會計核算制度健全 ，符合作為一般納稅人條件 ， 適用 17%增值稅稅率 ， 該企業(yè)準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額占銷項稅額的比重為 50%。 增值稅稅率為 17%。 增值稅稅率 無差別平衡點增值率 一般納稅人稅率 小規(guī)模納稅人稅率 無差別平衡點增值率 17% 6% % 17% 4% % 13% 6% % 13% 4% % ?某生產(chǎn)性企業(yè) ， 年銷售收入 （ 不含稅 ） 為 150萬元 ， 可抵扣購進金額為 90萬元 。 ?即： ?銷售額 增值稅稅率 （ 1－抵扣率 ） =銷售額 征收率 ?抵扣率 =1－征收率 /增值稅稅率 ?當增值稅稅率為 17%， 征收率為 6%時 ， 抵扣率 =16%247。 在銷售價格相同的情況下 ， 稅負的高低主要取決于增值率的大小 。 增值稅稅率 當增值稅稅率為 17%， 營業(yè)稅稅率為 5%時 ， 增值率 =（ 1+17%） 5%247。 可節(jié)約稅收額為： [1200247。 （ 1+17%） 17%－ 60247。 為保證讓利顧客 30元 ， 商場贈送的價值 30元的商品應(yīng)不含個人所得稅額 ， 該稅應(yīng)由商場承擔(dān) ， 因此贈送該商品時商場需代繳顧客偶然所得個人所得稅為： 30247。 (1+17%)] 33%=（ 元 ） ； – 稅后利潤： － = ?(3)購物滿 100元返回現(xiàn)金 30元 ?增值稅： ?應(yīng)繳增值稅稅額 = 100247。 結(jié)算方式的稅收籌劃 ?納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定 – 應(yīng)收貨款一時無法收回的情況下 ， 選擇分期收款結(jié)算方式 – 選擇委托代銷方式 銷售價格的稅收籌劃 如何通過關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價實現(xiàn) 遞延納稅？ 進項稅額的稅收籌劃 購貨對象的籌劃 ? 增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進行抵扣，或只能抵扣 6%（ 4%），為了彌補因不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價格上給予一定程度的優(yōu)惠。 ?當兩式相等時 ， 則有： – {銷售額－ A247。 （ 1+征收率 ） 征收率 ] （ 城市維護建設(shè)稅稅率 +教育費附加征收率 ） – 得： – A247。若