【正文】 設(shè)提供有益的建議。 Ernst公司在1978年所進(jìn)行的一項調(diào)查顯示，早在1977年，美國企業(yè)披露環(huán)境會計信息的比例己占到樣本的10%，但到了90年代才出現(xiàn)了迅速發(fā)展的態(tài)勢。 美國主要污染控制和預(yù)防法法律名稱年份主要內(nèi)容河流港口法1899禁止船只和廠家在航線上及港口傾倒垃圾。固體廢物處理法1965涉及各州間如何分擔(dān)調(diào)查廢棄物處理及發(fā)展廢棄物管理計劃等方面的費(fèi)用問題。安全飲水法1974對飲用水按分類不同的汲水源分別設(shè)立不同的標(biāo)準(zhǔn)。清潔空氣法(CAA)5000美元/天傳票程序5年以下監(jiān)禁清潔水源法(CWA)5萬美元/天，三年監(jiān)禁，并處25萬美元罰金或?qū)χ卮笪：π袨樘幰?5年監(jiān)禁資源保護(hù)和恢復(fù)法5萬美元/天，25年監(jiān)禁，25萬美元(公司100萬美元)罰金，或?qū)χ卮笪：π袨樘幰?5年監(jiān)禁有害物控制法美國對環(huán)境進(jìn)行監(jiān)管的主要機(jī)構(gòu)是環(huán)境管理署(EPA)。截至2008年，已經(jīng)有21695家企業(yè)向此項目報告其環(huán)境信息。SEC發(fā)布的主要規(guī)范性文件包括：《財務(wù)信息披露內(nèi)容與格式條例》、《非財務(wù)信息披露內(nèi)容與格式條例》、《財務(wù)報告政策》、《會計專門公告》。幫助其克服在公司報告的環(huán)境問題監(jiān)管方面的信息滯后，有利于SEC對公司環(huán)境信息披露的監(jiān)管。1993年發(fā)布的第14號解釋公告(FIN14)《損失值的合理估計》進(jìn)一步規(guī)定了環(huán)境負(fù)債的計量方法。美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的這項標(biāo)準(zhǔn)為企業(yè)披露環(huán)境會計信息提供了質(zhì)量保證。1992年，CERES提出了企業(yè)環(huán)境原則，它要求所有簽字的企業(yè)，每個年度都必須按照規(guī)定格式編制CERES報告書，對不履行義務(wù)的企業(yè)進(jìn)行除名，以此約束加盟企業(yè)。總的來說，美國上市公司主要是在年報管理層討論與分析中披露環(huán)境信息和有毒物質(zhì)排放清單。日本是一個發(fā)達(dá)國家，也是一個亞洲國家。日本的環(huán)境省負(fù)責(zé)日本的環(huán)境監(jiān)管工作，并從2000年開始制定有關(guān)環(huán)境方面的指南與規(guī)則，在2007年6月公布了《環(huán)境會計指南2007年版》()。環(huán)境省《環(huán)境會計指南》環(huán)境省《環(huán)境會計指南第2版》，對環(huán)境報告書的制作目的和方法、報告內(nèi)容和對象，對環(huán)境會計信息披露的時間、對象、內(nèi)容等進(jìn)行了較為詳細(xì)的規(guī)定，尤其還提供了環(huán)境業(yè)績評價指標(biāo)體系，以此作為計算環(huán)境成本、評價企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的基本依據(jù)，從而提供了非常實(shí)用的參照標(biāo)準(zhǔn)，使格式漸趨規(guī)范化、統(tǒng)一化，具有很強(qiáng)的實(shí)踐操作指導(dǎo)性。環(huán)境省《環(huán)境成本分類指南2003版》，對環(huán)境成本的分類作了更為詳盡的列示。上、下游成本為控制企業(yè)主要經(jīng)營活動上游或下游產(chǎn)生的環(huán)境影響而發(fā)生的環(huán)境保護(hù)成本，包括購又有利丁環(huán)境的原材料及燃料等綠色采購成本，正確處理已使用商品的成本等。環(huán)境恢復(fù)成本治理企業(yè)活動造成的環(huán)境損害，恢復(fù)環(huán)境至原來狀態(tài)而發(fā)生的成本，包括應(yīng)對環(huán)境損害提取的準(zhǔn)備金或保險金，環(huán)境修復(fù)成本等。此次調(diào)查共收回有效調(diào)查問卷2819家(回收率43．5%)。企業(yè)可以從該網(wǎng)站下載，然后生成環(huán)境會計信息，便于對外公開，極大地降低了企業(yè)環(huán)境信息披露成本。2. 2. 2 環(huán)境會計發(fā)展本各行業(yè)協(xié)會為推進(jìn)企業(yè)環(huán)境管理與環(huán)境信息披露，落實(shí)環(huán)境省與經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)省的各項規(guī)則，根據(jù)本行業(yè)的特點(diǎn)制定了各自的環(huán)境會計實(shí)施方案()。