【正文】 的相關(guān)規(guī)定，填補了原13號令的空白 二、企業(yè)以前年度未扣除資產(chǎn)損失企業(yè)所得稅如何處理國稅發(fā)【2009】88號第三條只對因各類原因?qū)е沦Y產(chǎn)損失未能在發(fā)生當年準確計算并按期扣除的，可追補確認在損失發(fā)生的年度稅前扣除。企業(yè)因以前年度資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳納的企業(yè)所得稅稅款，可在審批確認年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中予以抵繳，抵繳不足的，可以在以后年度遞延抵繳。 2008年1月1日前按照原企業(yè)所得稅法規(guī)定計提的各類準備金，2008年1月1日以后，未經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局核準，企業(yè)以后年度實際發(fā)生的相應(yīng)損失，應(yīng)先沖減各項準備金余額。因此，如果企業(yè)計提了職工的工資，當年沒有實際發(fā)放，不得在企業(yè)所得稅稅前扣除，但可以在以后實際發(fā)放年度申報扣除。一時，天下紛紛，天下擾擾，不滿怨憤之聲不絕于耳，有的稅務(wù)部門不得不通融之，將三八條文從非金融企業(yè)向“非金融企業(yè)”借款理解為非金融企業(yè)向非“金融企業(yè)”借款！但是群眾的力量是無窮的，在強大的輿情壓力下，國稅函[2009]777號文出臺了！，應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四十六條及財稅[2008]121號規(guī)定的條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。 （1）企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為； （2）企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。因此，承租方應(yīng)當憑租賃合同、水電分割單及出租方開具的發(fā)票等充分適當?shù)淖C據(jù)進行扣除。固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。企業(yè)按照國家統(tǒng)一會計制度計算的2008年的會計利潤總額80萬元。A公司以建筑勞務(wù)方式的公益性捐贈雖然按照有關(guān)會計制度規(guī)定可不做收入處理，只在“營業(yè)外支出”中列支，但是按照稅法規(guī)定必須視同提供勞務(wù)依公允價值確定其收入，計算應(yīng)納稅所得額。按照規(guī)定，（8012%），企業(yè)實際捐贈數(shù)額15萬元，（15－），應(yīng)作納稅調(diào)增，并入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。 （一）關(guān)于“企業(yè)投資者投資未到位”的幾種情形第一種，投資者未按規(guī)定期限繳納出資未按期繳納出資不僅包括違反公司法中分期出資應(yīng)在兩年內(nèi)繳足的強制性規(guī)定（投資公司為五年），而且，如果公司章程中規(guī)定的出資期限短于法定兩年，也應(yīng)包括未按章程規(guī)定期限繳足出資的情形。如果股東未按公司章程約定數(shù)額繳納出資，則應(yīng)依據(jù)312號文中的規(guī)定，計算其投資未到位部分不得稅前扣除的利息數(shù)額。2008年3月1日該公司從B公司拆借款180萬元（其中100萬元為固定資產(chǎn)借款），利率9%（商業(yè)貸款利率為7%），貸款期限一年。1210＝（萬元）2008年1月1日～6月30日不得扣除的利息為[（180－100）7%247。80＝（萬元）＋＋＋＝（萬元）十二、發(fā)票扣除問題（一）未取得發(fā)票的憑證如何處理國稅發(fā)[2008]80號《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》第八條第二款規(guī)定：在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務(wù)報銷。（二）境外發(fā)票能否扣除根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十四條的規(guī)定，境外發(fā)票可以作為稅前扣除的合法有效的憑證，但稅務(wù)機關(guān)在納稅審查時有疑義的，可以要求企業(yè)提供境外公證機構(gòu)的證明或境外注冊會計師的證明，不能提供證明的，不得扣除。國稅發(fā)[2009]31號文規(guī)定了三項可以預(yù)提（應(yīng)付）的費用, （一）出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過合同總金額的10％。物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項基金。所以財稅[2009]27號規(guī)定，企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，分別在不超過職工工資總額5%標準內(nèi)的部分，在計算應(yīng)納稅所得額時準予扣除；超過的部分，不予扣除。