【正文】 ② 以常減壓裝置作為一個作業(yè)成本庫，進行直接成本費用的歸集。 五個環(huán)節(jié)的工作是圍繞一個核心，以兩個基礎為基礎，通過兩個保障有利保障下具體展開。 表 31列出常減壓裝置部分產(chǎn)品的技術(shù)系數(shù) 產(chǎn)品名稱 產(chǎn)品價格系數(shù) 產(chǎn)品成本分攤系數(shù) 石腦油 溶劑油 鋁箔油 柴油 蠟油 常渣 減渣 氣體 3． 4． 6 模擬法人獨立會計核算體系的控制考核 模擬核算的利潤、成本的計算隨市場價格變化實行動態(tài)模擬。 待攤費用應按照費用項目的收益期限分期攤?cè)敫髟鲁杀?、費用中。原料、化工材料出庫投入到裝置中記入直接材料成本項目中；消耗材料、維修材料領用記入制造費用；從外部直接采購不辦理車間庫存手續(xù)的材料或發(fā)生的各項費用（如辦公費、差旅費等）按照考核支票直接記入制造費用。 ③燃料：指產(chǎn)品生產(chǎn)過程中直接耗用的各種燃料。 3． 4． 4 模擬法人獨立會計核算體系的核算內(nèi)容 滄煉所屬基本生產(chǎn)車間具有相同生產(chǎn)特點，即順序式連續(xù)生產(chǎn)，在同一裝置中用同一種或幾種原料油生產(chǎn)兩種或兩種以上的石油聯(lián)產(chǎn)品。 （ 3）一致性原則 核算中采用的各種處理方法，包括材料的計價、分類；費用的分配、歸類；完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品的成本計算等必須前后期一致，不得隨意變動。各個單位再通過內(nèi)部的班組核算工作的開展，使責任逐步分解，最后落實到崗位，調(diào)動全體員工降本增效的積極性，最終促進滄煉的各項經(jīng)濟技術(shù)指標和經(jīng)濟效益的提高。面對這種危機，滄煉提出了“向管理要安全生產(chǎn)、向管理要經(jīng)濟效益、向管理要生存空間，向管理要發(fā)展前途”的口號，加強了成本管理，加大了在計量方面的投入及管理力度。 (4)產(chǎn)品的多樣性。原油加工過程中，要經(jīng)過高溫、高壓處理，尤其在環(huán)保要求日益嚴格的今天，高溫、高壓的臨氫裝置所占的比重在逐年增加，而且無論是煉油過程中的半成品、成品，還是過程中使用的各種溶劑、催化劑、助劑等絕大多數(shù)屬于易燃、易爆物質(zhì)，它們大多以氣體和液體形式存在，極易泄漏和揮發(fā)。目前，擁有固定資產(chǎn) 億元，原油一次加工能力 350 萬噸 /年。 （ 3）作業(yè)成本計算抓住了形成產(chǎn)品成本的主要動態(tài)因素進行分析計算，從而改變了傳統(tǒng)成本計算中實際成本的計量方法，提供了相對準確的產(chǎn)品成本信息?？傊?，作業(yè)成本計算不僅可以為管理者提供相對準確的費用分配信息，而且可以獲得較為準確的、易于理解的獲利能力信息；不 僅可以提供過程成本信息，而且可以提供各項主要作業(yè)成本信息；不僅可以改善成本計算與分析過程，而且可以揭示作業(yè)、資源在增加顧客價值中的作用。 本案例中的核算系統(tǒng)以每一個生產(chǎn)車間的每一套生產(chǎn)裝置為一個成本庫，根據(jù)成本庫中各作業(yè)所消耗資源的多少，歸集各作業(yè)發(fā)生的費用。為了加強控制、促進節(jié)約、保證費用歸集的正確性，直接材料從數(shù)量到價格等各個方面，都必須按成本核算的原則和要求，認真對待。 1984 年，美國的 羅賓 ? 庫珀（ Robin Cooper）和羅珀特 ? 開普蘭（ Robert ） 兩位教授在前人的基礎上， 對 ABC 的現(xiàn)實意義、動作程序、成本動因選擇、成本庫的建立等重要問題進行了全面、深入的分析， 系統(tǒng)地提出了作業(yè)成本法。在傳統(tǒng)的成本會計中以部門進行各類制造費用的歸集，而在作業(yè)成本法中，將每一個作業(yè)中心所發(fā)生的成本或消耗的資源歸集起來作為一個成本庫。該理論認為：作業(yè)是由組織內(nèi)消耗資源的某種活動或事項。②作業(yè)貫穿于動態(tài)經(jīng)營的全過程，構(gòu)成聯(lián)系企業(yè)內(nèi)部與外部的作業(yè)鏈。 