另外，為解決環(huán)境會計的計量問題，日本企業(yè)在進(jìn)行會計信息披露時主要采用了物量效果和經(jīng)濟(jì)效果兩者相結(jié)合的方式。其中，推定效果主要指企業(yè)對環(huán)境的投入所取得的收入可能。相對而言，美國的一般環(huán)境信息公開法《信息自由法案》較強(qiáng)，日本約束性弱一些。4．環(huán)境會計信息披露方式主要是環(huán)境報告和財務(wù)報表。但是由于國外內(nèi)環(huán)境的差異，在學(xué)習(xí)借鑒這些成果時還應(yīng)具體問題具體分析，有目的、有針對性地吸收和借鑒國外理論研究和實(shí)踐經(jīng)驗。根據(jù)這一規(guī)定，從1989年開始，我國已經(jīng)先后制訂了以《環(huán)境保護(hù)法》為核心的，由環(huán)境污染防治法和自然資源保護(hù)法所組成的比較健全的法律體系。1999年中國證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第六號法律意見書的內(nèi)容與格式(修訂)》在“發(fā)行人的重大債權(quán)、債務(wù)關(guān)系”中規(guī)定，要說明發(fā)行人是否因環(huán)境保護(hù)、知識產(chǎn)權(quán)、產(chǎn)品質(zhì)量、勞動安全、人身權(quán)等原因產(chǎn)生侵權(quán)之債；“發(fā)行人的環(huán)境保護(hù)和產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)”規(guī)定，要說明發(fā)行人的生產(chǎn)經(jīng)營活動是否符合有關(guān)環(huán)境保護(hù)的要求，近三年來是否因違反環(huán)境保護(hù)方面的法律、法規(guī)麗被處罰。公告規(guī)定：超標(biāo)準(zhǔn)排放污染物或者超過污染物排放總量規(guī)定限額的污染嚴(yán)重企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公告要求，于2003年10月底以前公布2003年上半年的環(huán)境信息，2004年開始在每年3月31同以前公布上一年的環(huán)境信息，其他環(huán)境影響企業(yè)可自愿遵照執(zhí)行。涉及環(huán)境保護(hù)相關(guān)的重大事件，且可能對其股票及衍生品種交易價格產(chǎn)生較大影響的，應(yīng)當(dāng)自該事件發(fā)生之日起兩日內(nèi)公開，明確了臨時環(huán)境信息公告的時限。3. 1. 2 會計實(shí)務(wù)雖然我國企業(yè)從80年代中期開始按國家統(tǒng)計局和國家環(huán)保局的要求編制、報送關(guān)于企業(yè)環(huán)境基本情況的統(tǒng)計報表，但是這些信息僅僅為國家宏觀環(huán)境管理服務(wù)，國家之外的一般的信息使用者是得不到這些資料的。根據(jù)郭陽生對于2008年A股上市公司環(huán)境會計信息披露狀況的實(shí)證研究顯示：上市公司披露環(huán)境信息的共有453家，披露比例為33%；目前我國上市公司主要采用補(bǔ)充報告模式，即以存在于董事會報告(94家)和報表附注(414家)中的形式對外披露；同時對于企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的重大的與環(huán)境相關(guān)的事項，企業(yè)會在重要事項(12家)中加以反映；只有寶鋼股份編制了獨(dú)立的環(huán)境報告；另外，中國石化在年報中設(shè)置了獨(dú)立部分(健康、安全、環(huán)境)披露其環(huán)境信息情況。但是，我們也應(yīng)該看到，我國現(xiàn)行用于指導(dǎo)企業(yè)會計和報告實(shí)務(wù)的法規(guī)主要是由財政部和中國證監(jiān)會制定的，這些法規(guī)、制度和相應(yīng)的企業(yè)會計與報告實(shí)務(wù)對于環(huán)境問題基本上沒有涉及。根據(jù)2003年的一項研究結(jié)果來看，我國進(jìn)行環(huán)境會計信息披露的企業(yè)比例偏低，根據(jù)其對我國上市公司的調(diào)查，總體上我國上市公司進(jìn)行環(huán)境會計信息披露的企業(yè)比例為36．99%，重污染行業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露比例為61．60%，非重污染行業(yè)披露比例為18．48%，第三產(chǎn)業(yè)幾乎不進(jìn)行披露。