【正文】 中，履行義務所需流出的經(jīng)濟利益帶有不確定性，尤其是與推定義務相關的經(jīng)濟利益通常需要依賴于大量的估計。對于與推定義務有關的經(jīng)濟利益流出金額，企業(yè)應當根據(jù)履行相關義務所需支出的最佳估計數(shù)進行估計，并綜合考慮有關貨幣時間價值、風險等因素的影響。(二) 所有者權益的來源構成所有者權益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等，通常由股本(或?qū)嵤召Y本)、資本公積(含股本溢價或資本溢價、其他資本公積)、盈余公積和未分配利潤等構成。損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的流出。例如，企業(yè)接受投資者投入的資產(chǎn)，在該資產(chǎn)符合資產(chǎn)確認條件時，就相應地符合了所有者權益的確認條件；當該資產(chǎn)的價值能夠可靠計量時，所有者權益的金額也就可以確定。明確界定日常活動是為了將收入與利得相區(qū)分，因為企業(yè)非日?；顒铀纬傻慕?jīng)濟利益的流入不能確認為收入，而應當計入利得。3. 收入會導致所有者權益的增加與收入相關的經(jīng)濟利益的流入應當會導致所有者權益的增加，不會導致所有者權益增加的經(jīng)濟利益的流入不符合收入的定義，不應確認為收入。一般而言，收入只有在經(jīng)濟利益很可能流入從而導致企業(yè)資產(chǎn)增加或者負債減少，且經(jīng)濟利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認。日常活動所產(chǎn)生的費用通常包括銷售成本(營業(yè)成本)、職工薪酬、折舊費、無形資產(chǎn)攤銷等。3. 費用會導致所有者權益的減少與費用相關的經(jīng)濟利益的流出應當會導致所有者權益的減少，不會導致所有者權益減少的經(jīng)濟利益的流出不符合費用的定義，不應確認為費用。通常情況下，如果企業(yè)實現(xiàn)了利潤，表明企業(yè)的所有者權益將增加；反之，如果企業(yè)發(fā)生虧損(即利潤為負數(shù))，表明企業(yè)的所有者權益將減少。直接計入當期利潤的利得和損失，是指應當計入當期損益、最終會引起所有者權益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。七、會計要素計量屬性會計計量是為了將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表而確定其金額的過程。在歷史成本計量下，資產(chǎn)按照其購置時支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量。負債按照現(xiàn)在償付該項債務所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。在現(xiàn)值計量下，資產(chǎn)按照預計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計量。本章主要參考法規(guī)索引《企業(yè)會計準則——基本準則》(2006年2月15日財政部發(fā)布，自2007年1月1日起施行)第二章 存 貨第一節(jié) 存貨的確認和初始計量一、存貨的概念與確認條件存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。通常情況下，取得存貨的所有權是與存貨相關的經(jīng)濟利益很可能流入本企業(yè)的一個重要標志。(二) 該存貨的成本能夠可靠地計量作為企業(yè)資產(chǎn)的組成部分，要確認存貨，企業(yè)必須能夠?qū)ζ涑杀具M行可靠地計量。又如，企業(yè)預計發(fā)生的制造費用，由于并未實際發(fā)生，不能可靠地確定其成本，因此不能計入產(chǎn)品成本。原材料、商品、低值易耗品等通過購買而取得的存貨的初始成本由采購成本構成；產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品、委托加工物資等通過進一步加工而取得的存貨的初始成本由采購成本、加工成本以及使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構成。2. 相關稅費，是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨所發(fā)生的消費稅、資源稅和不能從增值稅銷項稅額中抵扣的進項稅額等。但是，對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的損耗應作為存貨的“其他可歸屬于存貨采購成本的費用”計入采購成本外，應區(qū)別不同情況進行會計處理：(1) 應從供貨單位、外部運輸機構等收回的物資短缺或其他賠款，沖減物資的采購成本；(2) 因遭受意外災害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，應暫作為待處理財產(chǎn)損溢進行核算，在查明原因后再作處理。企業(yè)外購的原材料，由于結(jié)算方式和采購地點的不同，材料入庫和貨款的支付在時間上不一定完全同步，相應的賬務處理也有所不同。其在會計處理上主要包括撥付加工物資、支付加工費用和稅金、收回加工物資和剩余物資等幾個環(huán)節(jié)。