【正文】 計稅時采用雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍直線折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。稅法中除某些按照規(guī)定可以加速折舊的情況外，基本上可以稅前扣除的是按照年限平均法計提的折舊；另外稅法還就每一類固定資產(chǎn)的折舊年限作出了規(guī)定，而會計處理時按照準(zhǔn)則規(guī)定折舊年限是由企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況合理確定的。（一）固定資產(chǎn)以各種方式取得的固定資產(chǎn)，初始確認時按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的入賬價值基本上是被稅法認可的，即取得時其賬面價值一般等于計稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)在初始確認時，其計稅基礎(chǔ)一般為取得成本，即企業(yè)為取得某項資產(chǎn)支付的成本在未來期間準(zhǔn)予稅前扣除。在確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)時，應(yīng)嚴格遵循稅收法規(guī)中對于資產(chǎn)的稅務(wù)處理以及可稅前扣除的費用等的規(guī)定進行。利潤表中的所得稅費用包括當(dāng)期所得稅（當(dāng)期應(yīng)交所得稅）和遞延所得稅兩個組成部分，企業(yè)在計算確定了當(dāng)期所得稅和遞延所得稅后，兩者之和（或之差），是利潤表中的所得稅費用。應(yīng)予說明的是，資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)，是會計上的定義，但其確定應(yīng)當(dāng)遵循稅法的規(guī)定進行。資產(chǎn)、負債的賬面價值，是指企業(yè)按照相關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)定進行核算后在資產(chǎn)負債表中列示的金額。二、所得稅會計的一般程序資產(chǎn)的賬面價值代表的是某項資產(chǎn)在持續(xù)持有及最終處置的一定期間內(nèi)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的總額，而其計稅基礎(chǔ)代表的是該期間內(nèi)按照稅法規(guī)定就該項資產(chǎn)可以稅前扣除的總額。第二十章 所得稅與2007年教材相比，本章變化的主要內(nèi)容有：（1）在“第四節(jié) 所得稅費用的確認和計量”中增加了“合并財務(wù)報表中因抵消未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益產(chǎn)生的遞延所得稅”；（2）內(nèi)部研發(fā)支出所得稅的會計處理發(fā)生了變化；（3）按新稅率修改了例題。[white1]一、資產(chǎn)負債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)的，表明該項資產(chǎn)于未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟利益流入低于按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額，產(chǎn)生可抵減未來期間應(yīng)納稅所得額的因素，減少未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出企業(yè)的經(jīng)濟利益，應(yīng)確認為遞延所得稅資產(chǎn)。采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，企業(yè)一般應(yīng)于每一資產(chǎn)負債表日進行所得稅的核算。對于計提了減值準(zhǔn)備的各項資產(chǎn)，是指其賬面余額減去已計提的減值準(zhǔn)備后的金額。3．比較資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確定資產(chǎn)負債表日遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進一步確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷的金額，作為遞延所得稅。在資產(chǎn)持續(xù)持有的過程中，其計稅基礎(chǔ)是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的金額后的余額。固定資產(chǎn)在持有期間進行后續(xù)計量時，由于會計于稅收規(guī)定就折舊方法、折舊年限以及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取等處理的不同，可能造成固定資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。2．因計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異。其計算公式為：年折舊率＝2／折舊年限100%；月折舊率＝年折舊率247。208年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為550萬元。假定會計與稅收均按年限平均法計列折舊，凈殘值均為零。5=600（萬元）該項固定資產(chǎn)在206年12月31日的計稅基礎(chǔ)=750750247。1．內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，其成本為開發(fā)階段符合資本化條件以后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出，除此之外，研究開發(fā)過程中發(fā)生的其他支出應(yīng)予費用化計入損益；稅法規(guī)定，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)?！纠?0—3】A企業(yè)當(dāng)期為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出計2 000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為1 200萬元。A企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的2 000萬元研究開發(fā)支出，按照稅法規(guī)定可在當(dāng)期稅前扣除的金額為1 200萬元。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不要求攤銷，但持有期間每年應(yīng)進行減值測試?！纠?04】 乙企業(yè)于206年1月1日取得的某項無形資產(chǎn)，取得成本為1 500萬元，取得該項無形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，乙企業(yè)無法合理預(yù)計其使用期限，將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。該項無形資產(chǎn)在206年12月31日的計稅基礎(chǔ)為1 350（成本1 500按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的攤銷額150）萬元。按照稅法規(guī)定，以公允價值計量的金融資產(chǎn)在持有期間市價的波動在計稅時不予考慮，有關(guān)金融資產(chǎn)在某一會計期末的計稅基礎(chǔ)為其取得成本，從而造成在公允價值變動的情況下，對以公允價值計量的金融資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。分析：該項交易性金融資產(chǎn)的期末市價為2 200萬元，其按照會計準(zhǔn)則規(guī)定進行核算的、在206年資產(chǎn)負債表日的賬面價值為2 200萬元。該投資的成本為1 500萬元。該金融資產(chǎn)在206年資產(chǎn)負債表日的賬面價值1 575萬元與其計稅基礎(chǔ)1 500萬元之間產(chǎn)生的75萬元暫時性差異，將會增加未來該資產(chǎn)處置期間的應(yīng)納稅所得額。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)之前，已使用4年，企業(yè)按照年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。該項投資性房地產(chǎn)在206年12月31日的公允價值為900萬元。2．其他計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項資產(chǎn)。