即企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，%的部分準予扣除。案例：某企業(yè)2009年度取得應(yīng)稅項目收入800萬元，取得符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入200萬元；應(yīng)稅項目發(fā)生成本、銷售稅金及附加600萬元；與技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的成本、稅費為10萬元；管理費用50萬元銷，銷售費用30萬元，財務(wù)費用20萬元。不征稅收入針對的主要是財政撥款、行政事業(yè)性收費和政府基金，以及由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準的財政性資金?！钡囊?guī)定，購入固定資產(chǎn)的企業(yè)支付了相應(yīng)的費用并取得了發(fā)票，已作為固定資產(chǎn)入賬，對于購買企業(yè)其支出未獲得補償。請問固定資產(chǎn)可以在達到預(yù)定可使用狀態(tài)的次月開始計提折舊嗎？ 根據(jù)《實施條例》規(guī)定：自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)；企業(yè)應(yīng)當自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊。（三）如何選用縮短折舊年限或者加速折舊方法方法一：企業(yè)過去沒有使用過與該項固定資產(chǎn)功能相同或類似的固定資產(chǎn)，但有充分的證據(jù)證明該固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限短于《實施條例》規(guī)定的計算折舊最低年限的，可根據(jù)該固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和國稅發(fā)[2009]81號的規(guī)定，對該固定資產(chǎn)采取縮短折舊年限或者加速折舊的方法。加速折舊方法一經(jīng)確定，一般不得變更。對于大修理支出，稅法規(guī)定了兩條必須同時具備的限制條件，符合條件的資本化處理，不符合條件的費用化處理。 （四）會計資本化，稅法費用化處理部分大修理支出，會計判斷構(gòu)成固定資產(chǎn)確認條件予以資本化，但是稅法判斷不符合兩個限制條件，只能費用化處理。 2009年8月，固定資產(chǎn)賬面價值為：3000500=2500萬元，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴建時的會計處理為： 借：在建工程　2500 　　累計折舊　500 　　貸：固定資產(chǎn)　30002009年10月更新改造完成，達到預(yù)定可使用狀態(tài)，會計處理為： 借：在建工程　1000 　　貸：銀行存款　1000 借：固定資產(chǎn)　3500 　　貸：在建工程　3500 2009年11月、12月固定資產(chǎn)更新改造完成，滿足會計的資本化條件，應(yīng)增加固定資產(chǎn)成本并按重新確定的使用壽命計提折舊。30247。當年企業(yè)所得稅納稅調(diào)整增加費用1000萬元，納稅調(diào)整增加折舊費用3000247?！秾嵤l例》第五十八條規(guī)定，改建的固定資產(chǎn)，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎(chǔ)。應(yīng)當適用《實施條例》第五十八條的納稅處理，在企業(yè)所得稅處理中不需要做出納稅調(diào)整。 前款說的就是股東層面，即在公司清算完成后，公司的企業(yè)股東如何確認其投資轉(zhuǎn)讓所得或損失，從而股東層面就該項投資行為進行的企業(yè)所得稅清算。企業(yè)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力遭受損失，無法經(jīng)營下去，應(yīng)進行清算；企業(yè)因違法經(jīng)營，造成環(huán)境污染或危害社會公眾利益，被停業(yè)、撤銷，應(yīng)當進行清算。比如企業(yè)由有限責任公司變更為股份有限公司，這種法律形式的變更由于需要注銷原工商登記重新辦理工商登記，必須進行原稅務(wù)登記注銷。企業(yè)的清算期也應(yīng)作為一個獨立的納稅年度。 舉例：下面是一個企業(yè)停止生產(chǎn)經(jīng)營之日的資產(chǎn)負債表：（單位：萬元） 資產(chǎn)的賬面價值資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值（交易價格）現(xiàn)金 100 100 100 應(yīng)收賬款 200 200 180 存貨 310 400 380 固定資產(chǎn)： 房產(chǎn) 2000 2200 3500 機器設(shè)備 1900 2100 1400 無形資產(chǎn)（專利） 70 80 90 待攤費用 10 （預(yù)付租金尚未攤銷額） 10 0 合計： 4590 5090 5650 負債賬面價值 負債計稅基礎(chǔ)最終清償額 應(yīng)付賬款：2000 2000 1800 應(yīng)交稅金：900（以前年度欠稅） 900 900 應(yīng)付工資：300 300 300 短期借款：1500 1500 1400 預(yù)提費用：300 （預(yù)提短期借款利息） 300 0 預(yù)計負債：10 （售后服務(wù)費） 0 10 合計：5010 5000 4410 企業(yè)的清算期內(nèi)支付清算費用100，支付職工安置費、法定補償金150。 