甲企業(yè)按實際成本核算原材料，有關賬務處理如下：(1) 發(fā)出委托加工材料 借：委托加工物資——乙企業(yè) 20 000 貸：原材料 20 000(2) 支付加工費和稅金消費稅組成計稅價格 = (20 000＋7 000)247。通常采用的方法有：生產(chǎn)工人工時比例法、生產(chǎn)工人工資比例法、機器工時比例法和按年度計劃分配法等，還可以按照耗用原材料的數(shù)量或成本、直接成本及產(chǎn)品產(chǎn)量分配制造費用。甲公司取得的增值稅專用發(fā)票上注明的不含稅價款為5 000 000元，增值稅稅額為850 000元。A在甲公司享有的實收資本金額 = 10 000 00035% = 3 500 000(元)A在甲公司投資的實收資本溢價 = 5 000 000＋850 000－3 500 000 = 2 350 000(元)甲公司的賬務處理如下：借：原材料 5 000 000 應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 850 000 貸：實收資本——A 3 500 000 資本公積——資本溢價 2 350 0002. 通過非貨幣資產(chǎn)交換和債務重組等取得的存貨的成本，分別參照本書第七章、第十二章的相關內(nèi)容。其中，可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額；存貨成本，是指期末存貨的實際成本。企業(yè)預計的銷售存貨現(xiàn)金流量，扣除這些抵減項目后，才能確定存貨的可變現(xiàn)凈值。(二) 可變現(xiàn)凈值的確定1. 企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值時應考慮的因素企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。(2) 持有存貨的目的。一般地，企業(yè)持有存貨的目的，一是持有以備出售，如商品、產(chǎn)成品，其中又分為有合同約定的存貨和沒有合同約定的存貨；二是將在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用，如材料等。2. 不同情況下存貨可變現(xiàn)凈值的確定(1) 產(chǎn)成品、商品等直接用于出售的商品存貨，沒有銷售合同約定的，其可變現(xiàn)凈值應當為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，產(chǎn)成品或商品的一般銷售價格(即市場銷售價格)減去估計的銷售費用和相關稅費等后的金額。本例中，由于甲公司沒有就A型機器簽訂銷售合同，因此，在這種情況下，計算確定A型機器的可變現(xiàn)凈值應以其一般銷售價格總額2 400 000元(200 00012)作為計量基礎。為減少不必要的損失，甲公司決定將原材料中專門用于生產(chǎn)B型機器的外購原材料——鋼材全部出售，20x9年12月31日其賬面價值(成本)為900 000元，數(shù)量為10噸。(3) 需要經(jīng)過加工的材料存貨，如原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等，由于持有該材料的目的是用于生產(chǎn)產(chǎn)成品，而不是出售，該材料存貨的價值將體現(xiàn)在用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品上。但是由于用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品——B型機器的可變現(xiàn)凈值高于其成本，即用該原材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)品此時并沒有發(fā)生價值減損。【例26】 20x9年12月31日，甲公司庫存原材料——鋼材的賬面價值為600 000元，可用于生產(chǎn)1臺C型機器，相對應的市場銷售價格為550 000元，假設不發(fā)生其他購買費用。C型機器的可變現(xiàn)凈值1 300 000元小于其成本1 400 000元，即鋼材價格的下降和C型機器銷售價格的下降表明C型機器的可變現(xiàn)凈值低于其成本，因此該批鋼材應當按可變現(xiàn)凈值計量。企業(yè)與購買方簽訂了銷售合同(或勞務合同，下同)，并且銷售合同訂購的數(shù)量大于或等于企業(yè)持有的存貨數(shù)量，在這種情況下，與該項銷售合同直接相關的存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以合同價格為計量基礎。20x8年12月31日，A型機器的市場銷售價格為190 000元/臺。至20x8年12月31日，甲公司尚未生產(chǎn)該批B型機器，但持有專門用于生產(chǎn)該批10臺B型機器的庫存原材料——鋼材，其賬面價值為900 000元，市場銷售價格總額為700 000元。超出合同部分的存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以一般銷售價格為基礎計算。本例中，甲公司該批C型機器的銷售價格已在雙方簽訂的銷售合同中約定，但是其庫存數(shù)量大于銷售合同約定的數(shù)量。即資產(chǎn)負債表日，企業(yè)將每個存貨項目的成本與其可變現(xiàn)凈值逐一進行比較，按較低者計量存貨。