【正文】 移交階段因投資人并未將該項(xiàng)目及其附屬設(shè)施確認(rèn)為固定資產(chǎn)等 ,相關(guān)特許權(quán)已作為無(wú)形資產(chǎn)在特許期內(nèi)攤銷完畢 ,日常維護(hù)也已經(jīng)確保該項(xiàng)目及其附屬設(shè)施處于良好的技術(shù)狀態(tài)中 ,故無(wú)需為移交進(jìn)行特別的會(huì)計(jì)處理。 確認(rèn)為金融資產(chǎn)的部分： 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款（ 金融資產(chǎn)相關(guān)科目） 貸：其他非流動(dòng)資產(chǎn) （四）城市污水處理廠 BOT模式下的會(huì)計(jì)核算 運(yùn)營(yíng)階段的會(huì)計(jì)核算 污水處理屬于特許經(jīng)營(yíng) ,其財(cái)務(wù)核算實(shí)質(zhì)是對(duì)城市污水進(jìn)行的受托加工業(yè)務(wù)核算 ,污水處理廠按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度要求建立賬務(wù)體系 ,BOT協(xié)議約定污水處理費(fèi)收入納入財(cái)政行政事業(yè)預(yù)算由財(cái)政委托自來(lái)水公司征收再按污水處理廠實(shí)際污水處理量撥入企業(yè) 。 項(xiàng)目公司自行提供實(shí)際建造服務(wù)，支付工程成本費(fèi)用、年末確認(rèn)建造工程服務(wù)收入等， 項(xiàng)目公司每一期的會(huì)計(jì)處理如下： 登記每一期實(shí)際發(fā)生的合同成本： 借：工程施工 合同成本 貸：原材料（銀行存款、應(yīng)付工資等） （四）城市污水處理廠 BOT模式下的會(huì)計(jì)核算 建設(shè)期投入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算 （ 2）項(xiàng)目公司用自有資金及銀行貸款建設(shè) BOT項(xiàng)目。 由于高速公路車流量較大，為使高速公路在移交時(shí)保持正常使用狀態(tài)， 預(yù)計(jì)發(fā)生的大修等費(fèi)用，應(yīng)按現(xiàn)值計(jì)算預(yù)計(jì)負(fù)債。 （三）高速公路 BOT方式的會(huì)計(jì)核算 高速公路收費(fèi)權(quán)作為無(wú)形資產(chǎn)核算 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 2號(hào) 》 解釋中規(guī)定 “ BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項(xiàng)目公司的固定資產(chǎn) ” ， 只能作為 金融 資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。 BOT項(xiàng)目特許經(jīng)營(yíng)期滿時(shí)，項(xiàng)目公司向合同授予方移交的并不是項(xiàng)目公司的全部資產(chǎn)， 僅僅是特許經(jīng)營(yíng)合同所約定的項(xiàng)目設(shè)施，其已在特許經(jīng)營(yíng)期攤銷完畢，賬面凈值為零。 但是處于謹(jǐn)慎的原則，項(xiàng)目公司最后對(duì)特許經(jīng)營(yíng)期內(nèi)發(fā)生的資產(chǎn)更新支出進(jìn)行預(yù)測(cè)，在 “ 預(yù)計(jì)負(fù)責(zé) ” 科目中反映。 第二類設(shè)備的增減，對(duì)原有設(shè)備更新、維修，或增加設(shè)備以維持該項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)的支出涉及到該項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值，最終要無(wú)償移交，并且經(jīng)營(yíng)公司關(guān)注的是投資的收回，所以這些支出只能在剩余的特許經(jīng)營(yíng)期內(nèi)攤銷。 BOT項(xiàng)目在運(yùn)營(yíng)期可能會(huì)增減一些設(shè)備，主要包括兩類：一類是不屬于 BOT項(xiàng)目設(shè)備或其附屬設(shè)備，而屬于與營(yíng)運(yùn)有關(guān)的設(shè)備， 即不屬于移交范圍設(shè)施； 另一類是屬于 BOT項(xiàng)目設(shè)備或其附屬設(shè)備， 即屬于移交范圍設(shè)施。 （ 3）特許經(jīng)營(yíng)期內(nèi)發(fā)生的資產(chǎn)更新支出的處理。 (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 運(yùn)營(yíng)期間的會(huì)計(jì)處理。 ②無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法。主要會(huì)計(jì)問(wèn)題有以下幾個(gè)： ①無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限。 （ 1）作為金融資產(chǎn)核算的情況。 (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 運(yùn)營(yíng)期間的會(huì)計(jì)處理。 （ 1）作為金融資產(chǎn)核算的情況。 確認(rèn)為金融資產(chǎn)的部分： 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款（ 金融資產(chǎn)相關(guān)科目） 貸：其他非流動(dòng)資產(chǎn) 確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的部分： 借：無(wú)形資產(chǎn) —— 經(jīng)營(yíng)特許權(quán) 貸：其他非流動(dòng)資產(chǎn) (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 建設(shè)期間的會(huì)計(jì)處理 （ 2）項(xiàng)目公司用自有資金及銀行貸款建設(shè) BOT項(xiàng)目。 項(xiàng)目公司自行提供實(shí)際建造服務(wù)，支付工程成本費(fèi)用、年末確認(rèn)建造工程服務(wù)收入等， 項(xiàng)目公司每一期的會(huì)計(jì)處理如下： 登記每一期實(shí)際發(fā)生的合同成本： 借：工程施工 合同成本 貸：原材料（銀行存款、應(yīng)付工資等） (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 建設(shè)期間的會(huì)計(jì)處理 （ 2）項(xiàng)目公司用自有資金及銀行貸款建設(shè) BOT項(xiàng)目。 (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 BOT項(xiàng)目在建設(shè)期間的工程價(jià)款的結(jié)算，可以先不區(qū)分為金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)， 統(tǒng)一在 “ 其他非流動(dòng)資產(chǎn) ”科目中歸集， 待完工后，對(duì)照 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 2號(hào) 》 規(guī)定的條件，區(qū)分其中的金融資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)成分， 分別轉(zhuǎn)入金融資產(chǎn)相關(guān)科目和 “ 無(wú)形資產(chǎn) ” 科目。 (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 2號(hào) 》 雖然明確規(guī)定所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項(xiàng)目公司的固定資產(chǎn)，但是在建設(shè)期間通過(guò)什么科目核算沒(méi)有明確，只說(shuō)明了在不同情況下確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。 (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 （ 4）按照特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同規(guī)定， 項(xiàng)目公司應(yīng)提供不止一項(xiàng)服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營(yíng)服務(wù)）的，各項(xiàng)服務(wù)能夠單獨(dú)區(qū)分時(shí)，其收 取或應(yīng)收的對(duì)價(jià)應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)服務(wù)的相對(duì)公允價(jià)值比例分配給所提供的各項(xiàng)服務(wù)。 (二 )BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算 ② 合同規(guī)定項(xiàng)目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后， 從事經(jīng)營(yíng)的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對(duì)象收取費(fèi)用，但收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項(xiàng)無(wú)條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)。 (一 )BOT的含義及其應(yīng)滿足的條件 BOT的發(fā)展歷史、應(yīng)用的范圍及相關(guān)成員的關(guān)系 BOT發(fā)展到現(xiàn)在，應(yīng)用的范圍主要集中在 高速公路、城市污水處理、水電站的建設(shè) 等領(lǐng)域。這種私人建造燈塔的投資方式與現(xiàn)在所謂 BOT如出一轍。 (一 )BOT的含義及其應(yīng)滿足的條件 BOT應(yīng)滿足的條件 （ 3）特許經(jīng)營(yíng)權(quán)合同中對(duì) 所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、開(kāi)始經(jīng)營(yíng)后提供服務(wù)的對(duì)象、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及后續(xù)調(diào)整作出約定， 同時(shí)在合同期滿，合同投資方負(fù)有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施在移交時(shí)的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。 營(yíng)改增后如何執(zhí)行有待明確 (一 )BOT的含義及其應(yīng)滿足的條件 BOT的含義 BOT(build— operate— transfer)即 建設(shè) — 經(jīng)營(yíng) — 轉(zhuǎn)讓， 是指政府通過(guò)契約授予私營(yíng)企業(yè)（包括外國(guó)企業(yè)）以一定期限的特許專營(yíng)權(quán)，許可其融資建設(shè)和經(jīng)營(yíng)特定的公用基礎(chǔ)設(shè)施，并準(zhǔn)許其通過(guò)向用戶收取費(fèi)用或出售產(chǎn)品以清償貸款，回收投資并賺取利潤(rùn)； 特許權(quán)期限屆滿時(shí)，該基礎(chǔ)設(shè)施無(wú)償移交給政府。 3）按 BT方式建設(shè)的項(xiàng)目，其工程建設(shè)中的建筑業(yè)增值稅按現(xiàn)行政策規(guī)定執(zhí)行。 而增值稅解決了進(jìn)項(xiàng)抵扣問(wèn)題，因此 BT模式可以按一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。 因此應(yīng)按建筑業(yè)適用稅率。 BT模式（建設(shè) —— 移交）的稅務(wù)處理 政府利用非政府資金來(lái)進(jìn)行基礎(chǔ)非經(jīng)營(yíng)性設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目的一種融資模式，是指一個(gè)項(xiàng)目的運(yùn)作通過(guò)項(xiàng)目公司總承包，融資、建設(shè)、驗(yàn)收合格后移交給業(yè)主，業(yè)主向投資方支付項(xiàng)目總投資加上合理回報(bào) (也稱為項(xiàng)目回購(gòu) )的過(guò)程。 因此， 應(yīng)由建設(shè)方確認(rèn)的收入只有工程款結(jié)余收入，并需要據(jù)此計(jì)算工程結(jié)算稅金及附加。 ?利息差收入。回購(gòu)期的融資費(fèi)用多是根據(jù)回購(gòu)基價(jià)、約定的回購(gòu)期年融資利率和投標(biāo)文件中規(guī)定的回購(gòu)付款方式計(jì)算。 （ 1）項(xiàng)目回購(gòu)總價(jià)的構(gòu)成 一般情況下， BT項(xiàng)目的最終 回購(gòu)總價(jià)包括工程建設(shè)費(fèi)用和融資費(fèi)用兩大部分 。 BT模式（建設(shè) —— 移交）的會(huì)計(jì)核算 BT項(xiàng)目建設(shè)期的會(huì)計(jì)核算 （ 1）會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置 三級(jí)科目的設(shè)置 該科目至少應(yīng)設(shè)置以下三級(jí)明細(xì)科目： 項(xiàng)目公司管理費(fèi)、土地使用費(fèi)、工程監(jiān)理費(fèi)、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)、研究試驗(yàn)及試運(yùn)行費(fèi)、招投標(biāo)費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)、可行性研究及前期工作費(fèi)、工程保險(xiǎn)費(fèi)、工程質(zhì)量監(jiān)督費(fèi)、建設(shè)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。 