清算所得＝5650－5090－100－150－20＋（5000－4410）－300＝580（萬元） 清算所得稅＝58025%＝145（萬元） （四）股東層面的企業(yè)所得稅清算企業(yè)的全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值或交易價格減除清算費用，職工的工資、社會保險費用和法定補償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)后的余額為可以向企業(yè)所有者分配的剩余財產(chǎn)。 由于該企業(yè)未分配利潤和盈余公積合計數(shù)為負數(shù)。 如果該企業(yè)股東分配取得的財產(chǎn)不是現(xiàn)金，而是其他非貨幣性資產(chǎn)的，這些非貨幣性資產(chǎn)的入賬價值按可變現(xiàn)價值或?qū)嶋H交易價格確定計稅基礎(chǔ)。例如金陵房地產(chǎn)開發(fā)有限公司更名為海運房屋開發(fā)有限公司；某公司將住所地由武漢市遷移至上海市；原有限責任公司變更為股份有限公司，或者原有限責任公司變更為個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等均屬此類重組。收購企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。例如：A公司與B公司達成協(xié)議，A公司購買B公司經(jīng)營性資產(chǎn)，該經(jīng)營性資產(chǎn)的公允價值為1000萬元，A公司支付的對價為本公司10%股權(quán)、100萬元銀行存款以及承擔B公司200萬元債務(wù)。 （二）一般資產(chǎn)重組的稅務(wù)處理l 企業(yè)債務(wù)重組 對于企業(yè)債務(wù)重組的一般稅務(wù)處理，可分為以下兩種情況：以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的 l 股權(quán)收購和資產(chǎn)收購重組 根據(jù)59號文第四條（三）中規(guī)定，股權(quán)收購和資產(chǎn)收購均按以下規(guī)定處理： 　　被收購方應(yīng)確認股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。②B公司（轉(zhuǎn)讓方/被收購方）的稅務(wù)處理B公司應(yīng)確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得：500—450=50萬元 l 企業(yè)合并 企業(yè)合并，根據(jù)59號文第四條（四）中規(guī)定，當事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)。假定S公司在2008年6月30日資產(chǎn)賬面價值2500萬元，公允價值3000萬元，負債賬面價值1500萬元，公允價值2000萬元，則P公司應(yīng)按資產(chǎn)公允價值3000萬元和負債公允價值2000萬元確定其計稅基礎(chǔ)。 被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。 l 資產(chǎn)收購 資產(chǎn)收購享受特殊性稅收處理的比例要求為： 　?、偈召徠髽I(yè)/受讓企業(yè)購買的股權(quán)/資產(chǎn)不低于被收購企業(yè)/轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部股權(quán)/全部資產(chǎn)的75%； 　?、谑召徠髽I(yè)/受讓企業(yè)在該股權(quán)/資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。 根據(jù)59號文第六條（六）中規(guī)定，非股權(quán)支付額仍應(yīng)在交易當期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。1175＝%＞75% ②乙公司支付的股權(quán)支付額不低于交易總額的85% 　　 1000247。1080＝（萬元）（2）乙公司取得固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為6801000247。②被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼。 案例：A公司于2008年1月1日將其全部資產(chǎn)和負債轉(zhuǎn)讓給B公司，合并后A公司解散。 （四）稅收優(yōu)惠承續(xù)吸收合并在企業(yè)吸收合并中，合并后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠，其優(yōu)惠金額按存續(xù)企業(yè)合并前一年的應(yīng)納稅所得額（虧損計為零）計算。50 / 5