綜上所述，作業(yè)管理實際上是利用作業(yè)成本計算提供的動態(tài)信息，自始至終對所有作業(yè)進行分析與修正的過程 。各種作業(yè)相互聯(lián)系，形成作業(yè)鏈。這要從企業(yè)和顧客兩個角度來分析。 2． 2． 1 作業(yè)管理 1．作業(yè)管理的思想 作業(yè)管理（ Activitybased management）是現(xiàn)代生產(chǎn)管理系統(tǒng)的特征，它將企業(yè)管理的著眼點和重點從傳統(tǒng)的產(chǎn)品上轉(zhuǎn)移到作業(yè)上來，深入到作業(yè)水平。原因是：（ l）許多制造費用的產(chǎn)生與產(chǎn)品數(shù)量關系不大。傳統(tǒng)成本法對制造費用的分配方法不僅提供的成本信息有限，而且往往使生產(chǎn)量大、技術(shù)上不很復雜的產(chǎn)品成本偏高，生產(chǎn)量較小、技術(shù)上比較復雜的產(chǎn)品成本偏低，從而使成本信息失真。進入 90 年代后期國內(nèi) ABC 的研究逐步由理論向?qū)嵺`過渡，國內(nèi)一些大型制造企業(yè)先行對 ABC 法進行了嘗試，但效果并不理想，直到現(xiàn)階段，我國企業(yè)采用作業(yè)成 本法的只占極少數(shù)，至于能夠構(gòu)筑作業(yè)成本管理模式，實施作業(yè)成本管理的企業(yè)就更寥寥無幾了。從此，在“作業(yè)量基準成本體系”（ ABCS）基礎上的規(guī)范和實證研究大范圍地展開，并很快傳到了歐洲。其次，成本控制方法遭遇困境，實體控制對象已擺脫人為控制而直接受制于自動化機器，標準成本會計下的差異分析這一控制手段正逐漸喪失其功效，對管理控制實績進行評價考核的責任會計方法也不再適合。為了向不同顧客提供不同產(chǎn)品，企業(yè)就要使自身具有廣泛的適應性，或者說是具有生產(chǎn)運營的彈性，“彈性制造系統(tǒng)”應運而生。 通過對滄州煉油廠成功地實施作業(yè)成本管理模式實例的剖析，文章認為，企業(yè)在構(gòu)建作業(yè)成本管理模式的過程中應做好思想意識準備工作，成本管理的 全員化，健全內(nèi)部控制制度，明確責任中心，實施合理有效的內(nèi)部獎懲制度，并結(jié)合行業(yè)、企業(yè)自身特點，不斷進行成本管理模式的改革創(chuàng)新。以作業(yè)為單位，各作業(yè)職工的獎懲與其作業(yè)責任成本掛鉤，從而使各作業(yè)職工齊心協(xié)力，尋求降低作業(yè)成本的途 徑，有利于作業(yè)方式的改進，作業(yè)質(zhì)量和作業(yè)效率的提高。傳統(tǒng)的成本管理以產(chǎn)品為中心，難以落實作業(yè)的成本責任，不利于建立企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程的責任制。傳統(tǒng)的成本管理難以對作業(yè)的效績進行評價，不但不利于資源消耗的監(jiān)督和節(jié)約，而且也難以建立激勵與約束相結(jié)合的經(jīng) 營機制 。 目前，作業(yè)成本法在我國的應用研究剛剛起步，更多的是作業(yè)計算的應用。實施作業(yè)成本法，不是對傳統(tǒng)成本法的完全拋棄，而應是有益的吸收，是兩者有機的結(jié)合。企業(yè)中生產(chǎn)自動化的實現(xiàn)需要兩大因素：其一是作為硬件要素的彈性制造系統(tǒng) (Flexible manufacturing system ，F(xiàn)MS)，它實質(zhì)上是需求多元化、產(chǎn)品生命周期縮短以及市場細分化要求的產(chǎn)物，是為了適應市場中的小批量多品種而存在的；其二是作為軟件要素的技術(shù)信息系統(tǒng)，技術(shù)信息系統(tǒng)的主要手段有計算機輔助設計（ Computeraided design， CAD）、計算機輔助制造（ Computeraided manufacturing， CAM），以及計算機輔助測試（ Computeraided testing，CAT）。由此，企業(yè)迫切需要尋求一種新的現(xiàn)代成本管理方法與成本管理模式 ，以適應社會市場的需求以及自身發(fā)展的需要。 90 年代初期，歐洲在“作業(yè)量基準成本體系”（ ABCS）方面起步，并逐漸進入了實證階段。