分析：該項原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于成本，應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備=5 0004 000=1 000萬元。稅法規(guī)定，不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除。二、負債的計稅基礎(chǔ)（一）企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認的預(yù)計負債按照或有事項準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對于預(yù)計提供售后服務(wù)將發(fā)生的支出在滿足有關(guān)確認條件時，銷售當(dāng)期及應(yīng)確認為費用，同時確認預(yù)計負債。某些情況下，因有些事項確認的預(yù)計負債，稅法規(guī)定其支出無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，賬面價值等于計稅基礎(chǔ)。該項預(yù)計負債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額=500萬元500萬元=0（二）預(yù)收賬款企業(yè)在收到客戶預(yù)付的款項時，因不符合收入確認條件，會計上將其確認為負債。按照適用稅法規(guī)定，該款項應(yīng)計入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算交納所得稅。稅法中對于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中明確規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定計入成本費用支出的金額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分，應(yīng)進行納稅調(diào)整。該項應(yīng)付職工薪酬負債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值4 000萬元未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0=4 000萬元該項負債的賬面價值4 000萬元與其計稅基礎(chǔ)4 000萬元相同，不形成暫時性差異?！纠?0—13】 A公司206年12月因違反當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)環(huán)保法規(guī)的規(guī)定，接到環(huán)保部門的處罰通知，要求其支付罰款500萬元。該項負債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值500萬元未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0=500（萬元）該項負債的賬面價值500萬元與其計稅基礎(chǔ)500萬元相同，不形成暫時性差異?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》中，視參與合并各方在合并前后是否為同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并兩種類型。另外，在考慮有關(guān)企業(yè)合并是應(yīng)稅合并還是免稅合并時，某些情況下還需要考慮在合并中涉及的非股權(quán)支付額的比例，具體劃分標(biāo)準(zhǔn)和條件應(yīng)遵從稅法規(guī)定。暫時性差異是指資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。應(yīng)納稅暫時性差異通常產(chǎn)生于以下情況：1．資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)。2．負債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)。（二）可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。例如，一項資產(chǎn)的賬面價值為500萬元，計稅基礎(chǔ)為650萬元，則企業(yè)在未來期間就該項資產(chǎn)可以在其自身取得經(jīng)濟利益的基礎(chǔ)上多扣除150萬元，未來期間應(yīng)納稅所得額會減少，應(yīng)交所得稅也會減少，形成可抵扣暫時性差異。（三）特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異1．未作為資產(chǎn)、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異?！纠?014】 A公司在207年發(fā)生了2 000萬元廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當(dāng)期損益。因按照稅法規(guī)定，該類支出稅前列支有一定的標(biāo)準(zhǔn)限制，根據(jù)當(dāng)期A公司銷售收入15%計算，當(dāng)期可予稅前扣除1 500（10 00015%）萬元，當(dāng)期未予稅前扣除的500萬元可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，其計稅基礎(chǔ)為500萬元?！纠?0—15】 甲公司于206年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2 000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應(yīng)納稅所得額。一、遞延所得稅負債的確認和計量A企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。會計上按直線法計提折舊，因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法年數(shù)總和法又稱折舊年限積數(shù)法或級數(shù)遞減法。2 ]100%；年折舊額＝（固定資產(chǎn)原值－預(yù)計殘值）年折舊率[white5]計提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同。201年202年203年204年205年　206年實際成本525 000525 000525 000525 000525 000525 000累計會計折舊87 500175 000262 500350 000437 500525 000賬面價值437 500350 000262 500175 00087 5000累計計稅折舊150 000275 000375 000450 000500 000525 000計稅基礎(chǔ)375 000250 000150 00075 00025 0000暫時性差異62 500100 000112 500100 00062 5000適用稅率25%25%25%25%25%25%遞延所得稅負債余額15 62525 00028 12525 00015 6250【例20—18】 A企業(yè)以增發(fā)市場價值為15 000萬元的自身普通股為對價購入B企業(yè)100%的凈資產(chǎn)，對B企業(yè)進行吸收合并，合并前A企業(yè)與B企業(yè)不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。分析A企業(yè)（1）借：固定資產(chǎn) 6 750　 應(yīng)收賬款 5 250　 存貨類科目 4 350　 商譽 2 400　　貸：其他應(yīng)付款　 750　　　　應(yīng)付賬款 　3 000　　　　股本、資本公積股本溢價 15 000（2）借：商譽 1 　　貸：遞延所得稅負債 1 （3）借：　　貸：商譽　 　　商譽=2400+=（萬元）＞計稅基礎(chǔ)（0），形成暫時性差異。（2）除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時性差異的，交易或事項發(fā)生時不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債。（二）計量所得稅準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)負債表日，對于遞延所得稅負債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)適用稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負債期間的適用稅率計量。二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量在判斷企業(yè)于可抵扣暫