與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備；存貨具有相同或類似最終用途或目的，并在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售，意味著存貨所處的經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境、市場環(huán)境等相同，具有相同的風險和報酬，因此可以對其進行合并計提存貨跌價準備。對于B存貨，其成本210 000元低于其可變現(xiàn)凈值250 000元，不需計提存貨跌價準備。假定該庫存自制半成品未計提存貨跌價準備，且不考慮其他因素的影響。在核算存貨跌價準備的轉(zhuǎn)回時，轉(zhuǎn)回的存貨跌價準備與計提該準備的存貨項目或類別應當存在直接對應關系。A存貨減記的金額應當在原已計提的存貨跌價準備金額5 000元內(nèi)予以恢復。對于因債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換轉(zhuǎn)出的存貨，也應同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價準備。甲公司的相關賬務處理如下：借：應收賬款 35 100 貸：主營業(yè)務收入——A機器 30 000 應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 5 100借：主營業(yè)務成本——A機器 19 000 存貨跌價準備——A機器 6 000 貸：庫存商品——A機器 25 000本章主要參考法規(guī)索引1. 《企業(yè)會計準則第1號——存貨》(2006年2月15日財政部發(fā)布，自2007年1月1日起施行)2. 《企業(yè)會計準則——應用指南(2006)》(2006年10月30日財政部發(fā)布，自2007年1月1日起施行)第三章 固 定 資 產(chǎn)第一節(jié) 固定資產(chǎn)的確認和初始計量一、固定資產(chǎn)的確認(一) 固定資產(chǎn)的含義固定資產(chǎn)是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：(1) 為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；(2) 使用壽命超過一個會計年度。該特征使固定資產(chǎn)明顯區(qū)別于流動資產(chǎn)。最后，固定資產(chǎn)必須是有形資產(chǎn)。本書不涉及生物資產(chǎn)的相關內(nèi)容。通常情況下，取得固定資產(chǎn)所有權是判斷與固定資產(chǎn)所有權有關的風險和報酬是否轉(zhuǎn)移到企業(yè)的一個重要標志。例如，融資租賃方式下租入的固定資產(chǎn)，企業(yè)(承租人)雖然不擁有該項固定資產(chǎn)的所有權，但企業(yè)能夠控制與該固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益流入企業(yè)，與該固定資產(chǎn)所有權相關的風險和報酬實質(zhì)上已轉(zhuǎn)移到了企業(yè)，因此，符合固定資產(chǎn)確認的第一個條件。如果企業(yè)能夠合理地估計出固定資產(chǎn)的成本，則視同固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。例如，飛機的引擎，如果其與飛機機身具有不同的使用壽命，適用不同折舊率和折舊方法，則企業(yè)應當將其單獨確認為一項固定資產(chǎn)。因此，此處的“相關稅費”中不包括允許抵扣的增值稅進項稅額。外購固定資產(chǎn)是否達到預定可使用狀態(tài)，需要根據(jù)具體情況進行分析判斷。此時，應當按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。甲公司為該批設備共支付價款5 000 000元，增值稅進項稅額850 000元，保險費17 000元，裝卸費3 000元，全部以銀行轉(zhuǎn)賬支付；假定A、B和C設備分別滿足固定資產(chǎn)確認條件，公允價值分別為1 560 000元、2 340 000元和1 300 000元。(1 560 000＋2 340 000＋1 300 000)100% = 25%(3) 確定A、B和C設備各自的成本A設備的成本 = 5 020 00030% = 1 506 000(元)B設備的成本 = 5 020 00045% = 2 259 000(元)C設備的成本 = 5 020 00025% = 1 255 000(元)(4) 會計分錄借：固定資產(chǎn)——A 1 506 000 ——B 2 259 000 ——C 1 255 000 貸：銀行存款 5 870 000有時，企業(yè)購買固定資產(chǎn)的價款可能會延期支付，如采用分期付款方式購買固定資產(chǎn)。企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)包括自營建造和出包建造兩種方式。盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去殘料價值以及保險公司、過失人等賠款后的差額，計入當期損益。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。20x9年7月8日，經(jīng)有關部門批準，該企業(yè)購入一批需要安裝的用于改造和完善礦井運輸?shù)陌踩雷o設備，價款為2 000 000元，增值稅進項稅額為340 000元，安裝過程中支付人工費300 000元，7月28日安裝完