但作業(yè)成本法是否適合中國國情？我國企業(yè)實施作業(yè)成本法的條件及時機是否成熟？目前作業(yè)成本法對我國企業(yè)是否具有可行性、我國實施作業(yè)成本法需要注意哪些問題 及重要環(huán)節(jié)？都是需要迫切解決的問題?？梢哉f，傳統(tǒng)的制造費用分配方法，滿足的只是與生產(chǎn)數(shù)量有關的制造費用的分配。（ 2）制造費用在產(chǎn)品成本中 的比重日趨增大，其中最重要的是折舊費用的增加。作業(yè)管理以作業(yè)成本法（ ABC）所提供的比較準確的作業(yè)成本信息為基礎，進行作業(yè)分析、作業(yè)重構(gòu)、標桿研究、業(yè)績評價等活動，以溯本求源，消除非增值作業(yè)，盡可能地改進增值作業(yè)，減少資源消耗，提高顧客價值，最大限度地提高企業(yè)從顧客收回的價值。如果某項作業(yè)對顧客來說是必要的，那么就是必要的作業(yè)，能為顧客增加價值；如果某項作業(yè)對顧客來說是不必要的，則要進一步看該作業(yè)對企業(yè)是否必要，如果對企業(yè)必要，即使與顧客無關也是必要作業(yè)。理想作業(yè)鏈應該是能夠提高企業(yè)戰(zhàn)略地位，降低企業(yè)成本，即能使作業(yè)完成的時間最短和重復次數(shù)最少。實行作業(yè)管理，必然要求成本核算方法變革，實行作業(yè)成本法為之提供關于作業(yè)的信息。③作業(yè)是可以量化的基準。作業(yè)是由產(chǎn)品引起的，而作業(yè)又引起資源的消耗；成本是由隱藏其后的某種推動力引起的。一個成本庫是由同質(zhì)的成本動因組成，它對庫內(nèi)同質(zhì)費用的耗費水平負有責任。從此，作業(yè)成本法得到了理論界大力推崇，實務上的應用也日益廣泛，從而，使得作業(yè)成本法日趨完善。直接人工是直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)而發(fā)生的人工費用。 （ 4）成本動因的確定 成本動因即為引起成本發(fā)生的因素。 從形式上看，作業(yè)成本計算對直接費用的確認與分配和傳 統(tǒng)成本計算并無不同，都是將之視為所生產(chǎn)產(chǎn)品的線性函數(shù)，所不同的只是對制造費用的分配。 ABC 法否定了傳統(tǒng)成本計算的虛假結(jié)論，論證了在傳 統(tǒng)成本計算下，產(chǎn)量高、復雜程度低的產(chǎn)品成本往往被高估，產(chǎn)量低、復雜程度高的產(chǎn)品成本往往被低估。 2020 年 1 月，按照中國石化集團公司的統(tǒng)一部署，實施了資產(chǎn)重組。 (2)有毒有害、高腐蝕。煉油過程中，同 一生產(chǎn)流程不同的生產(chǎn)操作條件的變更和調(diào)合的比例可得到不同的產(chǎn)品。尤其是做為滄州煉油廠主業(yè)部分的生產(chǎn)及輔助系統(tǒng)， 2020 年隨中石化集團公司 重組改制上市成立滄州分公司之后，為了提高企業(yè)的競爭能力，在激烈的市場競爭大潮中站穩(wěn)腳跟，并不斷發(fā)展壯大自己，滄煉在綜合性技術(shù)改造完成的基礎上，開始引入作業(yè)成本法，建立模擬法人獨立會計核算體系。 開展模擬會計核算工作的基層單位包括滄煉所屬各業(yè)務單位和生產(chǎn)車間、輔助生產(chǎn)車間。各期核算資料應有一個統(tǒng)一的口徑，前后一致，以便分析比較與考核。因此 , 基本生產(chǎn)車間以各種產(chǎn)成品、半成品為核算對象，對耗用同一種原料油生產(chǎn)出兩種以上的聯(lián)產(chǎn)品分別列為成本核算對象。 ④動力：指生產(chǎn)耗用的水、電、汽、風等。 （ 1）直接材料成本的計算 ①原材料采用實際成本核算，對外交接的包括：原材料 買價、運雜費、裝卸費和定額內(nèi)的合理損耗、入庫前的加工、整理費用等；對內(nèi)交接的按照內(nèi)部結(jié)算價格加庫存損失。 ②預提費用：是指企業(yè)按規(guī)定從成本費用中預先提取但尚未支付的費用，如預提的保險費、河道維護費等。