比如2007年中國石化的健康、安全、環(huán)境報告具體內(nèi)容包括：安全生產(chǎn)總體平穩(wěn)，環(huán)境治理水平持續(xù)提高；深化HSE管理體系運(yùn)行；開展安全、環(huán)保風(fēng)險評價等[25]。同時，傳統(tǒng)會計報表比較重視表內(nèi)披露，而忽視表外披露。4 國際環(huán)境會計對我國的啟示縱觀發(fā)達(dá)國家的發(fā)展史，我們會發(fā)現(xiàn)很多為了眼前的利益不惜以犧牲環(huán)境資源為代價，最終造成嚴(yán)重后果的例子。 政府的角度4. 1. 1 進(jìn)一步健全環(huán)境立法工作我國和日本人呢對環(huán)境會計研究的起步差不多都是在上世紀(jì)90年代，但日本政府目前已頒布各種環(huán)境法律法規(guī)達(dá)700余種，僅《環(huán)境會計指南》就在頒布后的4年內(nèi)反復(fù)修改補(bǔ)充了3次，可見其對環(huán)境會計之重視，也正是因此，日本的環(huán)境會計理論和實(shí)務(wù)迅速發(fā)展，成為目前各個國家學(xué)習(xí)的榜樣，同樣美國在環(huán)境會計方面也有大量的立法。即使有的企業(yè)披露了部分內(nèi)容，也是零散的、不系統(tǒng)的，沒有相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)去衡量其信息質(zhì)量，缺乏可靠性，不能取信于社會公眾。我國已經(jīng)推行了排污收費(fèi)制、補(bǔ)貼、管制政策、清潔生產(chǎn)戰(zhàn)略等政策，試行了排污權(quán)交易機(jī)制、生態(tài)環(huán)境補(bǔ)償機(jī)制。由于公司面臨著來自于政府、選民、消費(fèi)者、員工、投資分析者和環(huán)境組織等各個方面的壓力，尤其是從政府實(shí)施嚴(yán)厲的環(huán)保法規(guī)以來，利益相關(guān)者對公司環(huán)境業(yè)績信息提出了越來越高的要求，公司迫切需要通過發(fā)布環(huán)境報告來改善自身的社會形象，并確立在行業(yè)中的競爭優(yōu)勢[28]。但強(qiáng)制性環(huán)境會計信息披露可能只涉及到一些通用的環(huán)境收支內(nèi)容，很難顧及到所有行業(yè)環(huán)境收支方面的特殊性。同時，社會公眾要求企業(yè)環(huán)境會計信息披露要具有合法性、公允性和一貫性。我國可從目前企業(yè)在環(huán)境中披露的信息范疇來確定審計機(jī)構(gòu)的組織形式。由于環(huán)境會計方法體系的多元化，核算對象的復(fù)雜化，缺少科學(xué)的定量分析方法以及切實(shí)可行的指標(biāo)衡量體系，使得需要用貨幣計量和披露的環(huán)境會計信息缺乏可操作性，環(huán)境會計缺乏與實(shí)務(wù)相結(jié)合的理論支點(diǎn)。正是出于這些信息使用者的需求，才產(chǎn)生了企業(yè)的環(huán)境會計信息披露，并隨著整個社會環(huán)境意識的提高，企業(yè)披露的環(huán)境會計信息越來越完善，披露的企業(yè)也越來越多。鑒于我國目前社會公眾的整體環(huán)境意識還比較薄弱，并且對獨(dú)立的環(huán)境會計報告書尚未制定出統(tǒng)一的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)施和操作起來有一定難度，因此可以采取在保留原有信息量的情況下，逐步增加更多的環(huán)境信息，以及企業(yè)的環(huán)境方針、環(huán)境業(yè)績評價與指標(biāo)、環(huán)境審計報告等方面的內(nèi)容；就其披露形式而言，對于環(huán)境問題并不突出的行業(yè)，可以暫時利用現(xiàn)有的會計報告予以披露，在現(xiàn)有的會計核算中增加與環(huán)境信息有關(guān)的會計科目，如在資產(chǎn)負(fù)債表中增設(shè)“環(huán)境資產(chǎn)”、 “環(huán)境負(fù)債”項目，利潤表中增設(shè)“環(huán)境收入”、“環(huán)境費(fèi)用”項目，在現(xiàn)金流量表中增設(shè)“環(huán)境活動引起的現(xiàn)金流入和流出”項目等。觀察日本企業(yè)的發(fā)展，它們積極發(fā)展環(huán)境會計信息披露的最初目的是希望自己的產(chǎn)品更順利的進(jìn)入歐美市場。因此，我國企業(yè)不能只把眼睛放在企業(yè)環(huán)境會計發(fā)展初期高投入、高成本給企業(yè)帶來的負(fù)擔(dān)上，而是應(yīng)該看到完善的環(huán)境會計發(fā)展能為企業(yè)帶來更多的機(jī)會和效益。而在我國，政府尚未對環(huán)境信息公開進(jìn)行專門立法與管理，大多數(shù)企業(yè)沒有認(rèn)識到環(huán)境會計信息披露的重要性，理論界對環(huán)境會計及其信息披露問題的研究還處于初步探討階段。