BT模式（建設(shè) —— 移交）的會(huì)計(jì)核算 BT項(xiàng)目建設(shè)期的會(huì)計(jì)核算 （ 1）會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置 三級(jí)科目的設(shè)置 在二級(jí)科目“建設(shè)工程支出”、“安裝工程支出”、設(shè)備投資支出”下，根據(jù)建設(shè)項(xiàng)目的實(shí)際成本和概預(yù)算成本等可以設(shè)置三級(jí)、四級(jí)明細(xì)科目。 BT模式（建設(shè) —— 移交）的會(huì)計(jì)核算 BT項(xiàng)目建設(shè)期的會(huì)計(jì)核算 （ 1）會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置 一級(jí)會(huì)計(jì)科目：因此 BT項(xiàng)目的建設(shè)成本符合長(zhǎng)期資產(chǎn)的定義， 應(yīng)通過(guò)長(zhǎng)期資產(chǎn)類科目進(jìn)行核算。 BT的定義及方式 BT施工承包方式（不組建項(xiàng)目公司運(yùn)作） BT施工承包方式 通過(guò)招標(biāo)確定項(xiàng)目建設(shè)方，建設(shè)方按照合同約定負(fù)責(zé)工程施工及投資，項(xiàng)目驗(yàn)收合格后由業(yè)主回購(gòu)的形式。第四 ,項(xiàng)目的投融資和建設(shè)者是建筑商 (通常所說(shuō)的施工單位 )。PPP項(xiàng)目涉稅分析與籌劃 陳 斌 |博士 第三講 PPP項(xiàng)目涉稅分析與籌劃 一、 BT項(xiàng)目涉稅分析與籌劃 二、 BOT項(xiàng)目涉稅分析與籌劃 BT的定義及方式 BT是政府利用非政府資金來(lái)承建某些基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的一種投資方式 ,是 Build(建設(shè) )和 Transfer(轉(zhuǎn)讓 )兩個(gè)英文單詞的縮寫 ,其含義是 :政府通過(guò)合同約定 ,將擬建設(shè)的某個(gè)基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目授予建筑商 ,在規(guī)定的時(shí)間內(nèi) ,由建筑商負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的投融資和建設(shè) ,合同期滿 ,建筑商將該項(xiàng)目有償轉(zhuǎn)讓給政府。第三 ,政府利用的是非政府資金 ,即不由政府直接投入而由建筑商自己籌集資金(包括自有資金和出面借取的資金等 )。 BT的定義及方式 BT工程總承包方式（不組建項(xiàng)目公司運(yùn)作） BT工程總承包方式 通過(guò)招標(biāo)確定項(xiàng)目建設(shè)方，建設(shè)方按照合同約定對(duì)工程項(xiàng)目的勘察、設(shè)計(jì)、采購(gòu)、施工和竣工驗(yàn)收等實(shí)行全過(guò)程的承包，并承擔(dān)項(xiàng)目的全部投資，由業(yè)主委托指派工程監(jiān)理，項(xiàng)目建成后由業(yè)主回購(gòu)的形式。 具體來(lái)說(shuō)，主要包括勘察設(shè)計(jì)、 建筑安裝工程投資支出、設(shè)備投資支出、待攤投資支出和其他投資支出等。 BT模式（建設(shè) —— 移交）的會(huì)計(jì)核算 BT項(xiàng)目建設(shè)期的會(huì)計(jì)核算 （ 1）會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置 二級(jí)科目的設(shè)置 按照成本構(gòu)成增加二級(jí)科目： “建筑工程支出”、“安裝工程支出”、“設(shè)備投資支出”、“待攤投資支出”、“其他支出” 。由于此類費(fèi)用項(xiàng)目較多，金額較大，建議進(jìn)行分類核算，以便與工程概預(yù)算進(jìn)行對(duì)比，考核費(fèi)用支出的合理性。 BT模式（建設(shè) —— 移交）的會(huì)計(jì)核算 BT項(xiàng)目回購(gòu)期的會(huì)計(jì)核算 工程竣工后，施工企業(yè)向業(yè)主遞交竣工結(jié)算報(bào)告，由業(yè)主授權(quán)的部門對(duì)此進(jìn)行審核，一般情況下， 審核確定的數(shù)就是回購(gòu)基價(jià)， 業(yè)主據(jù)此計(jì)算 BT項(xiàng)目的最終回購(gòu)總價(jià)。但實(shí)際工作中，部分 BT項(xiàng)目的建設(shè)期融資費(fèi)用業(yè)主不予以考慮。 是指審價(jià)后確定的收購(gòu)基價(jià)超過(guò)BT項(xiàng)目建設(shè)成本和建設(shè)期融資費(fèi)用的部分。 BT模式（建設(shè) —— 移交）的會(huì)計(jì)核算