滄煉計劃部每月 2 日前根據(jù)滄煉月度生產(chǎn)計劃、原油和產(chǎn) 品價格給各單位下達計劃考核目標利潤和成本；每月 5 日前計劃部向企管部提供上月各單位實際考核的利潤和成本，核算中心提供各單位實際完成的利潤和成本。 3． 6 模擬法人獨立會計核算系統(tǒng)的運行實例 以煉油一部常減壓裝置為例闡述模擬法人獨立會計核算體系的運行程序： 常減壓裝置做為煉油企業(yè)的龍頭裝置，其加工負荷受市場需求的制約，產(chǎn)品分布隨原油性質(zhì)的變化而變化。由車間根據(jù)月度生產(chǎn)計劃進行費用預算并上報核算中心，各職能部門將各自負責的費用指標分解后報核算中心，由核算中心匯總。 常減壓裝置相關物料價格表 見附表 2。一個核心就是目標分解及調(diào)整（目標成本、利潤的確定）；兩個保障就是制度保障（職責劃分、工作流程）和技術(shù)保障（數(shù)學模型）；兩個基礎就是定價（計劃價、實際價、內(nèi)部結(jié)算價及價格系數(shù)）和定量（加工銷售量、生產(chǎn)流程、計量結(jié)算及合理損失）；五個環(huán)節(jié)就是月初計劃、月中執(zhí)行、計劃調(diào)整、月底結(jié)算和分 析考核。某聯(lián)產(chǎn)品產(chǎn)量 ③裝置技術(shù)系數(shù)執(zhí)行集團公司按照產(chǎn)品加工難易程度、產(chǎn)品質(zhì)量標準、產(chǎn)品收率高低制定的統(tǒng)一標準，結(jié)合各裝置實際情況，制定各裝置產(chǎn)品的 技術(shù)系數(shù)。 （ 4）待攤費用、預提費用的核算 ①待攤費用：是指本期已經(jīng)支出，但應 由本期和以后各期分別負擔的分攤期在一年以內(nèi)（包括一年）的各項費用，包括、預付保險費、一次性加入的催化劑等。 成本費用確認：有材料庫存的（包括原料、化工材料、消耗材料、維修材料、工程材料）要核算車間材料庫存，以班組實際領料確認當期的成本費用，每月 26日將出庫單和材料結(jié)存表報到核算中心確認。 ②輔助材料：指有助于產(chǎn)品形成的各種催化劑和化工材料等。權(quán)責發(fā)生制是根據(jù)權(quán)利、責任的發(fā)生或轉(zhuǎn)移確定收入、費用的歸屬期，而配比原則則是根據(jù)收入與費用的內(nèi)在聯(lián)系確定他們的歸屬期。也不能收益性支出列為資本性支出，而多計資產(chǎn)價值，少計當期成本費用。 開展“模擬法人獨立會計核算”工作，其目的是把跟蹤市場價格機制引入到滄煉的各個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)和各個基層單位，通過月度的內(nèi)部核算，使各個單位的生產(chǎn)經(jīng)營情況一目了然，促進各個單位緊緊圍繞責任利潤，成本控制加強各 項日常管理工作（包括安全管理、生產(chǎn)管理、工藝技術(shù)管理、質(zhì)量管理、設備管理、物資管理等），努力降低消耗，增收節(jié)支，提高各項經(jīng)濟技術(shù)指標。尤其是滄煉，在國內(nèi)煉油企業(yè)中規(guī)模較小，成本較高，一度陷入了生死存亡的邊緣，不降低成本，提高效益，企業(yè)就面臨關停并轉(zhuǎn)的危機。在生產(chǎn)過程中，生產(chǎn)一個產(chǎn)品要經(jīng)過多次作業(yè)，各作業(yè)、工序環(huán)環(huán)相扣，管道互通、物料互供、公用工程共享，一個作業(yè)或工序故障可能導致全車間乃至全廠停工。 3． 2煉油企業(yè)的生產(chǎn)特點 煉油企業(yè)不同于一般的制造業(yè)，有其獨特的特點 ，具體表現(xiàn)在： (1)高溫、高壓、易燃、易爆。 滄州煉油廠始建于 1971 年， 1975 年投產(chǎn)。作業(yè)成本計算通過設置多樣化的成本庫和采用多種成本動因，使得制造費用產(chǎn)品化，從而使成本的可歸屬性大大提高，因而所得到的產(chǎn)品成本能夠比較準確地反映產(chǎn)品所耗資源的真 實情況。 （ 7）產(chǎn)品成本的計算 生產(chǎn)產(chǎn)品的總成本即生產(chǎn)產(chǎn)品 所發(fā)生的直接成本與制造費用之和： 總成本 = 直接材料 +直接人工 +制造費用 2． 3 作業(yè)成本管理與傳統(tǒng)成本管理對比研究 ABC 法與其說是